I SA/Bk 19/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie sędzia WSA Piotr Pietrasz (spr.), sędzia WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 marca 2011 r. sprawy ze skargi K. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] listopada 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą jej wydanie decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. nr [...] z dnia [...].09.2008 r., 2. stwierdza, że decyzje wymienione w pkt 1 nie mogą być wykonane w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w B. na rzecz skarżącego K. W. kwotę 2.943 zł (słownie: dwa tysiące dziewięćset czterdzieści trzy złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pan K. W. (dalej jako: Skarżący), zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. nr [...] z [...] listopada 2008 r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. nr [...]z [...] września 2008 r., określającą kwoty: długu celnego, podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług. W dniu [...] lipca 2008 r. objęto procedurą dopuszczenia do obrotu, zgodnie ze zgłoszeniem celnym Skarżącego: nr [...]z [...] lipca 2008 r. w przedmiocie używanego samochodu osobowego marki [...] wyprodukowanego w 2007 roku, importowanego z USA. Do zgłoszenia, importer załączył m.in. dokument zakupu ww. towaru ("[...]") na kwotę 7.150 USD na warunkach dostawy CIF G., dokument pojazdu "z odzysku" - Salvage Certificate oraz fakturę dotyczącą kosztów transportu krajowego. Korzystając z upoważnienia zawartego w art. 68 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L.93.253.1 ze zm.), dalej jako: "WKC", Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. dokonał weryfikacji przedmiotowego zgłoszenia celnego. W ramach czynności weryfikacyjnych, organ celny przeprowadził w obecności przedstawiciela Skarżącego rewizję celną towaru, dokonując ponadto kontroli dokumentów załączonych do zgłoszenia. W protokole rewizji stwierdzono, iż samochód posiada uszkodzone zawieszenie koła przedniego lewego. Wykonano ponadto 9 zdjęć dokumentujących wygląd pojazdu. Organ celny dokonał również analizy deklarowanej wartości auta, na podstawie wydruków ofert internetowych samochodów marki [...](nieuszkodzonych oraz posiadających uszkodzenia), proponowanych do sprzedaży w USA. Ponadto na stronie internetowej, organ celny odnalazł zakończoną aukcję oznaczoną takim samym numerem, jaki widniał na szybie zgłoszonego auta. Widoczne na dołączonych do aukcji zdjęciach cechy pojazdu wskazywały w ocenie organu celnego, iż jest to pojazd tożsamy z pojazdem stanowiącym przedmiot opisanego wyżej postępowania. Według zamieszczonej informacji, pojazd został sprzedany za kwotę 15.000 USD wraz z kosztami transportu na terenie USA. W dniu [...] lipca 2008 r. przedstawiciel Skarżącego, dostarczył potwierdzenie dokonania przelewu kwoty 7.150 USD na rzecz sprzedającego - firmy [...]z [...]. Pismem z [...] lipca 2008 r. urząd celny poinformował Skarżącego, iż powyższy dokument potwierdza dokonanie płatności na kwotę 7.150 USD, natomiast wydruk z aukcji tego pojazdu określa cenę samochodu na 15.000 USD, wobec czego nadal pozostają niewyjaśnione wątpliwości organu, co do deklarowanej ceny pojazdu. W dniu 24 lipca 2008 r. przedstawiciel Skarżącego, przedłożył w urzędzie celnym opinię nr [...], sporządzoną przez rzeczoznawcę samochodowego, S. L., który opierając się na dwóch ofertach internetowych z rynku USA, dotyczących cen samochodu [...] (15.995 USD), jak też na stwierdzonym uszkodzeniu zawieszenia koła lewego, uznał, iż cena badanego pojazdu na rynku USA wynosi 15.700 zł (przy przyjętym w opinii kursie USD, kwota powyższa stanowi równowartość 7.337 USD). Po przeprowadzonej analizie deklarowanej ceny pojazdu, postanowieniem z [...] lipca 2008 r. powołano biegłego celem wydania opinii w sprawie wartości rynkowej samochodu z uwzględnieniem korekt za braki, uszkodzenia i przebieg. W dniu [...] sierpnia 2008 r. dokonano przesłuchania Skarżącego, który zeznał, że samochód zakupił za pośrednictwem kolegi C. G. (nie jest pewny, co do nazwiska), mieszkającego w USA. Kolega, będąc w Polsce, poinformował go, iż zna firmę, która handluje samochodami i jak pojawi się dobra okazja, to da mu znać. W lutym kolega skontaktował się z nim i powiedział, że jest korzystna oferta na zakup [...]. Poinformował go o cenie i o ryzyku, gdyż auto nie było sprawdzane. Po wyrażeniu zgody, Skarżący przelał pieniądze na wskazane konto. Przesłuchiwany zeznał też, że nie wie, dlaczego przelew jest z daty wcześniejszej, niż data zawarcia umowy. Do dnia dzisiejszego nie widział tego samochodu, ani dokumentów, gdyż wszystkie sprawy załatwiała agencja celna i Pan Z. Po okazaniu wydruku z aukcji, na którym widnieje cena 15.000 USD za pojazd, zeznał, że mu nic na ten temat nie wiadomo. Organ l instancji dołączył [...] sierpnia 2008 r. materiał porównawczy w postaci sześciu faktur, określających koszty transportu morskiego na trasie USA - G. W dniu [...]lipca 2008 r. biegły dokonał, w obecności funkcjonariusza celnego i Skarżącego, oględzin pojazdu. Następnie 7 sierpnia 2008 r., przedłożył organowi opinię, w której opisał występujące uszkodzenie: koło przednie lewe ustawione pod kątem - brak śruby stabilizującej amortyzator - zwrotnica. Ze względu na powyższe, biegły dokonał korekty - 0,5 % od bazowej wartości rynkowej badanego samochodu, obliczonej w kwocie 81.117 zł na podstawie notowań z katalogu "Pojazdy Samochodowe - Wartości Rynkowe VII 2008". Po zastosowaniu następnej korekty (za przebieg pojazdu), wartość rynkowa brutto została ustalona w kwocie 82.500 zł. Po zakończeniu postępowania, decyzją nr [...] z [...] września 2008 r., Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. określił kwoty długu celnego, podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług, stosując jako podstawę wyliczeń wartość celną w nowej wysokości - 49.196 zł, ustaloną z wykorzystaniem opinii biegłego. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący stwierdził, iż przedłożona faktura zakupu była wiarygodna, a organ nie poczynił żadnych kroków w celu zaprzeczenia ich autentyczności. Zebrany materiał dowodowy, nie dawał podstaw do kwestionowania deklarowanej wartości samochodu. Skoro nie zostały wyczerpane przesłanki z art. 29 WKC, to w ocenie Skarżącego nie było podstaw do ustalenia wartości celnej na podstawie art. 30, 31 i 32 wskazanego aktu. Organ nie wziął pod uwagę, że cena zakupu wynika z realiów rynku amerykańskiego, gdzie nowe pojazdy są tańsze, niż identyczne na rynku polskim, jak też, że samochód nabyto na stronie dostępnej dla dealerów, w dużo atrakcyjniejszej cenie, niż cena rynkowa. Pojazdy zawierające w tytule własności wpis "salvage", wymagają w przypadku ponownego ich dopuszczenia do ruchu długotrwałej i kosztownej procedury, co obniża ich wartość na rynku. Organ pominął znaczny stopień uszkodzenia pojazdu. Pomimo wcześniejszego przywoływania cen niższych na rynku kraju eksportu, organ oparł się wyłącznie na cenach wyższych. Nie wiadomo też, podnosił Skarżący, dlaczego organ odrzucił profesjonalną opinię biegłego rzeczoznawcy. Powinien ją ocenić, a w przypadku wątpliwości, dokonać przesłuchania biegłego. Ponadto Skarżący zakwestionował opinię biegłego, zarzucając, iż w wycenie nie uwzględniono korekt z tytułu importu prywatnego pojazdu oraz faktu, że pojazd jest z rynku amerykańskiego. Ponadto biegły nie podał podstaw, według jakiej metodologii dokonał wyceny, jak też na jakiej podstawie ustalił procentową korektę za braki i uszkodzenia. Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją nr [...] z [...] listopada 2008 r. utrzymał w mocy decyzję organu l instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wyjaśniono, że uwzględniając wyniki przeprowadzonej przez organ l instancji weryfikacji zgłoszenia celnego, zakwestionowanie deklarowanej wartości celnej w niniejszej sprawie było zasadne. Wobec powyższego, zaistniała konieczność ustalenia wartości celnej zgłoszonego towaru przy pomocy jednej z metod zastępczych, zawartych w treści rozdziału 3 WKC. Organ l instancji zasadnie zastosował do tego celu metodę tzw. ostatniej szansy, określoną w art. 31 WKC, opierając się na danych zawartych w opinii powołanego przez urząd celny biegłego. Na powyższą decyzję strona skarżąca wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc jednocześnie o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. (w skardze omyłkowo określono organ l instancji) i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz uznanie należności celnych i podatkowych za w całości opłacone przez Skarżącego w kwotach wniesionych na konto Urzędu Celnego, na podstawie wskazanych przez ww. całkowitej ceny zakupu oraz transportu pojazdu do Polski, zgodnie z przedstawionymi w postępowaniu dokumentami. Skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji: (1) naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów WKC, a w szczególności art. 29 w związku z art. 30 i 32 oraz art. 23 ustawy z 19 marca 2004 roku - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 i Nr 273, poz. 2703, dalej w skrócie: "u.p.c." ) i na tej podstawie błędne i całkowicie nieuzasadnione przyjęcie przez organ celny wartości sprowadzonego z USA samochodu posłużywszy się nieprawidłowymi kryteriami; (2) naruszenie przepisów postępowania podatkowego, w szczególności zaś: art. 120, 121, 122. 180, 187 § 1 i 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm., dalej w skrócie: "o.p."), poprzez podejmowanie działań bez niezbędnych podstaw prawnych oraz brak wszechstronnego rozważenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Uzasadniając powyższe zarzuty Skarżący między innymi stwierdził, że organ celny nieprawidłowo zinterpretował przepisy prawa celnego, w szczególności zaś WKC, co doprowadziło do określenia należności celnych i podatkowych poprzez ustalenie innej niż zadeklarowana przez stronę wartości celnej importowanego towaru. Z treści art. 23 ust. 1 u.p.c. jednoznacznie bowiem wynika, że to zgłaszający oblicza i wykazuje w zgłoszeniu celnym kwotę należności przywozowych. Mimo, iż stan faktyczny i prawny niniejszej sprawy potwierdzony został przedłożoną, dokumentującą dokonanie umowy kupna - sprzedaży umową, będącą jedynym wiarygodnym dowodem istnienia stosunku obligacyjnego pomiędzy jej stronami oraz ustalonej ceny zapłaty za towar, organ bezpodstawnie przeprowadził rewizję celną towaru oraz kontrolę dokumentów załączonych do wskazanego zgłoszenia, jak też w sposób bezpodstawny dokonał przeszacowania zadeklarowanej wartości. Przedłożone przez Skarżącego dokumenty są wiarygodne, a organ celny nie poczynił jakichkolwiek kroków w celu zaprzeczenia ich autentyczności poprzez jakikolwiek kontakt ze sprzedającym, czy to telefoniczny, mailowy czy jakikolwiek inny. Stanowi to naruszenie przepisów postępowania podatkowego, w szczególności zaś art. 120 - 122 o.p., poprzez podejmowanie działań na podstawie niczym nieuzasadnionych wątpliwości. Organ nie wykazuje staranności, do jakiej pozostaje zobowiązany na podstawie zasad postępowania podatkowego zawartych m.in. w Ordynacji podatkowej, w szczególności zaś art. 122 o.p., który nakłada na organ obowiązek wszechstronnego wyjaśnienia sprawy i ustalenia stanu faktycznego, cedując całość czynności w zakresie udokumentowania wartości samochodu na stronę. Skoro organ kwestionuje zadeklarowaną wartość, to organ powinien przedstawić dowody na poparcie swoich twierdzeń. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w B. wniósł o jej oddalenie. Na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Białymstoku 18 marca 2009 r., pełnomocnik Skarżącego poparł skargę i podniósł, że opinia biegłego jest nierzetelna. Wyrokiem z 18 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Bk 43/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z [...] listopada 2008 r. W uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji wskazał, że WKC ustanowił w art. 30 i art. 31 zastępcze metody ustalania wartości celnej. Zdaniem Sądu organy celne przekonująco uzasadniły fakt odstąpienia od zastosowania metody wartości transakcyjnej do ustalenia wartości celnej sprowadzonego przez stronę pojazdu, łącznie z dojściem do metody tzw. "ostatniej szansy". Sąd nie dopatrzył się zasadności zarzutów naruszenia przez organ przepisów postępowania podatkowego, w szczególności zaś: art. 120, 121, 122, 180, 187 § 1 i 191 o.p., poprzez podejmowanie działań bez niezbędnych podstaw prawnych oraz brak wszechstronnego rozważenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Jak wskazał również Sąd pierwszej instancji, dokonując ustalenia wartości celnej pojazdu na podstawie metody "ostatniej szansy", organy oparły się na opinii biegłego T. B. z [...] sierpnia 2008 r., nie uwzględniając opinii rzeczoznawcy S. L., przedłożonej przez Skarżącego. Zdaniem Sądu pierwszej instancji organy celne szczegółowo uzasadniły dlaczego nie uwzględniono ustaleń z opinii S. L. Z tego względu dokonanej ocenie organu nie można zarzucić dowolności. Biegły T. B. przedstawił proces wyceny omawianego pojazdu. Jego wartość rynkową biegły ustalił w oparciu o notowania rynkowe z katalogu Info-Ekspert VII 2008, uwzględniając korektę za przebieg. Dokonując wyliczenia wartość pojazdu, zmniejszono jego wartość za pomocą korekty za uszkodzenia. Według Sądu pierwszej instancji przedstawiona opinia jest czytelna i zrozumiała. Daje zatem ona podstawę do ustalenia wartości celnej pojazdu i określenia Skarżącemu długu celnego, podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług. Odnośnie podnoszonej w skardze kwestii uzyskania różnych wyników przez dwóch biegłych rzeczoznawców, Sąd pierwszej instancji wskazał, że były one konsekwencją zastosowania różnej wartości bazowej brutto oraz różnej wielkości korekt w stosunku do kwoty bazowej. Organy oceniły zasadność zastosowania określonych wartości bazowych i korekt, poddały też ocenie uzasadnienie ustaleń zawartych w uzyskanych w sprawie opiniach. Nie godząc się z powyższym wyrokiem Skarżący złożył skargę kasacyjną, w której domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Białymstoku. Skarżący zarzucił obrazę przepisów postępowania, a mianowicie art. 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – powoływanej dalej w skrócie: "p.p.s.a.") w zw. z art. 145 §1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez naruszenie funkcji kontrolnej sądu administracyjnego, to jest kontroli działalności Dyrektora Izby Celnej w B. oraz Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. i utrzymanie w mocy decyzji, które zapadły z naruszeniem przepisów postępowania i opierały się przede wszystkim na opinii biegłego T. B., który został skreślony z listy biegłych sądowych, a co najmniej zawieszony w uprawnieniach rzeczoznawcy wskutek zarzutów jakie postawiono mu w związku z postępowaniem karnym prowadzonym przez Komendę Wojewódzką Policji w R. i Prokuraturę Apelacyjną w L., a dotyczących podejrzeń o manipulowanie kwotami podawanymi w dokonywanych wycenach, które to podejrzenia dyskwalifikują opinię biegłego złożoną w niniejszej sprawie, w szczególności w zestawieniu z drugą opinią rzeczoznawcy S. L., co w konsekwencji miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ doprowadziło do utrzymania w mocy decyzji administracyjnych ustalających zobowiązanie celne w rażąco wysokiej i nieuzasadnionej wysokości. Ponadto zarzucił naruszenie art. 3 p.p.s.a. w zw. art. 134 §1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 §1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a poprzez utrzymanie w mocy decyzji, które zapadły z naruszeniem przepisów postępowania i opierały się przede wszystkim na opinii biegłego T. B., wobec którego wszczęto postępowanie karne, co jest przesłanką wyłączenia biegłego od sporządzania opinii w sprawie, czego nie uwzględnił na etapie kontroli Sąd pierwszej instancji, a co miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ doprowadziło do przyjęcia wygórowanej wartości samochodu i naliczenia zawyżonych opłat celnych. Skarżący podniósł również zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 30 i 31 WKC poprzez uznanie za prawidłowe użycie przez organy celne metody tzw. "ostatniej szansy", w sytuacji kiedy okoliczności niniejszej sprawy pozwalały na ustalenie ceny przedmiotowego pojazdu na podstawie metody wartości transakcyjnej towarów identycznych i metody wartości transakcyjnej towarów podobnych, które wyprzedzają przyjętą metodę wyceny. Ponadto Skarżący wniósł na podstawie art. 106 § 3 w zw. z art. 193 p.p.s.a. o dopuszczenie dowodu z: informacji Prezesa Sądu Okręgowego w B. z [...] maja 2009 r., pisma strony z [...] maja 2009 r., oraz zażądanie przez Sąd z Komendy Wojewódzkiej Policji w R.(ul.[...], R.) oraz Prokuratury Apelacyjnej w L. (ul.[...], L.) informacji, od kiedy w stosunku do T. B. rzeczoznawcy techniki samochodowej i ruchu drogowego toczy się postępowanie karne, i jakie zarzuty mu postawiono, na okoliczności wskazane w uzasadnieniu skargi. Wyrokiem z 16 listopada 2010 r., sygn. akt I GSK 398/09, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Białymstoku. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, z uwagi na zasadę zaufania organów administracji (art. 8 k.p.a. oraz 121 § 1 o.p.), Sąd pierwszej instancji powziąwszy informację o sporządzeniu w sprawie opinii przez osobę, która utraciła przymiot biegłego, tym bardziej w następstwie toczącego się przeciwko niemu postępowania karnego opartego na zarzucie sporządzania nierzetelnych opinii, powinien się w wyroku odnieść do tej kwestii, zwłaszcza gdy taki zarzut postawiła strona w skardze. Natomiast w niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji nie ustosunkował się do powyższego zarzutu, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy, a co wymagało wyjaśnienia, zwłaszcza w sytuacji, gdy zakwestionowana przez Skarżącego opinia biegłego T. B. w istotnym stopniu odbiegała od opinii rzeczoznawcy S. L., przedłożonej przez Skarżącego. Sąd kasacyjny zaznaczył, że w przedmiotowej sprawie nie ma istotnego znaczenia kwestia, czy sporządzając opinię na zlecenie organu T. B. tytułował się, czy też nie, biegłym sądowym. Z uwagi na charakter postawionych mu zarzutów nie powinien on występować w postępowaniu administracyjnym w charakterze biegłego. Z powyższych względów zdaniem NSA uzasadniony jest zarzut skargi kasacyjnej, iż w następstwie naruszenia przez Sąd pierwszej instancji zarzucanych przepisów postępowania, Sąd ten nie wywiązał się ze swych funkcji kontrolnych wobec organu administracji publicznej. Rozpoznając ponownie sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Zgodnie z art. 190 zdanie pierwsze p.p.s.a., sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przez ocenę prawną, o której mowa w art. 190 p.p.s.a. należy rozumieć osąd o prawnej wartości sprawy, a ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak też kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania takiej, a nie innej decyzji. Ponadto sąd pierwszej instancji związany jest oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi orzeczeniu kasacyjnym Naczelnego Sądu Administracyjnego (art. 153 w zw. z art. 193 p.p.s.a.). W wydanym wyroku Naczelny Sad Administracyjny stwierdził jednoznacznie, że Sąd pierwszej instancji nie wywiązał się z funkcji kontrolnych wobec organu administracji publicznej, tj. powziąwszy informację o sporządzeniu w sprawie opinii przez osobę, która utraciła przymiot biegłego, powinien się w wyroku odnieść do tej kwestii, zwłaszcza gdy taki zarzut postawiła strona w skardze. W ocenie NSA, z uwagi na zasadę zaufania organów administracji (art. 8 k.p.a oraz art. 121 § 1 o.p.), pożądane jest aby osoba biegłego nie budziła żadnych wątpliwości co do wiarygodności i rzetelności, czemu służy instytucja listy biegłych sądowych prowadzona przez prezesów sądów okręgowych. NSA zaznaczył, że w przedmiotowej sprawie nie miała istotnego znaczenia kwestia, czy sporządzając opinię na zlecenie organu T. B. tytułował się, czy też nie, biegłym sądowym. Z uwagi na charakter postawionych mu zarzutów nie powinien on występować w postępowaniu administracyjnym w charakterze biegłego. Należy jednak zwrócić uwagę na to, że skoro sprawa jest rozpoznawana po uchyleniu przez Naczelny Sąd Administracyjny wcześniej wydanego w tej sprawie wyroku przez sąd pierwszej instancji, to oznacza, że sąd rozpoznając tę sprawę po raz kolejny jest związany orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z uwagi na treść art. 190 i art. 170 p.p.s.a. Oznacza to także, iż wobec uchylenia w całości wyroku sądu, sprawa jest w całości rozpoznawana ponownie, a tym samym bez znaczenia dla jej wyniku pozostać muszą rozważania poczynione w tamtym wyroku (wyrok WSA z 15.09.2008 r., II SA/Gl 772/08, LEX nr 4593571). Zatem tylko kwestie, w których wypowiedział się ze skutkiem wiążącym Naczelny Sąd Administracyjny (wykładnia prawa) nie mogą być weryfikowane i oceniane ponownie przez Sąd pierwszej instancji. Zgodnie z postanowieniami art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zasada niezwiązania sądu pierwszej instancji granicami skargi obowiązuje również po uchyleniu przez Naczelny Sąd Administracyjny wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego i przekazaniu sprawy do rozpoznania temu sądowi administracyjnemu. Brak jest bowiem jakiejkolwiek regulacji prawnej, która ograniczałaby funkcjonowanie wskazanej zasady w przypadku ponownego rozpatrywania skargi przez wojewódzki sąd administracyjny po uprzednim uchyleniu wyroku tego sądu w danej sprawie. Jednakże - co należy jeszcze raz zasygnalizować - przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez wojewódzki sąd administracyjny, kwestie w których wypowiedział się ze skutkiem wiążącym Naczelny Sąd Administracyjny (wykładnia prawa) nie mogą być weryfikowane i oceniane ponownie przez sąd pierwszej instancji. Mając na uwadze powyższe rozważania oraz zarzut postawiony w skardze odnośnie wiarygodności metod i wniosków opinii biegłego T. B., Sąd stwierdził, że organy podatkowe dopuszczając w sprawie opinię sporządzoną przez biegłego, który ze względu na charakter postawionych mu zarzutów nie powinien brać udziału w przedmiotowym postępowaniu, naruszyły przepisy postępowania mające wpływ na wynik sprawy, tj. art.120, 121, 122, 180, 187 § 1 i 191 o.p. Jak wynika bowiem z akt sprawy, m.in. pismem nr [...]z [...] grudnia 2008 r. Zarząd Główny Stowarzyszenia Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego E. poinformował Izbę Celną B., że T. B. jest zwieszony w prawach rzeczoznawcy, zgodnie z regulaminem Stowarzyszenia oraz, że o decyzji dotyczącej statusu członkostwa T. B. Izba Celna zostanie powiadomiona niezwłocznie po zakończeniu postępowania dyscyplinarnego (k.86). W związku z powyższym rozpoznając ponownie sprawę organy podatkowe powinny powołać innego biegłego celem wydania opinii w sprawie wartości rynkowej przedmiotowego samochodu z uwzględnieniem korekt za braki, uszkodzenia i przebieg. Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów WKC, a w szczególności art. 29 w związku z art. 30 i 32 oraz art. 23 u.p.c. i na tej podstawie błędne i całkowicie nieuzasadnione przyjęcie przez organ celny wartości sprowadzonego z USA samochodu posłużywszy się nieprawidłowymi kryteriami, Sąd uznał go za bezzasadny. Stosownie do treści art. 181a ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L.93.253.1 ze zm.), jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Kodeksu, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Podkreślić przy tym należy, że WKC ustanowił w art. 30 i art. 31 zastępcze metody ustalania wartości celnej (metoda wartości transakcyjnej towarów identycznych, metoda wartości transakcyjnej towarów podobnych, metoda ceny jednostkowej, metoda wartości kalkulowanej, metoda "ostatniej szansy"). Z przepisu art. 30 ust. 1 WKC wynika, iż metody wyliczenia wartości celnej określone zostały ujęte w sposób wymagający kolejnej eliminacji poszczególnych metod, aż do dojścia do metody tzw. "ostatniej szansy" (metody końcowej). Taki sposób procedowania został zaakceptowany w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. wyroki WSA: z 29.10.2007 r., sygn. akt III SA/Kr 161/07, LEX nr 361385; z 12.11.2008 r., sygn. akt I SA/Bk 224/08, nie publikowany) oraz zyskał aprobatę w doktrynie prawa [( zob. W. Morawski (red.), Wspólnotowy Kodeks Celny. Komentarz, Warszawa 2007, str. 342-377.)]. Zdaniem Sądu, w przedmiotowej sprawie organy celne przekonująco uzasadniły fakt odstąpienia od zastosowania metody wartości transakcyjnej do ustalenia wartości celnej sprowadzonego przez stronę pojazdu, łącznie z dojściem do metody tzw. "ostatniej szansy". W sposób wyczerpujący zostało to przedstawione w uzasadnieniu decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. z 12 września 2008 r. (zob. s. 9-11), jak również w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w B. (zob. s. 8-9). Nie można podzielić zarzutu zawartego w skardze, iż organy celne nie wykonały jakiejkolwiek aktywności w celu sprawdzenia wiarygodności dokumentów transakcyjnych, czy też potwierdzenia własnych wątpliwości w przedmiocie opisywanej transakcji. Pismem z [...] lipca 2008 r. urząd celny poinformował bowiem Skarżącego, iż dokument o przelewie 7.150 USD na rzecz sprzedającego - firmy [...]z N. J., potwierdza dokonanie płatności na kwotę 7.150 USD, natomiast wydruk z aukcji tego pojazdu, określa cenę samochodu na 15.000 USD. Dlatego też, nadal pozostawały niewyjaśnione wątpliwości organu celnego, co do deklarowanej ceny pojazdu. Ponadto [...] sierpnia 2008 r. dokonano przesłuchania Skarżącego, który zeznał, że samochód zakupił za pośrednictwem kolegi mieszkającego w USA C. G., przy czym nie jest pewny, co do nazwiska, choć zna go od 20 lat (k. 45-46 akt adm.). Przesłuchiwany zeznał też, że nie wie, dlaczego przelew jest z daty wcześniejszej, niż data zawarcia umowy. Do dnia przesłuchania, Skarżący wyjaśnił, iż nie widział tego samochodu, ani dokumentów, gdyż wszystkie sprawy załatwiała agencja celna i Pan Z. Po okazaniu wydruku z aukcji, na którym widnieje cena 15.000 USD za pojazd, zeznał, że mu nic na ten temat nie wiadomo (k. 45-46 akt adm.). Powyższe wskazuje, że nie można w opisywanym zakresie stawiać organom celnym zarzutów naruszenia przepisów postępowania podatkowego, w szczególności zaś: art. 120, 121, 122, 180, 187 § 1 i 191 o.p., poprzez podejmowanie działań bez niezbędnych podstaw prawnych oraz brak wszechstronnego rozważenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Dokonując ustalenia wartości celnej pojazdu na podstawie metody "ostatniej szansy organy nie oprały się na opinii S. L., przedłożonej przez Skarżącego 23 lipca 2008 r., wyjaśniając przy tym dlaczego nie uwzględniono ustaleń z opinii ww. biegłego (str.8 i 9 decyzji organu I instancji oraz str.10 decyzji II instancji). Z tego też względu nie można zarzucić organom podatkowym naruszenia art. 191 o.p. Zdaniem Sądu do naruszenia art.120, 121, 122, 180, 187 § 1 i 191 o.p doszło jedynie w związku z dopuszczeniem jako dowodu opinii sporządzonej przez biegłego, który ze względu na charakter postawionych mu zarzutów nie powinien brać udziału w przedmiotowym postępowaniu. W związku z powyższym organy podatkowe przy ponownym postępowaniu powinny powołać innego biegłego celem wydania opinii w sprawie wartości rynkowej przedmiotowego samochodu. Mając powyższe na uwadze, w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji. Orzeczenie o niewykonywaniu zaskarżonego postanowienia, Sąd oparł o przepis art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd orzekł natomiast na podstawie art. 200 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 1 p.p.s.a.