I SA/Bk 427/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński, sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] września 2012 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego M. K. kwotę 4.057 zł (słownie: cztery tysiące pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe styczeń-grudzień 2005 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z [...] grudnia 2009 r. Nr [...] dokonał M. K. (dalej także jako skarżący) rozliczenia w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. w sposób odmienny niż wykazał w złożonych deklaracjach dla potrzeb podatku od towarów i usług. W wyniku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z [...] kwietnia 2010 r. za miesiące: maj, lipiec i listopad 2005r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, za miesiące: styczeń, luty i czerwiec 2005 r. uchylił zaskarżoną decyzję i określił zobowiązanie podatkowe, zaś za miesiące: marzec, kwiecień i grudzień 2005r. uchylił decyzję organu i instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku prawomocnym wyrokiem z 30 sierpnia 2010 r. w sprawie o sygn. I SA/Bk 291/10 uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie. Wskutek powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z [...] lutego 2012 r. Nr [...] uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej rozliczenia za styczeń, luty, maj – listopad 2005 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z [...] czerwca 2012 r., Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił skarżącemu kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, listopad 2005 r. oraz zobowiązanie podatkowe za czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i grudzień 2005 r. W wyniku przeprowadzonego postępowania stwierdzono bowiem, że skarżący w działalności gospodarczej prowadzonej w ramach firmy "M " dokonywał sprzedaży motocykli i samochodów osobowych na rzecz osób fizycznych, które nie prowadziły działalności gospodarczej, zaniżając ich wartość na wystawianych fakturach sprzedaży VAT. Stwierdzone nieprawidłowości dotyczyły zaniżenia podatku VAT w łącznej kwocie 98,664 zł. z tytułu transakcji sprzedaży, sprowadzanych z USA i wprowadzanych na polski obszar celny na podstawie dokumentów SAD, motocykli marki: Yamaha YFM 660, rok produkcji 2003 (faktura VAT sprzedaż nr [...] z [...].01.2005 r.), Yamaha YZF Rl z 2003 r. (faktura VAT sprzedaży nr [...] z [...].02.2005 r.), Yamaha YZF Rl, rok produkcji 2002 (faktura VAT sprzedaży nr [...] z [...].02.2005 r.), Suzuki GSX 1300R, rok produkcji 2002 (faktura VAT sprzedaży nr [...] z [...].04.2005 r.) Honda VT 1100, rok produkcji 2003 (faktura VAT sprzedaży nr [...] z [...].07.2005 r.), Suzuki GSX 1000RK3, rok produkcji 2003 (faktura VAT sprzedaży nr [...] z [...].10.2005r.), oraz samochodów osobowych marki: Jeep Grand Cherokee 4,7, rok produkcji 2004 (faktura VAT sprzedaży nr [...] z [...].03.2005 r.), Chrysler Pacyfica, rok produkcji 2004 (faktura VAT sprzedaży nr [...] z [...].04.2005 r.), Lexus ES 300, rok produkcji z 2003 (faktura VAT sprzedaży nr [...] z [...].06.2005 r.), Mitsubishi Lancer OZ, rok produkcji 2002 (faktura VAT sprzedaży nr [...] z [...].12.2005 r.), Hyundai Santa Fe, rok produkcji 2002 (faktura VAT sprzedaży nr [...] z [...].12.2005 r.). Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z [...] września 2012 r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy podzielił ustalenia i rozliczenie dokonane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w przedmiocie wszystkich zakwestionowanych transakcji. Organ wskazał, że były podstawy do ustalenia rzeczywistych kwot transakcji sprzedaży motocykli dokonanych przez skarżącego, bowiem wszyscy przesłuchani w sprawie nabywcy motocykli potwierdzili zaniżenie ceny uwidocznionej w fakturach sprzedaży VAT wystawionych przez skarżącego. Podobnie w odniesieniu do zakwestionowanych transakcji, których przedmiotem były samochody osobowe, organ wskazał, że dowody zgromadzone w sprawie pozwalały na odstąpienie od cen uwidocznionych w fakturach sprzedaży. Część nabywców samochodów osobowych wskazywała na zaniżenie ceny sprzedaży samochodu (Lexus ES 300, nabywca Pani C. B., która przedłożyła dowody świadczące o wiarygodności złożonych zeznań oraz Hyundai Santa Fe nabywca K. P., który zeznał, że na zakup samochodu zaciągnął kredyt w Banku [...] oraz, że w rozliczeniu zostawił swój samochód marki [...]), natomiast część z nich, co prawda potwierdziła wysokość ceny uwidocznionej na fakturze VAT, lecz organ nie dał im wiary z uwagi na ich niewiarygodność (Jeep Grand Cherokee 4,7 sprzedaż na rzecz W. T., Chrysler Pacyfica sprzedaż na rzecz E. K.). W zakresie transakcji zakupu Jeep Grand Cherokee organ za niewiarygodne uznał wyjaśnienia jego nabywcy W. T., że w ciągu dwóch dni od zakupu, a jego dalszą odsprzedażą na rzecz spółki cywilnej S. (za kwotę netto 187.300 zł), dokonał szeregu napraw, które podniosły wartość pojazdu, aż o 100.000 zł. W przypadku samochodu Chrysler Pacyfica, organ uznał, że jego nabywca Pani E. K. (po mężu M.) zapłaciła za samochód cenę wyższą, o czym, zdaniem organu, może świadczy umowa przewłaszczenia zawarta z Bankiem [...]. Organ podniósł, że bank zawierając umowę z klientem wycenia wartość samochodu osobowego zgodnie z jego rzeczywistą wartością. Organ podniósł, że w dniu sprzedaży samochód był naprawiony i gotowy do jazdy, a kwota rzeczywistej transakcji wynosiła 143.000 zł Natomiast w przypadku transakcji dotyczącej sprzedaży samochodu Mitsubishi Lancer, organ wskazał, że nabywca Pani J. N. nie potwierdziła faktu jego zakupu dodając, że nie posiada prawa jazdy. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że przedmiotowy samochód na podstawie umowy komisu w dniu 9 stycznia 2006 r. wstawiony został do Auto-Komisu "A" A. W. W umowie jako cenę sprzedaży wskazano kwotę nie mniejszą niż 54.500 zł i taką kwotę przyjęto, jako faktyczną kwotę sprzedaży tego samochodu. Na powyższą decyzję skarżący w terminie złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. W złożonej skardze zarzucono organowi odwoławczemu naruszenie przepisów procesowego prawa podatkowego mających istotny wpływ na wynik sprawy tj.: zasady swobodnej oceny dowodów określonej w art.191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej w skrócie jako: "o.p."), poprzez uznanie, że wysokość wynagrodzenia uzyskanego ze sprzedaży pojazdu marki: Jeep Grand Cherokee na rzecz W. T., Chrysler Pacifica na rzecz E. K., Mitsubishi Lancer na rzecz J. N., Hyundai Santa Fe na rzecz K. P., była wyższa niż wykazana przez skarżącego w ewidencji sprzedaży, podczas gdy zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym wyjaśnienia skarżącego, dokumenty prywatne w postaci faktur, a przede wszystkim zeznania świadków - nabywców pojazdów potwierdzają, że ceny określone w ewidencji odpowiadały wynagrodzeniu zapłaconemu przez nabywców oraz art. 197, art. 188, art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 122 o.p. poprzez: 1) zaniechanie ustalenia stanu technicznego oraz wyposażenia pojazdów wykazanych powyżej, podczas gdy tego rodzaju ustalenia mają wpływ na określenie i możliwość porównania wartości ceny pojazdów tej samej marki lub rodzaju, 2) zaniechanie ustalenia nakładów poczynionych na pojazd przez kupujących w okresie ich posiadania oraz ich stanu technicznego i wyposażenia w chwili zbycia, które miały wpływ na uzyskaną cenę, w sytuacji w której organ ustalił cenę sprzedaży w oparciu o cenę zastosowaną przez wskazanych wyżej nabywców w dalszej odsprzedaży, a także zaniechanie ustalenia wartości marży zastosowanej przez nabywców w dalszej odsprzedaży; 3) oddalenie wniosku dowodowego i zaniechanie przesłuchania świadków: P. S., D. U., L. F., A. W. na okoliczność wynagrodzenia zapłaconego z tytułu nabycia pojazdów, 4) ustalenie wartości pojazdów bez przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w sytuacji, gdy organ podatkowy nie posiada wiedzy specjalistycznej wymaganej dla określenia ceny rynkowej pojazdów, a zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że samochody będące przedmiotem obrotu były uszkodzone, a jedynie w trzech spornych przypadkach częściowo naprawione, a tym samym określenie ceny na podstawie innych transakcji dokonywanych na rynku odnoszących się do samochodów nieuszkodzonych nie może mieć zastosowania. W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa wg norm przypisanych. Dyrektor Izby Skarbowej w B. odpowiadając na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się do zarzutów zawartych w skardze stwierdził, że analiza zebranego materiału dowodowego dowodzi, że skarżący zaniżał wartość transakcji na wystawianych fakturach VAT w wysokościach szczegółowo opisanych w uzasadnieniu decyzji. Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutów skarżącego stwierdził, iż ustalenie wartości rynkowej przedmiotowych motocykli oraz samochodów nie miało znaczenia dla rozpatrywanej sprawy. Podstawą opodatkowania jest, bowiem co do zasady obrót rozumiany jako kwota należna obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku (art. 29 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług). Dyrektor Izby Skarbowej w B. nie zgodził się także z zarzutem, iż zaniechano ustalenia nakładów poczynionych na pojazdy przez kupujących w okresie ich posiadania oraz ich stanu technicznego i stopnia zużycia i ich uszkodzenia oraz wyposażenia w chwili zbycia. Ustosunkowując się do kolejnych zarzutów skargi organ odwoławczy stwierdził, że wbrew twierdzeniu skarżącego w przedmiotowej sprawie nie dokonywał oceny transakcji z udziałem S. W. i K. K., tym bardziej nie wypowiadał się w kwestii wartości kredytów, ani umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie jako podstawy określenia ceny sprzedaży. Zatem bezpodstawny jest zarzut, iż organ dokonał odmiennych konstatacji w zbieżnym stanie faktycznym, jakie poczyniono w stosunku do cen pojazdu sprzedanego E. K. i W. T. Organ II instancji zaprzeczył także twierdzeniu, jakoby organ określał wysokości wynagrodzenia skarżącego w oparciu o wynagrodzenie uzyskane przez osoby trzecie w dalszej odsprzedaży. Podstawą określenia rzeczywistej ceny sprzedaży był całokształt zebranego materiału dowodowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Część zarzutów skargi okazała się zasadna. Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług i występujące w sprawie powiązania w rozliczeniu za poszczególne miesiące 2005 r. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję w całości. Na wstępie przypomnieć należy, że przedmiotem kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, w sprawie o sygn. I SA/Bk 291/12, była już decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. (nr [...]) rozstrzygająca w przedmiocie zobowiązań podatkowych oraz kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. We wspomnianym orzeczeniu Sąd, uchylając zaskarżoną decyzję uznał, że w sprawie doszło m.in. do naruszenia przepisu art. 99 ust. 12 u.p.t.u. oraz podstawowych zasad postępowania dowodowego w zakresie ustalania przez organy podstawy opodatkowania. Sąd wskazał, że organ podatkowy, kwestionując rzetelność deklarowanych przez skarżącego podstaw opodatkowania, w każdym przypadku powinien wykazać, że cena sprzedanego pojazdu odbiega od ceny uwidocznionej na fakturze sprzedaży oraz wskazał, że nie można przyjmować ogólnego założenia, że jeżeli cena danego pojazdu w innych transakcjach była wyższa, to cena uwidoczniona przez skarżącego na fakturze sprzedaży jest zaniżona. Dodatkowo Sąd przypomniał, że przy ustalaniu rzeczywistej wartości sprzedaży dokonanej przez podatnika obowiązuje organ zasada prawdy obiektywnej, z której wynika obowiązek zbadania wszelkich okoliczności faktycznych sprawy, tak by stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania prawa materialnego. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest zarówno zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, a także ich prawidłowa ocena. Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ dokonuje na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p.). Na mocy postanowień art.153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012 r., poz.270 ze zm.), dalej w skrócie jako: "p.p.s.a.", ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. Powszechnie przyjmuje się, że przez ocenę prawną rozumie się powszechne wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposób ich stosowania w rozpoznawanej sprawie. W świetle powyższego ocena prawna dotycząca wykładni jak i zastosowania w sprawie art. 29 ust.1 u.p.t.u. oraz zasad ogólnych postępowania wyrażonych w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. wiąże skład orzekający w rozpatrywanej sprawie. Tym samym nie można zgodzić się z twierdzeniem Dyrektora Izby Skarbowej w B., że ocena transakcji zakwestionowanych przy ponownym rozpoznawaniu sprawy nie powinna być dokonywana przez pryzmat oceny zgoła innych transakcji dokonanej przez Sąd w sprawie o sygn. I SA/Bk 291/10 (vide s. 14 zaskarżonej decyzji). Istota sporu w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy materiał dowodowy zgromadzony w sprawie pozwalał na stwierdzenie, że skarżący zaniżył wartość wykazanego obrotu na zakwestionowanych fakturach VAT z tytułu sprzedaży w 2005 r. samochodów osobowych i motocykli. Podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług jest obrót, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku (art. 29 ust. 1 u.p.t.u.). Tym samym zgodnie z oceną prawna zawartą w ww. wyroku o sygn. I SA/Bk 291/10, organ podatkowy kwestionując prawdziwość ceny sprzedaży uwidocznionej na fakturze VAT, w każdym przypadku powinien wykazać, że uzyskana przez skarżącego cena sprzedanego pojazdu odbiega od tej uwidocznionej na fakturze sprzedaży. Mając powyższe na uwadze należy uznać, że w przypadku transakcji sprzedaży samochodu osobowego Chrysler Pacifica zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwalał na odstąpienie przy ustaleniu podstawy opodatkowania od wartości uwidocznionej w fakturze sprzedaży VAT, wystawionej przez skarżącego na rzecz Pani E. K. K. Dowody uzyskane w toku prowadzonego postępowania, wbrew twierdzeniom organów, nie wskazują jednoznacznie, że nabywca zapłacił za samochód inną cenę niż ta uwidoczniona w fakturze VAT i nie pozwalały na przyjęcie wartości z wyceny dokonanej przez bank w związku z zawarciem w dniu [...] maja 2005 r. umowy kredytu, w ramach której dokonano przewłaszczenia przedmiotowego samochodu tytułem zabezpieczenia ewentualnych roszczeń. Przesłuchana w charakterze świadka Pani E. K. (obecnie M.) potwierdziła, że kupiła samochód w niskiej cenie oraz, że po zakupie dowiedziała się od mechanika, że samochód jest po "jakiejś powodzi" i stwierdziła, że poczuła się oszukana przez skarżącego, który wcześniej zapewniał, że samochód jest sprawny. Świadek wskazywała także na rozmiar napraw dokonanych w samochodzie już po jego zakupie (vide załącznik nr 14/3 do protokołu kontroli, tom III akt admin.). Świadek nie pamiętała w jakim warsztacie był naprawiany samochód, dodatkowo wskazała jednak, że jej "mąż będzie więcej wiedział na ten temat". Ponadto z wyjaśnień Pani E. K. (M.) oraz dokumentów zgromadzonych w sprawie wynika, że na zakup samochodu świadek nie brała żadnego kredytu, a umowę kredytu z [...] maja 2005 r. zawarła już po zakupie samochodu. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ przytacza zeznania nabywcy samochodu tylko we fragmentach, które miały potwierdzać przyjętą przez organy tezę o zaniżeniu ceny sprzedaży uwidocznionej na fakturze VAT wystawionej przez skarżącego. Powyższe świadczy o naruszeniu art.191 o.p. oraz art.187 § 1 o.p. Zgodnie z zasadą zupełności postępowania dowodowego wyrażoną w art.187 § 1 o.p., organ podatkowy obowiązany jest zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Z zasady tej wynikają, więc dyrektywy dotyczące zarówno sposobu gromadzenia, jak i rozpatrywania materiału dowodowego. Wspomniany przepis wymaga, by organ podatkowy zebrał cały materiał dowodowy niezbędny do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Organ nie może więc pominąć jakiegokolwiek dowodu istotnego dla ustalenia stanu faktycznego sprawy. Pominięcie przez organ dowodu może nasuwać wątpliwości co do prawidłowości ustalonego stanu faktycznego, jak i trafności oceny innych zebranych w sprawie dowodów w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art.191 o.p.). Lektura uzasadnienia zaskarżonej decyzji wskazuje, że organ oceny wiarygodności wystawionej przez skarżącego faktury VAT nr [...] z [...].04.2005 r. dokonał przez pryzmat założenia występującej w sprawie stałej praktyki polegającej na zaniżaniu przez skarżącego wartości obrotu na fakturach sprzedaży. Potwierdzeniem tego jest twierdzenie organu: "jak ustalono, Podatnik zaniżał na wystawionych fakturach VAT rzeczywistą kwotę obrotu – trudno więc uznać je za dowód odzwierciedlający przebieg transakcji" (s.15 zaskarżonej decyzji). Tymczasem taki sposób dokonywania oceny wiarygodności wystawionych przez skarżącego faktur VAT został już raz zakwestionowany przez Sąd w przywoływanym wyżej wyroku, dotyczącym rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. Przyjęcie takiego założenia narusza zasadę swobodnej oceny dowodów i świadczy o naruszeniu art.191 o.p. w związku z art.153 p.p.s.a. Wątpliwości Sądu budzi także sposób ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu transakcji sprzedaży samochodu Jeep Grand Cherokee. Zebrany w sprawie materiał dowodowy, w tym ocena wiarygodności zeznań jego nabywcy Pana W. T., zdaniem Sądu, pozwalał na stwierdzenie, że sprzedaż udokumentowana fakturą [...] nie przedstawia rzeczywistej wartości. Organ powołując się na informacje uzyskane z Komendy Wojewódzkiej Policji w B. wskazał, że nabywca przedmiotowy samochód sprzedał w dniu [...] marca 2005 r. (faktura VAT nr [...]) tj. po dwóch dniach od jego zakupu. Organ miał więc podstawy by nie dać wiary zeznaniom złożonym przez jego nabywcę, że po zakupie samochodu w okresie 2 dni dokonał w nim szeregu napraw, których koszt był wysoki. Jednakże zgromadzone w sprawie dowody nie pozwalały na ustalenie podstawy opodatkowania VAT z tytułu transakcji sprzedaży samochodu Jeep Grand Cherokee w wysokości odpowiadającej wartości uwidocznionej na fakturze sprzedaży nr [...] wystawionej przez Pana W. T. na rzecz spółki cywilnej S. D. U., P. S. Okoliczność sprzedaży tego samochodu przez jego nabywcę za cenę wyższą niż cena zakupu, nie oznacza jeszcze, że właśnie za taką cenę pojazd ten został wcześniej przez niego kupiony. Nieuprawniony jest taki sposób ustalenia wartości zakwestionowanej transakcji. Dowody zgromadzone w sprawie nie pozwalają na przyjęcie założenia, że wartość tej transakcji była taka sama, jak wartość wynikającej z faktury wystawionej przez W. T. dokumentującej jego dalszą odsprzedaż. Zwłaszcza, że z ustaleń dokonanych przez organ I instancji wynika, że rzeczoznawca P. R. w kalkulacji napraw nr [...] wycenił naprawę przedmiotowego samochodu na kwotę 31.440,83 zł brutto (vide protokół kontroli z [...] kwietnia 2011 r., s.15). Określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania powinno zmierzać do określenia jej w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania (art. 23 § 5 o.p.). Tym samym organ powinien przy szacowaniu podstawy opodatkowania przyjąć najbardziej adekwatną w okolicznościach danej sprawy metodę jej wymiaru uwzględniając koszty jakie poniósł skarżący związane z nabyciem i wprowadzeniem samochodu Jeep Grand Cherokee na obszar celny UE oraz ewentualne koszty jego naprawy. Przyjęty w sprawie sposób ustalenia wartości zakwestionowanej transakcji świadczy o naruszeniu art. 191 o.p. w związku z postanowieniami art. 23 § 5 o.p. Wątpliwości Sądu nie budzą natomiast ustalenia dotyczące transakcji sprzedaży samochodów osobowych Mitsubishi Lancer na rzecz J. N. oraz Hyundai Santa Fe na rzecz K. P. W obu przypadkach organ miał podstawy przyjąć, że wartość sprzedaży była wyższa niż wykazana przez skarżącego w ewidencji sprzedaży i fakturach VAT. I tak dokonana przez organy analiza dokumentów zgromadzonych w trakcie postępowania dotyczącego transakcji, której przedmiotem był samochód Mitsubishi Lancer, udokumentowanej fakturą nr [...] z [...].12.2005 r., zdaniem Sądu, pozwala na przyjęcie, że skarżący uzyskał ze sprzedaży tego pojazdu kwotę wyższą od widniejącej na fakturze sprzedaży. Jak wynika z akt sprawy Pani J. N. widniejąca jako nabywca na zakwestionowanej fakturze zaprzeczyła aby dokonała zakupu przedmiotowego samochodu. Wspomniany samochód po upływie 8 dni na podstawie umowy komisu został wstawiony do Auto-Komisu "A" A. W. W umowie określono cenę sprzedaży na kwotę nie mniejszą niż 54.500 zł plus prowizja komisanta w wysokości 500 zł. W okolicznościach danej sprawy słusznie organy przyjęły więc, że to właśnie wtedy została określona faktyczna cena jego sprzedaży. Zauważyć należy, że cena nie uległa zmianie i w dniu [...].06.2007 r. pojazd został sprzedany za kwotę 55.000 zł. Zgodzić należy się także z organem, że w sytuacji, gdy w umowie komisu określono cenę sprzedaży pojazdu, bezcelowe jest przesłuchanie świadka A. W. na okoliczność stanu pojazdu w chwili przyjęcia go do komisu. W związku z powyższym brak było przesłanek do uwzględnienia wniosków dowodowych z przesłuchania świadków na okoliczności wskazane przez skarżącego. Natomiast odnosząc się do transakcji sprzedaży samochodu osobowego marki Hyundai Santa Fe faktury VAT nr [...] z [...].12.2005 r. zakupionego przez K. P. Dowody jednoznacznie wskazują, że przychód z jego sprzedaży otrzymał skarżący, w kwocie wyższej niż określona na fakturze VAT. Nabywca w rozliczeniu zostawił swój samochód osobowy Volvo. Organy prawidłowo dokonały oszacowania podstawy opodatkowania sprzedaży samochodu marki Hyundai Santa Fe na kwotę 45.500,00 zł, przyjmując za podstawę średnią wartość samochodu wynikającą z zeznań jego nabywcy Pana K. P. Za prawidłowe uznać należy także ustalenia organów dotyczące zaniżenia obrotów i przychodów z faktur dotyczących zakwestionowanych transakcji sprzedaży samochodu osobowego Lexus ES 300S oraz motocykli, bowiem z zeznań ich nabywców jednoznacznie wynika, że uiścili oni wyższą kwotę niż wykazana na fakturze sprzedaży. Świadkowie - nabywcy spornych motocykli, jak i ww. samochodu osobowego wiarygodnie i w sposób niebudzący wątpliwości przedstawili zarówno przebieg transakcji, jak i wskazali, że faktyczna kwota zapłacona za nabycie pojazdu była wyższa od tej uwidocznionej na fakturach VAT. Wiarygodność wskazanych zeznań została zweryfikowana innymi dowodami a ich ocenie nie można zarzucić dowolności. Tym samym należy uznać, że organy określając wysokości należnego VAT miały podstawy do odstąpienia od kwot należnych z tytułu sprzedaży uwidocznionych na spornych fakturach VAT. Zresztą sam skarżący na etapie skargi do Sądu nie kwestionował prawidłowości ustaleń dokonanych przez organy w tym zakresie. Za bezzasadny uznano również zarzut ustalenia wartości pojazdów bez przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w sytuacji, gdy samochody były uszkodzone, a zeznania świadków sprzeczne, co do ceny zapłaty. Powołanie biegłego w tej sprawie nie było konieczne z uwagi na to, że wartość rynkowa towarów będących przedmiotem kwestionowanych faktur nie ma znaczenia dla tej sprawy. Podstawą opodatkowania jest bowiem, co do zasady obrót rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku (art. 29 ust. 1 u.p.t.u.). Jednakże stwierdzone wyżej naruszenie przepisów proceduralnych, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy stało się podstawą orzeczenia o uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt lit. c) p.p.s.a. O tym, że uchylona decyzja nie może być wykonana orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a., a o kosztach na podstawie art. 206 p.p.s.a. w związku art. 200 p.p.s.a. i art. 205 § 2 i § 3 p.p.s.a. Miarkowanie zasądzonych na rzecz skarżącego kosztów postępowania spowodowało uwzględnienie zarzutów skargi jedynie w części. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ powinien uzupełnić materiał dowodowy i co najmniej przesłuchać w charakterze świadka małżonka Pani E. M. (K.), nabywcy samochodu Chrysler Pacifica, na okoliczność stanu technicznego samochodu w dacie jego zakupu oraz zakresu napraw dokonanych w samochodzie po jego zakupie. Następnie organ powinien ponownie ocenić zgromadzony materiał dowodowy z uwzględnieniem zasad ogólnych postępowania wyrażonych w art.187 §1 i art.191 o.p. Ponadto szacując podstawę opodatkowania z tytułu sprzedaży samochodu Jeep Grand Cherokee organ powinien przyjąć najbardziej adekwatną w okolicznościach danej sprawy metodę jej wymiaru, mając na uwadze dyrektywę płynącą z art.23 § 5 o.p. Tym samym organ powinien uwzględnić w szacunku koszty jakie poniósł skarżący związane z nabyciem i wprowadzeniem samochodu Jeep Grand Cherokee na obszar celny UE oraz ewentualne koszty jego naprawy, których zakres i koszt ustalony został przez rzeczoznawcę w kalkulacji napraw.