I SA/Bk 240/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Sędziowie sędzia NSA Anna Sobolewska-Nazarczyk, sędzia WSA Mirosław Wincenciak, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 03 marca 2010 r. sprawy ze skargi K. W. P."O." w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] marca 2009 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od marca do grudnia 2001 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego K. W. P."O." w G. kwotę 5400 zł (słownie: pięć tysięcy czterysta złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] marca 2009 r. nr [...] utrzymano w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...] marca 2005 r., Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od marca do grudnia 2001 r. U podstaw tego rozstrzygnięcia legły następujące ustalenia faktyczne: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z [...] marca 2005 r., Nr [...] określił K.W.(dalej także jako: skarżący), prowadzącemu firmę PHU "O." w S. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od marca do grudnia 2001 r. W uzasadnieniu wskazano, że w trakcie postępowania ustalono, że skarżący bezpodstawnie obniżył podatek należny o podatek naliczony zawarty w fakturach dotyczących zakupów artykułów gospodarstwa domowego, sprzętu RTV i AGD, wystawionych przez podmioty nieistniejące i nieuprawnione do wystawiania faktur VAT, opatrzonych nazwą firm: PHU "D." I.-E. Z. S. oraz PHU "I." występującego pod dwoma adresami w mieście – W., których właścicielem był Z. S. Powołując się na postępowanie przeprowadzone przez Urząd Kontroli Skarbowej w W. organ stwierdził, że wystawca zakwestionowanych faktur (Z. S.) w okresie od stycznia do sierpnia 2001 r. (tj. w okresie prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą PHU "D.") dokonywał importu tkanin i kosmetyków o znacznej wartości, nie stwierdzono natomiast importu artykułów gospodarstwa domowego, sprzętu RTV i AGD. Wskazano również, że Z. S. w okresie, gdy prowadził działalność gospodarczą pod nazwą PHU "I." (wrzesień - grudzień 2001 r.), nie składał deklaracji rozliczeniowych VAT-7. Firma PHU "I." nie była zarejestrowana i nie dokonywała żadnych zakupów towarów handlowych. Na podstawie powyższych ustaleń organ pierwszej instancji wywiódł, że artykuły gospodarstwa domowego oraz sprzęt RTV i AGD, nie były przedmiotem obrotu między firmami Z. Stonogi i firmą skarżącego. Dlatego też podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur nie może być odliczony od należnego. Rozstrzygnięcie oparto m.in. na art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. - o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (dalej jako: ustawa VAT z 1993 r.) oraz § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a oraz § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (dalej jako: rozporządzenie z 22 grudnia 1999 r.). Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z [...] września 2005 r. Nr [...] decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy, przyjął jednak, że wystawca zakwestionowanych faktur VAT (Z. Stonoga) był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i był uprawniony do wystawiania faktur VAT, wobec czego niezasadne było powołanie się przez organ pierwszej instancji na przepis § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a) rozporządzenia z 22 grudnia 1999 r. Organ odwoławczy uznał, że nie doszło do transakcji sprzedaży importowanych towarów AGD i RTV przez Z. S. dla skarżącego i podkreślił, że wobec braku u Z. S. dokumentów źródłowych dotyczących zakupu towarów AGD i RTV, a także braku ewidencji zakupów i deklaracji VAT-7 za wrzesień - grudzień 2001 r., niemożliwe było zweryfikowanie transakcji handlowych między Z. S. a firmą skarżącego. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że także skarżący nie przedstawił żadnego wiarygodnego dowodu, który potwierdzałby fakt, że doszło do transakcji sprzedaży tych towarów, poza swoim oświadczeniem. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że podatek od towarów i usług oparty jest na fakturze VAT (SAD). Skoro Strona nie kwestionuje tego, że jej kontrahent nie posiada dokumentów zakupu AGD i RTV i zakupów tych nie ujął w ewidencji zakupów (art. 27 ust. 4 ustawy VAT z 1993 r.), jak też deklaracji VAT-7, to nieuzasadniony jest zarzut manipulowania faktami. Organ odwoławczy podkreślił, że dla ustalenia stanu faktycznego w sprawie nie były niezbędne ustalenia dotyczące kontaktów handlowych Z. S. z innymi kontrahentami. Ustalono, że towaru takiego Z. S. nie nabył. Dowody i fakty nie mogą być podważone jedynie twierdzeniem, że Strona faktycznie otrzymała towar i za ten towar zapłaciła. Dyrektor Izby Skarbowej, powołując się na art. 19 ust. 1 i 2 ustawy VAT z 1993 r. oraz § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia z 22 grudnia 1999 r., uznał, że skarżący nie był uprawniony do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur wystawionych przez Z. S. W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł również, że nie budzi zastrzeżeń rozstrzygnięcie dotyczące zaniżenia podatku należnego o kwotę 124 zł z tytułu nie zaewidencjonowania w ewidencji sprzedaży dwóch faktur. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z 6 grudnia 2006 r., sygn. akt I SA/Bk 338/06 oddalił skargę K. W. na powyższą decyzję. Sąd w swoich rozważaniach podkreślił, że, ze zgromadzonego materiału dowodowego niezbicie wynika, że kwestionowane faktury wystawione przez Z. S. nie stwierdzały czynności rzeczywiście dokonanych. Okoliczności, że: Z. S. nie posiada żadnej dokumentacji źródłowej za 2001 r., związanej z rzekomymi kontaktami handlowymi z K. W., fakt, że z dokumentacji SAD wynika, że importował on duże ilości tkanin, nie ujawniono dokumentacji dotyczącej sprzętu RTV i AGD, zdaniem Sądu, dawały organom podatkowym podstawę do podważenia wiarygodności twierdzeń skarżącego, jak i twierdzeń jego kontrahenta, co do faktu rzeczywistego nabycia towaru wyszczególnionego w zakwestionowanych fakturach. Za niezasadne Sąd uznał zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania podatkowego. W wyniku skargi kasacyjnej wniesionej przez K. W. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 21 stycznia 2008 r. sygn. akt I FSK 312/07 powyższy wyrok uchylił uznając za trafny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, podniesiony w związku z błędami w ustaleniach faktycznych w powiązaniu z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej w skrócie: "O.p.". Sąd kasacyjny wskazał, że "oddalenie skargi przez Sąd stanowi naruszenie tego przepisu w sytuacji, gdy organy podatkowe prowadzące postępowanie naruszyły przepisy normujące jego przebieg i naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy". Rozpoznając ponownie sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z 25 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 113/08 uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] września 2005 r. Nr [...]. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, nie pozwala na przyjęcie, tak jak to zrobiły organy, że faktury VAT, wystawione przez Z. S. w ramach firm "D." i "I.", dotyczące sprzedaży towarów AGD i RTV na rzecz firmy skarżącego (PHU "O."), nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych, a w konsekwencji nie mogą u skarżącego stanowić podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Samo ustalenie, że przedmiotem sprzedaży były towary niewiadomego pochodzenia, nie mogło, w świetle art. 2 ust. 1 i art. 13 ustawy VAT z 1993 r., mieć wpływu na powstanie u sprzedawcy (Z. S.) obowiązku podatkowego. Uchylając zaskarżoną decyzję Sąd zobligował organy do uzupełnienia zebranego w sprawie materiału dowodowy, w celu ustalenia okoliczności istotnych dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Zgromadzony materiał dowody powinien jednoznacznie wskazywać, czy skarżący nabył od Z. S. towary ujęte w zakwestionowanych fakturach. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z [...] marca 2009 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...] marca 2005 r., Nr [...]. W toku postępowania uzupełniono materiał dowodowy o zeznania K. W. i zeznania pracowników strony oraz innych kontrahentów Z. S. W ocenie organu odwoławczego zeznania Z. S.i odnoszące się do nabycia i odsprzedaży towarów są niewiarygodne. Świadczy o tym m.in. fakt, że Z. Stonoga złożył zawiadomienie o popełnieniu przez siebie przestępstwa składania fałszywych zeznań przed organami podatkowymi w celu uniknięcia przez K. W. odpowiedzialności karnej skarbowej. Ponadto organ podniósł, że Z. S. nie przedstawił żadnych dokumentów źródłowych co do zakupów lub importu towarów AGD i RTV. Zdaniem organu zebrany w sprawie materiał dowodowy, w tym zeznania kontrahentów Z. S. prowadza do wniosku, że nie dysponował on towarem niewiadomego pochodzenia, czy też z kradzieży, a co za tym idzie nie mógł też dokonać ich odsprzedaży. Zebrany materiał dowodowy nie wskazuje jednoznacznie, że skarżący nabył towary wykazane w zakwestionowanych fakturach. Faktury te nie były poprawne w aspekcie materialnym - nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych tj. transakcji handlowych towarami AGD i RTV między firmami Z. S. a firmą K. W. Organ wskazał, iż w sytuacji, gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, stosownie do treści § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego złożył reprezentowany przez pełnomocnika K. W. Zarzucił on skarżonej decyzji naruszenie: 1) art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT z 1993 r., zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się nabywanych przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, 2) § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a, pkt 5 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r., 3) art. 120, art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej, czyli wadliwej oceny zebranego materiału dowodowego, 4) art. 199a § 3 O.p. przez zaniechanie wystąpienia z urzędu do sądu powszechnego z wnioskiem o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa – tj. transakcji kupna – sprzedaży artykułów RTV – AGD pomiędzy K. W. a Z. S. w 2001 r., 5) art. 217 Konstytucji RP poprzez odebranie prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o przepisy rangi podustawowej, 6) art. 70 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji na przedawnione zobowiązanie podatkowe. Powołując się na powyższe skarżący wniósł uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej wydanie decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga fakt, iż przedmiotowa sprawa była już przedmiotem rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z 25 kwietnia 2008 r. sygn. akt I SA/Bk 113/08. Element ten ma doniosłe znaczenie, bowiem z przepisu art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika jednoznacznie, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Ocena ta i wskazania znalazły się w uzasadnieniu tegoż wyroku i w takim znaczeniu uzasadnienie ma moc wiążącą. W tej sytuacji zarówno organ przeprowadzając ponownie postępowanie w sprawie, jak i Sąd oceniając obecnie decyzję wydaną w tym postępowaniu, co do zasady, nie mogą czynić ustaleń sprzecznych z oceną wyrażoną w uzasadnieniu w/w wyroku. W przywołanym wyżej wyroku WSA stwierdził między innymi, że nielegalne pozyskanie towarów przez sprzedawcę lub brak udokumentowania ich pochodzenia są okolicznościami nieistotnymi dla powstania obowiązku podatkowego z tytułu dalszej sprzedaży tych towarów. Jeśli zatem podatnik nabył towar i posiada potwierdzającą ten fakt fakturę z określoną w niej kwotą podatku, to – co do zasady – może o tę kwotę obniżyć podatek należny. Przepisy ustawy o VAT z 1993 r., jak i rozporządzeń wykonawczych do niej nie zawierają bowiem ograniczenia prawa podatnika do odliczenia podatku w sytuacji, gdy nie wiadomo, w jaki sposób towar wprowadzony został do obrotu gospodarczego. Sąd wskazał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, nie pozwala na przyjęcie, tak jak to zrobiły organy, że faktury VAT, wystawione przez Z. S. w ramach firm "D." i "I.", dotyczące sprzedaży towarów AGD i RTV na rzecz firmy skarżącego (PHU "O."), nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych, a w konsekwencji nie mogą u skarżącego stanowić podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W rozpoznawanej sprawie ustalenia wymagało zatem, czy skarżący, prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą PHU "O.", w rzeczywistości dokonywał zakupów towarów w firmach Z. Stonoga - "I." i "D.", a w konsekwencji, czy miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych przez organy skarbowe faktur VAT. Sąd kontrolując rozstrzygnięcie podjęte w wyniku ponownego rozpoznania sprawy przez organ podatkowy dopatrzył się naruszeń prawa procesowego skutkujących koniecznością wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przede wszystkim zasadne okazały się zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Stosownie do treści art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis ten wyraża zasadę prawdy obiektywnej, jedną z naczelnych zasad postępowania podatkowego. Realizacji tej zasady służą przepisy rozdziału 11 zatytułowanego "Dowody" w dziale IV O.p. regulujące postępowanie dowodowe, w tym między innymi art. 187 § 1 nakładający na organ podatkowy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Zadaniem organów podatkowych jest więc takie ustalenie stanu faktycznego, aby odpowiadał on rzeczywistości. Prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, wiążące się z właściwym zastosowaniem odpowiednich norm materialnoprawnych, uzależnione jest od uprzedniego dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrania materiału dowodowego oraz jego rozpatrzenia i swobodnej oceny, w myśl reguł określonych w przepisach art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. W myśl sformułowanej w art. 191 O.p. zasady swobodnej oceny dowodów organ podatkowy rozważając wartość poszczególnych dowodów, jak również formułując wnioski na podstawie całokształtu materiału dowodowego ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ administracji państwowej nie jest przy tym skrępowany szczegółowymi, kazuistycznymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje w oparciu o dowody przeprowadzone z własnej inicjatywy lub z inicjatywy strony i ocenia je, rozważa w oparciu o własną wiedzę, doświadczenie. W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania; materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie i ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy. Rozumowanie, w wyniku, którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego (por. B. Adamiak, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 1996, s. 376-378). Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy stwierdzić należy, że organy podatkowe nie wywiązały się z dyrektyw postępowania wynikających ze wskazanych przepisów. Racje ma skarżący wskazując, że organ naruszył zasadę swobodnej oceny dowodów przyjmując w świetle poczynionych ustaleń za niewiarygodne wyjaśnienia podatnika co do zakupu towarów od Z. S. oraz przedstawione przez niego dowody. W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że nie można ustalić stanu faktycznego sprawy w oparciu o zeznania Z. S., gdyż zeznania te, z uwagi złożone przez niego zawiadomienie dotyczące składania fałszywych zeznań mających pomóc K. W. uniknąć odpowiedzialności, są niewiarygodne. Jakkolwiek powyższa okoliczność może podważać wiarygodność zeznań ww. świadka, należy przy tym od razu zauważyć, że Z. S. odmówił w postępowaniu prowadzonym przez Prokuraturę odpowiedzi na pytania, w związku z czym śledztwo umorzono. Nadto nie można pominąć faktu, iż wersja skarżącego odnośnie jego współpracy handlowej ze Z. S. znajduje odzwierciedlenie w zeznaniach pozostałych przesłuchanych w toku postępowania świadków. Świadek B. R., pracownik skarżącego zeznała m.in., że Z. S. przywoził do K. W. towary i były to: czajniki, garnki, hulajnogi, tostery, patelnie. Z kolei świadkowie J. W., P.J. K., E. L.K. oraz M. T. w swoich zeznaniach (trzeba zauważyć, że protokołów tych zeznań nie dołączono do akt kontrolowanego postępowania podatkowego) przedstawili okoliczności dotyczące transakcji handlowych zawieranych ze Z. S., w szczególności potwierdzili fakt dokonywania od niego zakupów. Organ podatkowy odniósł się do powyższych dowodów w sposób nadzwyczaj pobieżny. Ich ocenę sprowadził do tego, że potwierdzają one schemat transakcji realizowanych ze Z. S., opierający się na kontaktach osobistych zainteresowanych stron w zakresie składania zamówień i odbioru towaru oraz płatnościach gotówkowych. Pominięto natomiast ocenę, w jakim zakresie dowody te potwierdzają wyjaśnienia skarżącego i Z. S., co obrotu między nimi sprzętem RTV i AGD. W ocenie Sądu takie ogólnikowe i arbitralne działanie organu nie mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów. Organ podatkowy nie może ograniczyć się do wyboru dowodów i okoliczności, które potwierdzają jego tezę, ale musi też wyczerpująco uzasadnić, dlaczego dowodom przeciwnym nie dał wiary. W rozpoznawanej sprawie brak przekonującej argumentacji w zakresie oceny zeznań ww. świadków powoduje, że ustalenia organu jawią się jako dowolne i sprzeczne z zasadami określonymi w art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. W swoim uzasadnieniu organ odwoławczy w istocie ograniczył się do ponownej analizy materiału dowodowego, który został już oceniony w przywoływanym powyżej wyroku Tut. Sądu z 25 kwietnia 2008 r., przypisując decydujące znaczenie uzyskanemu zawiadomieniu o popełnieniu przestępstwa złożonemu przez Z. S. Niewątpliwie nie jest natomiast nową okolicznością w sprawie wynikający z załączonych protokołów przesłuchań Z. S., fakt braku potwierdzenia pochodzenia towarów, które miał on zbywać na rzecz skarżącego. W tym miejscu trzeba również zwrócić uwagę, iż skarżący w piśmie procesowym z 3 marca 2010 r. powołał się na zeznania E. C., która w miała szczegółowo odnieść się do kontaktów handlowych i zakupu towarów przez K. W. w firmach Z. S. w latach 2001 – 2002. Tymczasem w aktach sprawy brak jest protokołu zeznań tej osoby. Nie ulega wątpliwości, że ewentualne pominięcie oceny określonego dowodu budzić musi uzasadnione wątpliwości, co do trafności oceny innych środków dowodowych, a w efekcie co do prawidłowości ustalonego stanu faktycznego sprawy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy wyjaśnienia zatem wymaga, czy powyższe zeznania zostały przez E. C. złożone i czy mają one znaczenie dla podejmowanego rozstrzygnięcia. Należy zaznaczyć, że w sytuacji, gdy jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego nie będzie możliwe, wszelkie wątpliwości rozstrzygać trzeba na korzyść podatnika (in dubio pro tributario). Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18 stycznia 1988 r. sygn. akt III SA 964/87 (ONSA 1989, nr 1, poz. 5) stwierdził, że jakiekolwiek niejasności lub wątpliwości dotyczące stanu faktycznego nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika. Taki charakter ma natomiast ocena dokonana w zaskarżonej decyzji przez organ podatkowy. W uzasadnieniu decyzji organ ten stwierdził min., że zebrany materiał dowodowy nie wskazuje jednoznacznie na to, iż strona skarżąca nabyła towary wykazane w kwestionowanych fakturach VAT wystawionych przez Z. S. Obowiązkiem organu jest wykazanie, czy transakcje te w rzeczywistości miały miejsce. Niedopuszczalne jest natomiast zakładanie, że w przypadku istnienia w tej kwestii wątpliwości należy przyjąć założenie niekorzystne dla podatnika. Reasumując, stwierdzone naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż dotyczyły istotnych zagadnień faktycznych mających podstawowe znaczenia dla jej rozstrzygnięcia. Ustalenie stanu faktycznego zgodnie z powyższymi zasadami jest koniecznym warunkiem prawidłowego zastosowania przepisu prawa materialnego. Z tych względów w świetle poczynionych dla rozpatrywanej sprawy rozważań o niewystarczających ustaleniach organów podatkowych i niepełnej ocenie zebranych dowodów, istnieje podstawa do uwzględnienia skargi. Odnośnie podnoszonej w skardze kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych określonych decyzją, trzeba zauważyć, iż Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wskazał, że podatnik zapłacił w całości kwoty spornych zobowiązań (k. 29 akt adm.). Zapłata zobowiązania podatkowego skutkuje zaś tym, że zobowiązanie to wygasa (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.), a w konsekwencji nie może wygasnąć ponownie w wyniku przedawnienia. Wobec tego zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. należało uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W oparciu o przepisy art. 152 tejże ustawy orzeczono, że zaskarżony akt nie podlega wykonaniu. O zwrocie kosztów postępowania sądowego postanowiono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2-4 ww. ustawy oraz § 2 ust. 1 pkt 1 lit. f rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075).