I SA/Bk 36/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński, sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 marca 2013 r. sprawy ze skargi G. i T. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Prezydenta Miasta S. w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za 2011 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą jej wydanie decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...].10.2012 r. nr [...], 2. stwierdza, że decyzje wymienione w pkt 1 nie mogą być wykonane w całości, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. na rzecz skarżących G. i T. B. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r., znak [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. (dalej także jako: "Kolegium") utrzymało w mocy decyzję tego Kolegium z [...] października 2012 r., znak: [...] o odmowie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta S. z [...] lutego 2011 r., znak: [...] w sprawie wymiaru Państwu G. i T. B. podatku od nieruchomości na rok 2011. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że dokonując analizy decyzji Prezydenta Miasta S. z [...] lutego 2011 r. z punktu widzenia przesłanek określonych w art. 247 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz.60 ze zm.), dalej jako: "o.p.", nie dopatrzył się żadnej z wad mogących skutkować koniecznością usunięcia z obrotu prawnego przedmiotowej decyzji. Wyjaśniając okoliczności, które stanowiły podstawę wydania decyzji utrzymującej w mocy rozstrzygnięcie wydane w I instancji Kolegium wskazało, że o rażącym naruszeniu prawa możemy mówić wówczas, gdy spełnione zostaną łącznie trzy przesłanki: 1) oczywistość naruszenia prawa, 2) charakter przepisu, który został naruszony oraz 3) skutki, które wywołuje decyzja. Oczywistość naruszenia polega na wyraźnej, rzucającej się w oczy sprzeczności pomiędzy treścią rozstrzygnięcia, a przepisem prawa stanowiącym jego podstawę prawną. Jeśli chodzi o charakter przepisu, to w sposób rażący może zostać naruszony tylko taki przepis, który stosowany jest w bezpośrednim rozumieniu, niewymagający stosowania wykładni prawa. Skutki, które wywołuje decyzja wydana z rażącym naruszeniem prawa to skutki niemożliwe do zaakceptowania, powodujące to, że owa decyzja nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Zdaniem Kolegium, w przedmiotowej sprawie nie można mówić o rażącym naruszeniu prawa przy wydawaniu decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości za 2011 r., ponieważ nie stwierdzono wystąpienia w/w przesłanek łącznie, a tylko taka sytuacja uprawnia do stwierdzenia, że rażące naruszenie prawa miało miejsce i w związku z tym możliwe byłoby usuniecie wadliwej decyzji z obrotu prawnego. Na poparcie swojego stanowiska Kolegium przywołało wyrok NSA z dnia 8 września 2011 r., I OSK 1566/10, (LEX nr 1068431), zgodnie z którym: "W sposób rażący może zostać naruszony wyłącznie przepis, który może być stosowany w bezpośrednim rozumieniu, to znaczy taki, który nie wymaga stosowania wykładni prawa. Skutki, które wywołuje decyzja uznana za rażąco naruszającą prawo, to skutki niemożliwe do zaakceptowania z punktu widzenia wymagań praworządności - gospodarcze lub społeczne skutki naruszenia, których wystąpienie powoduje, że nie jest możliwe zaakceptowanie decyzji jako aktu wydanego przez organy praworządnego państwa". Organ odwoławczy wskazał, że podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia stanowiły przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej w skrócie jako: "u.p.o.l."), która w art. 2 - art. 6 reguluje sposób ustalenia podatku od nieruchomości oraz w art. 7 wskazuje przypadki, w których organ zwalnia podatnika z podatku od nieruchomości. Kolegium zestawiając treść przytoczonych przepisów z rozstrzygnięciem zawartym w decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia [...] lutego 2011 r., nie dopatrzyło się jakiejkolwiek sprzeczności pomiędzy treścią wymienionych przepisów, a treścią analizowanej decyzji. Wskazano, że podnoszone przez stronę skarżącą zarzuty dotyczące sposobu zgromadzenia materiału dowodowego, który stał się podstawą wydania decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości, również nie mogą być uznane za rażąco sprzeczne z obowiązującym w chwili wydania decyzji stanem prawnym. Wnioskodawcy i reprezentujący ich radca prawny, wskazują, iż nieprawidłowym było działanie organu podatkowego, polegające na nałożeniu na nich obowiązku dostarczenia aktualnego zaświadczenia od Miejskiego Konserwatora Zabytków o prawidłowym utrzymaniu i konserwacji nieruchomości, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Otóż, zdaniem Kolegium, działanie takie nie może zostać uznane za oczywiście sprzeczne z przepisem stanowiącym jego podstawę prawną, ponieważ nie istnieje przepis wprost wykluczający takie działanie organu. Organ odwoławczy zauważył, że zwolnienie od podatku od nieruchomości zgodnie z art. 7 ust.1 pkt 6 u.p.o.l. ma charakter przedmiotowy i stosuje się je obligatoryjnie z urzędu, gdy spełnione zostaną obie wskazane w tym przepisie przesłanki. Pierwsza z przesłanek dotyczy indywidualnego wpisu gruntów i budynków do rejestru zabytków, który dokonywany jest poprzez wydanie indywidualnego aktu prawnego przez właściwy organ administracji publicznej, a w związku z tym stwierdzenie, czy wystąpiła ona w danej sprawie nie przysparza problemu. Inaczej przedstawia się natomiast kwestia oceny, czy spełniona została druga przesłanka, dotycząca utrzymania i konserwacji gruntów i budynków wpisanych do wspomnianego rejestru zgodnie z przepisami o ochronie środowiska. Realizacja tej przesłanki każdorazowo musi podlegać ocenie organu podatkowego, który często nie posiada specjalistycznej wiedzy w tym zakresie, w związku z czym powstaje konieczność przeprowadzenia odpowiedniego postępowania dowodowego w tym zakresie. Ponieważ nie istnieją szczegółowe regulacje dotyczące prowadzenia postępowania dowodowego w tej sprawie, ustalenie stanu faktycznego przez organ podatkowy może nastąpić w zasadzie w dowolny sposób, byle był on zgodny z obowiązującym prawem, wynika to z treści art. 180 § 1 o.p. Brak jest również regulacji konkretnie wskazującej na kim spoczywa ciężar dowodu przy ustaleniu okoliczności związanych z wykonywaniem konserwacji obiektów zabytkowych. Ustalenie tego faktu musi w związku z tym odbywać się poprzez zastosowanie wykładni istniejących przepisów prawa, co wyklucza spełnienie kolejnej z przesłanek rażącego naruszenia prawa. Jak wspominano już wcześniej, rażąco naruszony może być bowiem tylko taki przepis, który stosuje się wprost i nie wymaga on wykładni prawa. Tym samym nie przychylił się do twierdzenia wnioskodawców, iż nałożenie na nich, przez organ podatkowy, obowiązku dostarczenia odpowiedniego zaświadczenia od Miejskiego Konserwatora Zabytków stanowi rażące naruszenie prawa. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. nie dopatrzyło się także wystąpienia trzeciej przesłanek z art. 247 §1 pkt 3 o.p. - rażącego naruszenia prawa. Polegać ona ma bowiem na powstaniu, w wyniku wydania aktu prawnego, skutków niemożliwych do zaakceptowania z punktu widzenia wymagań praworządności - wywoływać gospodarcze lub społeczne skutki naruszenia, których wystąpienie powoduje, że nie jest możliwe zaakceptowanie decyzji jako aktu wydanego przez organy praworządnego państwa. W ocenie Kolegium decyzja Prezydenta Miasta S. wydana została w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, zgodnie z przepisami ustawowymi. Skargę na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku w ustawowym terminie wniósł radca prawny K. B., reprezentujący skarżących. Autor skargi wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej, iż wydana została z naruszeniem przepisów art. 247 § 1 pkt 2 o.p. w związku z art. 120 o.p. w związku z art. 217 § 2 K. p. a. oraz 220 Kpa, a także art. 122, art. 187 § 1, art. 191 o.p., art. 7 ust 1 pkt 6 u.p.o.l. W uzasadnieniu skargi jej autor stwierdził, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. w sposób niewystarczający przeanalizowało kwestie zgodności zaskarżonej decyzji Prezydenta Miasta S. z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Ponadto, jego zdaniem, organy podatkowe wydając zaskarżone rozstrzygnięcie w błędny sposób przeprowadziły postępowanie podatkowe, poprzez zobowiązanie podatników do przedłożenia zaświadczenia dotyczącego utrzymania obiektu zabytkowego w należytym stanie, przy jednoczesnym zaniechaniu jakiegokolwiek innego postępowania dowodowego. Skarżący podniósł również, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. błędnie uznało brak uzasadnienia w decyzji organu niższego stopnia za naruszenia prawa niemające charakteru rażącego w sytuacji, gdy przedmiotowa decyzja uznana winna być za nietypową i w związku z tym wymagającą szczególnego wyjaśnienia. Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna, jednakże nie wszystkie podniesione w niej zarzuty zasługiwały na uwzględnienie. Zasadny okazał się zarzut naruszenia art. 247 § 1 pkt 3 o.p. podniesiony w związku z nieprawidłową wykładnią zwolnienia wynikającego z art. 7 ust.1 pkt 6 u.p.o.l. Zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 o.p. organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. W przepisie tym, co prawda nie zdefiniowano pojęcia "rażącego naruszenia prawa", jednakże w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że należy je rozumieć, jako naruszenie mające oczywisty charakter, przejawiający się w tym, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu, a istnienie tej sprzeczności (w sposób jasny i niedwuznaczny) da się ustalić poprzez proste ich zestawienie (podobnie WSA w sprawie o sygn. I SA/Bk 13/12, opubl. LEX 1136856). Sąd podziela także pogląd wyrażony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że z rażącym naruszeniem prawa, o którym mowa w tym przepisie można mówić wówczas, gdy spełnione zostaną łącznie trzy przesłanki - oczywistość naruszenia, charakter przepisu, który został naruszony oraz skutki niemożliwe do zaakceptowania z punktu widzenia wymagań praworządności. Z oczywistością naruszenia prawa, świadczącą o rażącym naruszeniem prawa, mamy do czynienia, gdy decyzja została wydana wbrew nakazowi lub zakazowi ustanowionemu w przepisie prawa, gdy wbrew wszystkim przesłankom wynikającym z przepisu nadano stronie prawa albo ich odmówiono, albo obarczono ją obowiązkiem, albo go uchylono (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie o sygn. II OSK 2226/10, publ. LEX nr 824448). W świetle powyższego za zasadny uznano, podnoszony zarówno we wniosku skarżących jak i w skardze, zarzut nieprawidłowej wykładni art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., dokonanej na etapie wymiaru podatku od nieruchomości. W myśl wspomnianego przepisu zwalnia się od podatku od nieruchomości m.in.: grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Zwolnienie wpisanych do rejestru zabytków gruntów i budynków znajduje obligatoryjne zastosowanie, gdy zachodzą przesłanki w nim wymienione. Organ podatkowy w przypadku, gdy ustali, że nieruchomość jest wpisana do rejestru zabytków na mocy indywidualnej decyzji o wpisie jest zobowiązany zbadać z urzędu możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., tj. czy nieruchomość ta (z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej) jest utrzymywana i konserwowana zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Przepis ustanawiający obligatoryjne zwolnienie jest jasny i nie wymaga stosowania wykładni prawa. Z dokumentów zgromadzonych w sprawie wynika, że w postępowaniu wymiarowym Prezydent Miasta S. ustalił, że nieruchomość oznaczona nr [...] położona przy ul. [...] w S. wraz z zabytkowymi obiektami wpisanymi do rejestru zabytków pod nr [...] jest utrzymywana i konserwowana zgodnie z przepisami o ochronie zabytków (zaświadczenie z [...] grudnia 2010 r. znak [...], k-7 akt admin.). Tym samym zobligowany był do zastosowania zwolnienia z podatku nieruchomości art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. za cały rok. Tymczasem z treści decyzji Prezydenta Miasta S. [...] wynika, że organ podatkowy zastosował zwolnienie jedynie za 6 miesięcy roku podatkowego tj. niezgodnie z treścią obligatoryjnego zwolnienia wynikającego z art.7 ust.1 pkt 6 u.p.o.l. Naruszenie to ma oczywisty charakter, przejawiający się w tym, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią wspomnianego przepisu, a skutki tego naruszenia niemożliwe są do zaakceptowania z punktu widzenia wymagań praworządności, co wskazuje na naruszenie zasady praworządności, o której mowa w art.120 o.p. Powyższe naruszenie wskazuje, że zachodziła podstawa do stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta Miasta S. ustalającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r. z uwagi na rażące naruszenie prawa, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 o.p. Za niezasadne uznano natomiast podnoszone przez stronę skarżącą zarzuty dotyczące sposobu zgromadzenia materiału dowodowego, który stał się podstawą wydania decyzji wymiarowej w podatku od nieruchomości. Powyższe zarzuty podobnie, jak i zarzut braków w uzasadnieniu decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości nie świadczą bowiem o rażącym naruszeniu prawa, które mogłoby stać się podstawą stwierdzenia nieważności decyzji w trybie art. 247 § 1 pkt 3 o.p. Ustalając stan faktyczny sprawy związany ze stanem nieruchomości wpisanej indywidualnie do rejestru zbytków z punktu widzenia możliwości zastosowania zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., organ podatkowy powinien dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.). Wszystkie środki dowodowe są w postępowaniu podatkowym równorzędne. Tym samym brak jest regulacji nakazujących prowadzenia postępowania dowodowego przy wykorzystaniu jedynie określonych środków dowodowych. Z uwagi na stwierdzone naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 o.p. w związku z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. oraz art.120 o.p. orzeczono, jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej, jako: "p.p.s.a."). Na podstawie art.152 p.p.s.a. orzeczono o niewykonalności uchylonych decyzji, a o kosztach postępowania na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 3 p.p.s.a.