I SA/Bk 326/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Świętochowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 listopada 2014 r. sprawy ze skargi Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] maja 2014 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę. Podaniem z [...] grudnia 2013r. S. Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w S. (powoływany dalej jako Skarżący) zwrócił się do Burmistrza Miasta S. z wnioskiem o umorzenie rat od I do XII zaległego podatku od nieruchomości za 2013 rok wskazując na bardzo trudną sytuację finansową. Burmistrz Miasta S. decyzją z dnia [...].02.2014r., znak [...] odmówił Skarżącemu umorzenia zaległego podatku od nieruchomości za 2013r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę. Od w/w decyzji Skarżący wniósł odwołanie żądając uchylenia decyzji w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. W odwołaniu jego autor podniósł, iż organ I instancji wyciągnął błędne wnioski z analizy przedstawionych dokumentów finansowych i nie wziął pod uwagę aktualnej zdolności płatniczej zakładu Skarżącego. W odwołaniu podkreślono jednocześnie, iż Skarżący posiada status samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej, który leczy bezpłatnie i bez jakichkolwiek opłat dodatkowych od pacjentów, na podstawie umów z Narodowym Funduszem Zdrowia. NFZ jednostronnie narzuca ceny usług medycznych, a Skarżący zobowiązany jest do udzielania świadczeń medycznych nawet wówczas, gdy nie ma pewności, co do uzyskania odpłatności za usługę, a występuje natychmiastowa potrzeba udzielenia pomocy ze względu na zagrożenie życia i zdrowia. Autor odwołania powołując się na aktualną linię orzecznictwa podkreślił też, że organ I instancji powinien rozpatrzeć sprawę również w płaszczyźnie przesłanki interesu publicznego, będącego jedną z dwóch kierunkowych dyrektyw wyboru, określonych wart. 67 § 1 o.p. Skarżący zwrócił też uwagę , że jest na terenie powiatu s. największą jednostką ochrony zdrowia realizującą świadczenia medyczne na rzecz jego mieszkańców oraz jedyną placówką, która może zapewnić realizację zarówno stacjonarnych, jak i ambulatoryjnych specjalistycznych świadczeń zdrowotnych. W opinii Skarżącego niezrozumiały jest fakt, iż w ubiegłych latach przy znacznie lepszej sytuacji finansowej SP ZOZ, a nawet tendencji wzrostu zysku, organ I instancji wydawał decyzje o umorzenie zaległego podatku od nieruchomości, tymczasem w roku, kiedy sytuacja finansowa jest trudna nie wydano decyzji umarzającej zobowiązanie podatkowe. Zdaniem Strony w zaskarżonej sprawie swobodne uznanie organu podatkowego przekształciło się w uznanie dowolne. Skarżący w złożonym odwołaniu przyznał, iż aktualnie boryka się z trudną sytuacją finansową, gdyż nie jest w stanie wygospodarować wystarczających środków finansowych, jednak w planach ma zmodernizowanie lądowiska dla helikopterów w celu świadczenia całodobowych usług transportowych. Strona dodała, iż w przeciągu 3 lat SP ZOZ zainwestował w szpital ponad 6 milionów złotych. Zakupiono tomograf komputerowy, aktualnie trwa remont oddziału chirurgicznego, który dzięki temu stanie się najnowocześniejszym w całej okolicy, uruchomiono pododdział ortopedyczny, zakupiono RTG ramię C, dwie karetki itd. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. decyzją z dnia [...].05.2014r., znak: [...], utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta S. z dnia [...].02.2014r. Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie Kolegium w pierwszej kolejności przywołało regulację art. 67a § 1 pkt 3 ustawy ordynacja podatkowa, zgodnie z którą, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b o.p., w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W dalszej części organ przypomniał, iż decyzje wydawane na podstawie przytoczonych przepisów, należą do rozstrzygnięć uznaniowych, co oznacza, że nawet jeżeli podatnik spełni przesłanki wynikające z art. 67a § 1 pkt 3 o.p., nie obliguje to organu orzekającego do pozytywnego załatwienia wniosku podatnika. Zdaniem SKO właściwa ocena przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 o.p. musi zostać poprzedzona wszechstronnym i wnikliwym rozważeniem całego materiału dowodowego oraz wyjaśnieniem wszelkich okoliczności, mogących mieć wpływ na wydanie rozstrzygnięcia. Obliguje do tego treść art. 187 § 1 oraz art. 122 o.p. i dopiero po spełnieniu tych warunków można domniemywać, że odmowna decyzja w sprawie ulgi mieści się w granicach uznania administracyjnego. W ocenie Kolegium, zarówno treść zaskarżonej decyzji z dnia [...].02.2014r., jak też środki dowodowe zgromadzone w przedmiotowym postępowaniu jednoznacznie wskazują że przedmiotem rozważań organu I instancji były wszelkie okoliczności, mogące mieć wpływ na podejmowane rozstrzygnięcie, w tym również elementy istotne dla funkcjonowania Skarżącego Zakładu wskazane, jak i dane będące w dyspozycji organu podatkowego. Organ I instancji w zaskarżonej decyzji opisał oraz odniósł się do wszystkich złożonych w trakcie prowadzonego postępowania wyjaśnień, oświadczeń i informacji udzielonych przez Stronę oraz dokonał bardzo dokładnej analizy sytuacji ekonomicznej i szeroko przedstawił swoje stanowisko w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Z analizy złożonych przez Skarżącego bilansów za lata 2011 i 2012 wynika, iż Strona od dłuższego czasu znajduje się w trudnej sytuacji finansowej, strata (szacunkowa) z działalności gospodarczej za 2013r., zgodnie z oświadczeniem z dnia [...].12.2013r. wynieść miała około 920.098,00 zł. Z informacji zawartej w złożonym odwołaniu, na koniec stycznia 2014r. strata wyniosła 1.380.416,10 zł. Rosną zobowiązania krótkoterminowe w 2012 roku w stosunku do 2011 roku były większe o [...] zł, w tym z tytułu dostaw i usług zwiększyły się o kwotę [...] zł. Skarżący nie ma zdolności do terminowego regulowania swoich zobowiązań - zadłużenie z tytułu dostaw i usług na dzień 15.01.2014 roku wyniosło [...] zł. Ze sprawozdania F-Ol o przychodach kosztach i wyniku finansowym od początku roku do końca miesiąca października 2013 roku wynika, że strata netto wyniosła [...] zł. Ponadto SPZOZ zaciągnął długoterminowy kredyt bankowy zawarty pomiędzy SP ZOZ a Bankiem Spółdzielczym w B. na kwotę 1.500.000,00 zł z terminem spłaty do dnia [...] listopada 2019r., z przeznaczeniem na prace remontowo dostosowawcze oddziałów szpitalnych, budynku przy ul.[...]. oraz na spłatę zobowiązań wymagalnych oraz kredyt odnawialny w rachunku rozliczeniowym bieżącym zaciągnięty w Banku Spółdzielczym w S. przeznaczony na pokrycie zobowiązań płatniczych z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w maksymalnej kwocie 1.000.000,00 zł, postawiony do dyspozycji podatnika od dnia [...].06.2013 r. do dnia [...].06.2017r. Zdaniem organu odwoławczego istniejące przesłanki nie są jednak wystarczające do podjęcia decyzji pozytywnej. Podatnik w każdym przypadku ma słuszny interes w uniknięciu opodatkowania lub zastosowaniu daleko idących ulg w spłacie podatków, jednakże organy podatkowe przy rozstrzyganiu wniosków z zakresu uznania administracyjnego, oprócz interesu podatnika, muszą również uwzględnić interes Skarbu Państwa oraz mieć na uwadze innych podatników opłacających terminowo należne podatki, nie stawiając przy tym wyżej priorytetów interesów Skarbu Państwa nad ważny interes podatnika. Kolegium podkreśliło jednocześnie, że nie neguje istnienia ważnego interesu publicznego, o którym mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Obecna sytuacja płatnicza, a mianowicie brak środków finansowych, nawet na niezbędne zakupy, może powodować trudności w spłacie przedmiotowych zobowiązań. Nie mniej jednak należy zauważyć, iż w obecnym czasie, problemy finansowe dotknęły znaczną część tego typu placówek i wiele z nich boryka się z trudnościami płatniczymi. Nie powoduje to jednak, że płatności podatku od nieruchomości, tych podmiotów są powszechnie umarzane. Z instytucji umarzania zaległości podatkowych nie można czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego. Podkreślić należy, iż organ podatkowy wielokrotnie stosował ulgi płatnicze w stosunku do SP ZOZ, co również podkreśla Strona w złożonym odwołaniu. Podatek od nieruchomości był już wielokrotnie umarzany oraz odraczany. W latach 2000 - 2013 Burmistrz Miasta S. umorzył SP ZOZ 347.719,20 zł, zaś w okresie od 2008r. do 2013r. odroczył płatność podatku w kwocie 248.005,00 zl. Podkreślenia wymaga również fakt, iż Stronie stworzona została możliwość spłaty zaległości za 2013 rok w późniejszym dogodnym dla niego terminie, gdyż decyzją z dnia [...].02.2013 roku na wniosek Strony, Burmistrz Miasta S. odroczył termin płatności rat od I do XII za 2013 rok do dnia [...].12.2013r., jednak SP ZOZ nie wywiązał się z obowiązku podatkowego. Trudno w takiej sytuacji nie przyznać racji organowi I instancji, który w zaskarżonej decyzji stwierdzić, że SP ZOZ w S. dąży do osiągnięcia celu w postaci trwałego zdjęcia z siebie ciężarów podatkowych. W ocenie skarżącego nie można z instytucji umorzenia zaległego podatku czynić środka prowadzącego generalnie do zwolnienia od zapłaty podatku. Trzeba podkreślić, że ulgi w spłacie należności stanowią - aczkolwiek dopuszczone przez ustawodawcę i niezbędne z punktu widzenia kompletności systemu podatkowego - to jednak odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Organy podatkowe, biorą bowiem pod uwagę nie tylko sytuację zobowiązanego, ale też interes społeczny i zasadę równości wobec prawa, a zasada ta w prawie podatkowym oznacza, między innymi powszechny obowiązek płacenia podatków jako daniny publicznej. Konkludując Kolegium uznało, że organ I instancji, bez przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów, słusznie stwierdził , iż podane przez Skarżącego okoliczności nie przemawiają za uwzględnieniem przedmiotowej prośby, w rzeczywistości nie mają takiego charakteru, o jakim mowa w art. 67a § 1 pkt 3 o.p. Odmienna ocena tych samych okoliczności faktycznych przez uczestników postępowania nie może być uznana za błędną Burmistrz Miasta S. prawidłowo dokonał analizy zgromadzonego materiału dowodowego pod kątem zgodności z prawem, a następnie wyciągnął wnioski potrzebne do rozstrzygnięcia sprawy z poczynionych wcześniej ustaleń faktycznych. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wywiódł pełnomocnik Skarżącego zarzucając zaskarżonej decyzji: I. naruszenie przepisów prawa materialnego, w tym art. 67a § 1 pkt 3 w zw. z art. 67b § 1 o.p., poprzez utrzymanie w mocy decyzji odmawiającej umorzenia podatku od nieruchomości w sytuacji, gdy: Burmistrz Miasta S. uznał, że w przedmiotowej sprawie wystąpiła przesłanka "ważnego interesu podatnika" niezbędna do umorzenia zaległości, a Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że obecna sytuacja płatnicza Strony, a mianowicie brak środków finansowych nawet na niezbędne zakupy, może powodować trudności w spłacie zobowiązań, co w konsekwencji stanowi przekroczenie granic uznania administracyjnego o znamionach dowolności; organy podatkowe zobowiązane są brać pod uwagę trudną sytuację finansową Strony, specyfikę i obszar jej działalności, brak środków finansowych nawet na niezbędne zakupy, co zagraża egzystencji Skarżącego oraz interes społeczny, w tym w szczególności konieczność zapewnienia lokalnej społeczności właściwej opieki medycznej służącej ochronie zdrowia, organy podatkowe w sposób sprzeczny z zasadami logiki i doświadczenia życiowego ponad konieczność zapewniania mieszkańcom powiatu s. podstawowej opieki medycznej w sytuacji zagrożenia życia i zdrowia mieszkańców przedkładają realizację celów społecznych mieszkańców miasta, w tym opieki społecznej, zasiłków socjalnych, utrzymania oświaty; Strona w odpowiedzi na potrzebę zapewnienia elementarnych potrzeb mieszkańców powiatu s. w dostępie do świadczeń zdrowotnych i podnoszenia poziomu świadczenie usług świadczeń medycznych inwestuje środki finansowe w rozbudowę i rozwój placówki, znaczna część organów podatkowych mając na względzie interes publiczny i trudną sytuacją finansową placówek ochrony zdrowia dokonała umorzenia zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2013 r. (podobnie jak w latach ubiegłych), co powoduje nieuzasadnione różnicowanie placówek ochrony zdrowia; II. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, w tym: art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191o.p., poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego oraz niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a w szczególności nieuwzględnienie całokształtu okoliczności faktycznych wskazujących na ważny interes Strony i ważny interes publiczny, nie dokonanie wszechstronnego rozważenia zebranego w sprawie materiału dowodowego wyjaśnienia podstawowych okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia, brak odniesienia się do wszystkich złożonych wyjaśnień, oświadczeń i informacji udzielonych przez Stronę, co nosi znamiona dowolnej i wybiórczej oceny materiału dowodowego, w tym analizy sytuacji finansowej SP ZOZ; art. 121 o.p., poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób podważający zaufanie jego uczestników do organów podatkowych, co polegało w szczególności na lakonicznym ustosunkowaniu się do wątpliwości prawnych wyrażonych przez Stronę w odwołaniu od decyzji organu I instancji oraz arbitralnym i zbyt ogólnym uzasadnieniu prawnym bez dokonania wyczerpującej analizy okoliczności przedmiotowej sprawy; art. 123 w zw. z art. 192 o.p., poprzez naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym i zaniechanie umożliwienia stronie wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów i zgłoszenia ewentualnych uwag i wniosków na etapie postępowania przed organem II instancji; art. 210 § 4 o.p., poprzez: -wadliwe uzasadnienie zaskarżonej decyzji, co przejawiało się przede wszystkim na powieleniu argumentacji organu I instancji przedstawionej w decyzji o odmowie umorzenia podatku od nieruchomości, -nieuwzględnienie przez organ II instancji podniesionego w odwołaniu zarzutu nieuwzględnienia ważnego interesu publicznego. Organ w odpowiedzi na skargę podtrzymał dotychczasowe rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej powoływana jako p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Reasumując powyższe należy więc zauważyć, że kontrola ta realizowana jest w wymiarze odnoszącym się do: oceny zgodności rozstrzygnięcia z prawem materialnym, dochowania wymaganej procedury oraz respektowania reguł kompetencji. Następuje więc przy uwzględnieniu kryterium zgodności z prawem. Operując metodyką kontroli wykładni prawa w odniesieniu do stanowiącego przedmiot kontroli zaskarżonego aktu, sąd administracyjny ocenia jego legalność w zakresie odnoszącym się do kompetencyjno - proceduralnych podstaw działania organu administracji podejmującego rozstrzygnięcie w indywidualnej sprawie oraz materialnoprawnych podstaw jego wydania, kontrolując prawidłowość ich wykładni oraz prawidłowość ich zastosowania (por. wyrok NSA z dnia 16 lutego 2012 r., sygn. akt II GSK 217/11, LEX nr 1137919). Oznacza to, że sprawowanie kontroli oznacza pewnego rodzaju wtórność działań sądu wobec działań organów administracji. Rola sądu administracyjnego sprowadza się do badania (korygowania) działania lub zaniechania organów administracji publicznej, oceniania zgodność z prawem zaskarżonego aktu organu administracji publicznej. Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Istota sporu sprowadza się w sprawie do oceny, czy w toku rozpoznawania wniosku strony o udzielenie ulgi podatkowej w trybie art. 67a Ordynacji podatkowej, organy podatkowe zachowały wszystkie reguły postępowania podatkowego oraz, czy poprawnie ustaliły stan faktyczny sprawy, stosując prawidłowo zinterpretowany przepis prawa, w szczególności zaś, czy dokonały prawidłowej wykładni użytych w ww. przepisie zwrotów: "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". Lektura zaskarżonej decyzji, orzeczenia organu I instancji oraz akt sprawy wskazuje, że organy podatkowe ustaliły istotne dla sprawy fakty, w zakresie wynikającym z istoty prowadzonego postępowania, dokonały jego prawidłowej oceny w świetle poprawnie wyłożonej treści zastosowanego w sprawie przepisu. Nie doszło również do naruszenia reguł postępowania podatkowego, w tym czynnego udziału w nim strony. Na wstępie wskazać trzeba, że przyznanie ulgi w zapłacie podatku stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i płacenia podatków. Zasada ta stanowi konstytucyjny obowiązek każdego obywatela. Przepis art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej stanowi bowiem, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Relacja przepisu art. 67a Ordynacji podatkowej do konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w przytoczonym art. 84 Konstytucji wskazuje, że ma on charakter wyjątku od zasady, co oznacza konieczność jego ścisłej wykładni i stosowania jako normy o charakterze szczególnym, w sytuacjach naznaczonych taką właśnie cechą. W szczególności nie można czynić z niego podstawy do zwolnienia od opodatkowania bez istnienia istotnych, szczególnych wypadków i w sposób permanentny. Teza ta znajduje potwierdzenie w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych. Konsekwencją wyjątkowego charakteru instytucji umorzenia jest ograniczenie jej stosowania do sytuacji niezależnych od sposobu postępowania podatnika, bądź spowodowanych działaniem czynników, na które podatnik wpływu mieć nie może. Nie można z instytucji umorzenia zaległości podatkowej czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 września 2001 r. sygn. akt SA/Sz 884/00; LEX nr 53990; wyrok WSA w Lublinie, sygn. Akt I SA/Lu 59/14, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zaznaczyć również należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd - tut. Sąd go podziela - zgodnie z którym, z brzmienia art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że w zależności od wyników oceny, organ może, lecz nie musi, nawet jeśli zaistnieje sytuacja wskazująca na ważny interes podatnika lub interes publiczny, skorzystać z przyznanego mu uprawnienia do umorzenia należności podatkowych. Ulga przewidziana w analizowanym przepisie jest bowiem ulgą o charakterze indywidualnym i uznaniowym. Z tego względu, że ma ona charakter nadzwyczajny, nie zależy więc od subiektywnego odczucia podatnika, lecz od uznania organu podatkowego, że po stronie podatnika wystąpiły nadzwyczajne okoliczności, uzasadniające zastosowanie tak ostatecznego rozwiązania, jakim jest umorzenie. Instytucja umorzenia jest swoistą ulgą stanowiącą odstępstwo od równości i powszechności opodatkowania, nie może więc stanowić środka prowadzącego generalnie do zwolnienia z zapłaty ciążącego na podatniku zobowiązania podatkowego. Oczywiste jest, że w przypadku każdego podatnika ubiegającego się o ulgę występuje jego ważny indywidualny interes, czego nie kwestionują organy w niniejszej sprawie, przejawiający się w dążeniu do wyzbycia się długów podatkowych. Zatem interes podatnika w rozumieniu art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, powinien być ważny w sensie obiektywnym. Nie może być wyprowadzony z przekonania podatnika, że sytuacja, w jakiej się znalazł w związku z obowiązkiem zapłaty zobowiązania podatkowego, tj. brak w danym momencie środków finansowych na zapłatę zobowiązania, ma charakter nadzwyczajny i jest okolicznością wyczerpującą przesłankę z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Okoliczności te, choć w rozumieniu danego podatnika stanowią jego ważny interes i mają według niego charakter nadzwyczajny, nie mogą stanowić wystarczającej przesłanki do udzielenia ulgi, której efektem jest rezygnacja budżetu państwa z przysługujących mu wpływów. Przeciwna interpretacja ww. przepisu wręcz wymuszałaby na organie podatkowym umarzanie należności budżetowych w sytuacji wykazania przez podatnika braku aktualnie wystarczających środków na ich zapłatę, co byłoby sprzeczne z jego uznaniowym charakterem. (por: wyrok WSA w Opolu z dnia 3 lutego 2010r., sygn. akt I SA/Op 503/09; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 13 marca 2012r., sygn. akt I SA/Bd 968/11, CBOSA). Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy należy podać, że organy podatkowe zasadnie uznały, że jakkolwiek sytuacja SP ZOZ jest trudna, to jednak nie oznacza to, że w sprawie mamy do czynienia z koniecznością umorzenia zaległości podatkowych. Należy zaznaczyć, że SP ZOZ już wielokrotnie korzystał z ulg podatkowych. W latach 2000 – 2013 umorzono placówce kwotę 347.719,20 zł, a w latach 2008 – 2013 odraczano płatność podatku w kwocie 248.005,00 zł. Odroczono także płatność podatku za 2013 r. do [...] grudnia 2013, z czego Skarżący się nie wywiązał. Organ nie naruszył zatem art. 67a § O.p. W związku z powyższym niezasadne są również zarzuty skarżącego SP ZOZ dotyczące naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p.. Organ rozpatrzył bowiem całość zgromadzonego materiału dowodowego w sposób prawidłowy i rzetelny. Nie można zgodzić się także z zarzutem naruszenia art. 210 § 4 O.p. Organy oparły swoje rozważania na i rozstrzygnięcia na tym samym materiale dowodowym dochodząc do takich samych wniosków, co nie oznacza, że powielono argumentacje. Nie doszło także do naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu (art. 123 w zw. z art. 192 O.p.). Strona miała bowiem zapewniony udział w postępowaniu, a organ odstąpił od wymagania z art. 200 O.p. ze względu na nieprzeprowadzanie postępowania dowodowego, do czego był uprawniony. Podkreślić na zakończenie należy, że w wyroku z dnia 26 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 426/10 (CBOSA), Naczelny Sąd Administracyjny podniósł, że "chybiona jest argumentacja skargi kasacyjnej, iż trudna sytuacja finansowa podatnika skutkować powinna umorzeniem zaległości podatkowej (...). Trudna sytuacja materialna podatnika nie przesądza automatycznie o konieczności przyznania ulgi w postaci umorzenia zaległości. Przeciwny pogląd prowadziłby do niedopuszczalnego wniosku, że każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej spełnia przesłanki do uzyskania tej ulgi. W istocie całkowita rezygnacja z podatku, jest odstępstwem od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania. Skoro zasadą jest, aby zobowiązanie podatkowe zostało zrealizowane, to w rezultacie podatnik nie może być z niego pochopnie zwalniany". Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji.