I SA/Bk 289/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Andrzej Melezini, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 września 2014 r. sprawy ze skargi M. F. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia postanowienia organu I instancji i orzeczenia o nieistnieniu obowiązku oraz o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z [...].03.2012 r. nr [...] oddala skargę Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2014 r. nr [...], w którym organ ten - uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] dotyczące uznania za niezasadne złożonych przez M. F. zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, orzekł o nieistnieniu obowiązku oraz o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] marca 2012 r. nr [...]. Zaskarżone rozstrzygnięcie wydane zostało w następujących okolicznościach faktycznych. Na podstawie ww. tytułu wykonawczego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wszczął postępowanie egzekucyjne wobec majątku M. F. (dalej Skarżąca), celem wyegzekwowania należności z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów z innych źródeł za 2005 r. Pismem z dnia [...] kwietnia 2012 r. pełnomocnik Skarżącej wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej oparte na art. 33 pkt 1, 3 i 8 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Dz. U. z 2012 r. poz. 1015 ze zm. (dalej w skrócie: "u.p.e.a."). Postanowieniem z dnia [...] maja 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. uznał wniesione zarzuty za niezasadne. W dniu [...] czerwca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. wydał postanowienie, w którym utrzymał w mocy ww. rozstrzygnięcie. Wyrokiem z dnia 2 października 2012 r. sygn. akt I SA/Bk 242/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę na powyższe postanowienie organu II instancji. Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Skarżącej, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 13 grudnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2936/12 uchylił w całości wyrok sądu I instancji oraz uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2012 r. Rozpatrując ponownie sprawę, Dyrektor Izby Skarbowej w B. wydał [...] maja 2014 r. postanowienie uchylające w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] maja 2012 r. i orzekł o nieistnieniu obowiązku oraz o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie przedmiotowego tytułu wykonawczego. Organ wskazał, że podstawą prawną postępowania egzekucyjnego, wynikającą z tytułu wykonawczego nr [...], była decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2012 r. nr [...] ustalająca Skarżącej zobowiązanie podatkowe z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2005 r. na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodał następnie, że w wyroku z dnia 13 grudnia 2013 r. NSA podniósł, że art. 20 ust. 3 został uznany za niezgodny z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP (wyrok TK z dnia 18 lipca 2013 r. sygn. akt 18/09). Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył stanowisko NSA wyrażone w powyższym orzeczeniu, gdzie stwierdzono, że niekonstytucyjność przepisu tworzącego umocowanie do wydania decyzji w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów jest okolicznością, która przesądza o wadliwości (niezgodności z prawem) także podstawy prawnej wydanego tytułu wykonawczego, a w konsekwencji - także wyroku sądu administracyjnego pierwszej instancji oddalającego skargę. Naczelny Sąd Administracyjny, będąc związany sentencją powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, wziął pod uwagę niekonstytucyjność w/w przepisu. Stan, o którym mowa, istniał w czasie podjęcia rozstrzygnięcia przez organ podatkowy. Bez znaczenia dla przeprowadzonej oceny prawnej jest zdaniem NSA fakt utraty przez art. 20 ust. 3 mocy obowiązującej dopiero z dniem ogłoszenia wyroku Trybunału Konstytucyjnego w Dzienniku Ustaw. NSA stwierdził, że obowiązek strony w postępowaniu egzekucyjnym nie może być wykonalny. W związku z powyższym organ odwoławczy, ponownie rozpatrując sprawę, stwierdził nieistnienie obowiązku objętego tytułem wykonawczym nr [...] (art. 33 pkt 1 u.p.e.a.) i na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a. umorzył postępowanie egzekucyjne. W skardze złożonej do Sądu pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2014 r. w części orzekającej o umorzeniu postępowania egzekucyjnego i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa prawnego. Pełnomocnik zarzucił naruszenie: 1) art. 26 § 1 i 4 u.p.e.a., polegające na umorzeniu postępowania egzekucyjnego, bez jednoczesnego stwierdzenia nieważności dokumentu urzędowego, tj. tytułu wykonawczego nr [...], na podstawie którego prowadzone było postępowanie egzekucyjne wobec Skarżącej; 2) art. 7 i art. 77 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. poz. 267 ze zm.), z uwagi na fakt prowadzenia postępowania bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz z uwagi na fakt wydania rozstrzygnięcia władczego w części dotyczącej umorzenia postępowania egzekucyjnego mającego na celu obciążenie strony obowiązkiem zapłacenia kosztów postępowania egzekucyjnego. Zdaniem autora skargi w sprawie wadliwie umorzone postępowanie egzekucyjne, gdyż w obrocie prawnym nadal pozostaje tytuł egzekucyjny, co stanowi, że strona może być obciążona obowiązkiem zapłacenia kosztów egzekucyjnych. W jego ocenie nie jest możliwe umorzenie postępowania egzekucyjnego bez stwierdzenia nieważności tytułu wykonawczego, do czego organ jest władny na podstawie art. 156 § 1 pkt 2 i 5 k.p.a. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W rozpatrywanym przypadku organ prawidłowo uznał za zasadny zarzut w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej z art. 33 pkt 1 u.p.e.a., tj. nieistnienie obowiązku. W świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego sygn. akt 18/09 oraz wydanego w tej sprawie wyroku NSA z dnia 13 grudnia 2013 r. okoliczność ta nie budzi wątpliwości i nie jest kwestionowana przez żadną ze stron. Spór ujawnił się natomiast w kwestii sposobu zakończenia postępowania egzekucyjnego, wszczętego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...]. marca 2012 r. nr [...]. Jakkolwiek pełnomocnik zgodził się co do zasady z tym, że należy je umorzyć, to jednocześnie wyraził osobliwy pogląd o konieczności stwierdzenia nieważności tytułu wykonawczego. Jego zdaniem umorzenie postępowania egzekucyjnego bez stwierdzenia nieważności tego tytułu może doprowadzić do obciążenia strony obowiązkiem zapłaty kosztów egzekucyjnych, co powoduje naruszenie art. 26 § 1 i 4 u.p.e.a. Zdaniem Sądu zarzut ten jest zupełnie pozbawiony podstaw. Przede wszystkim należy stwierdzić, że wskazane przepisy nie regulują instytucji umorzenia postępowania egzekucyjnego, stąd nie mogły zostać naruszone przez organy. Regulacja art. 26 § 1 u.p.e.a. wskazuje, na jakiej podstawie i na czyj wniosek może zostać wszczęte postępowanie egzekucyjne. Wynika z niego, że podstawą egzekucji jest tytuł wykonawczy, a postępowanie egzekucyjne wszczynane jest na wniosek wierzyciela. Przy czym, stosownie do art. 26 § 4 u.p.e.a., jeżeli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, przystępuje z urzędu do egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego przez siebie wystawionego. Podkreślenia wymaga ponadto, że istota i znaczenie tytułu wykonawczego nie pozwala w żadnym przypadku na przyjęcie tezy o dopuszczalności stwierdzenia jego nieważności. W orzecznictwie sądów administracyjnych i doktrynie prawa przyjmuje się, że tytuł wykonawczy, będący podstawą egzekucji administracyjnej, jest jedynie dokumentem urzędowym niezbędnym do wszczęcia i prowadzenia tegoż postępowania. Dokument ten stwierdza istnienie i wymagalność obowiązku, do wykonania którego doprowadzić ma - wszczęte na jego podstawie - postępowanie egzekucyjne. Dokument ten nie jest decyzją administracyjną ani postanowieniem w rozumieniu Kodeksu postępowania administracyjnego. Przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego dotyczące stwierdzenia nieważności decyzji (postanowień) nie mają zastosowania do innych form działania organów, które są właściwe postępowaniu egzekucyjnemu, a w szczególności do tytułu wykonawczego (zob. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2013 r. sygn. akt II OSK 395/12, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych; C. Kulesza, komentarz do art. 26 u.p.e.a., w: D.R. Kijowski (red.), Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz. LEX, 2010). Umorzenie postępowania egzekucyjnego, wszczętego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] marca 2012 r. nr [...] było w tej sprawie konsekwencją uznania zarzutu nieistnienia obowiązku. Rozstrzygnięcie wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej nie miało na celu obciążenia strony obowiązkiem zapłaty kosztów postępowania egzekucyjnego. Stoi temu naprzeciw treść art. 64c § 3 u.p.e.a. Obawy autora skargi okazały się nieuzasadnione, tym bardziej, że postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014 r. organ egzekucyjny orzekł o obciążeniu wierzyciela kosztami egzekucyjnymi powstałymi w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym oraz o zwrocie Skarżącej pobranych od niej kosztów egzekucyjnych wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Mając powyższe na uwadze Sąd za całkowicie bezpodstawne uznał zarzuty naruszenia art. 26 § 1 i 4 u.p.e.a. oraz art. 7 i art. 77 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego. Dyrektor Izby Skarbowej zgodnie z prawem zakończył postępowanie egzekucyjne uznając, że trwałą przeszkodą w jego prowadzeniu była niedopuszczalność egzekucji tkwiąca w nieistnieniu obowiązku. Orzeczono zatem jak w sentencji na podstawie art. 151 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.