I SA/Bk 435/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), asesor sądowy WSA Marcin Kojło, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 października 2020 r. sprawy ze skargi B. Ltd w S. i B. S.A. w A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] marca 2020 r. nr [...] w przedmiocie określenia należnej kwoty podatku od towarów i usług od towaru w postaci folii tytoniowej dopuszczonego do obrotu na podstawie zgłoszenia celnego uzupełniającego oddala skargę W dniu [...] stycznia 2019 r. B. S.A. z siedzibą w A. przy ul. [...] działająca jako przedstawiciel pośredni firmy B. S., GB złożyła zgłoszenie celne uzupełniające o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu towaru w postaci 21.600 kg folii tytoniowej po uprzednio zastosowanej procedurze składowania celnego. Do zgłoszenia celnego uzupełniającego przedłożono fakturę nr [...] z dnia [...].12.2018 r. na łączną wartość 70.632,00 USD. Dołączono również dokument tranzytowy T1 nr MRN [...], packing list, CMR oraz dokument informacyjny INF1. Przedmiotowy towar został najpierw przywieziony z Francji na podstawie dokumentu tranzytowego T1 nr MRN [...] i objęty procedurą składowania celnego. Francuski urząd celny [...], który objął towar procedurą tranzytu, sporządził dla nadawcy towaru (firmy L.) dokument INF1 nr [...], w którym stwierdził, że towar w postaci 21.600 kg przetworzonego tytoniu o kodzie CN 24039100 został uzyskany w ramach procedury uszlachetniania czynnego, której poddano przywieziony z Brazylii i Indii tytoń nieprzetworzony o kodzie CN 24013000. W powyższym dokumencie wskazano datę pierwszego objęcia towaru procedurą - 12.11.2018 r. i wysokość należności celnych w przywozie w kwocie 2.394 EUR W dokonanym zgłoszeniu celnym firma B. SA zawnioskował o określenie kwoty należności celnych przywozowych powstałych w odniesieniu do produktów przetworzonych powstałych w ramach procedury uszlachetniania czynnego zgodnie z metodą przewidzianą w art. 86 ust. 3 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny (Dz. U. UE. L. z 2013 r., poz. 269.1, dalej: "UKC") poprzez wpisanie kwoty należnego cła z dokumentu INF1 nr [...]. Jednak przy wypełnieniu pozostałych pól w przedmiotowym zgłoszeniu celnym (wartość towaru, kurs waluty, opis towaru, kod towaru, wartość statystyczna, podstawa obliczenia cła) strona zadeklarowała dane będące elementami kalkulacyjnymi zgodnie z metodą przewidzianą w art. 85 UKC. Po zakończeniu postępowania celnego Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. (dalej: "Naczelnik PUCS") decyzją nr r [...] z dnia [...].06.2019 r. określił dla towaru w postaci 21.600 kg folii tytoniowej, wytworzonej we Francji, w ramach zastosowanej procedury uszlachetniania czynnego, metodę ustalania wartości celnej towaru na metodę określoną w art. 74 ust. 3 UKC (tzw. metodę ostatniej szansy), właściwą stawkę celną -16.6% oraz kwotę długu celnego w wysokości 44.108 zł. W przedmiotowej decyzji organ stwierdził występowanie dłużników solidarnych i powiadomił ich o zaksięgowanej kwocie długu celnego i wezwał do jej zapłaty. W następstwie ww. decyzji Naczelnik PUCS decyzją nr u [...] z dnia [...].07.2019 określił należną kwotę podatku od towarów i usług od ww. towaru. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem w zakresie podatku od towarów i usług, strona wniosła o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania albo o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Ponadto pełnomocnik strony zwrócił się z wnioskiem o zawieszenie postępowania odwoławczego, na postawie art. 201 § 1 pkt. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, dalej: "o.p.") do momentu rozstrzygnięcia postępowania w sprawie weryfikacji zgłoszenia celnego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. (dalej: "DIAS") decyzją nr [...] z dnia [...] marca 2020 r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy wskazując, że e decyzją nr [...] z dnia [...] marca 2020 r. utrzymano w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika PUCS nr [...] z dnia [...].06.2019 r. dotyczącą określenia właściwej stawki celnej oraz kwoty długu celnego. Z uwagi na zmianę kwoty długu celnego w dokonanym zgłoszeniu celnym uległa też zmianie podstawa opodatkowania z tytułu importu towarów, a co za tym idzie również kwota obliczonego podatku od towarów i usług. Wydanie decyzji podatkowej w przedmiotowej sprawie było prawną konsekwencją wydania decyzji celnej, w której organ dokonał m.in. zmiany stawki celnej oraz kwoty długu celnego. Dalej organ wskazał, że relacje między przywołanymi wyżej decyzjami celną i podatkową oceniać należy z perspektywy konstrukcji tzw. decyzji związanej. Byt prawny decyzji podatkowej uzasadniony jest o tyle, o ile w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja celna, która, co istotne, stanowi element szeroko rozumianej podstawy decyzji podatkowej. Rozstrzygnięcie w postępowaniu podatkowym determinowane jest uprzednio wydanym rozstrzygnięciem w postępowaniu celnym w przedmiocie długu celnego należnego od przedmiotowego towaru. Pełnomocnik stron złożył skargę na powyższą decyzję, wnosząc o jej uchylenie w całości, a także umorzenie postępowania w sprawie, jeżeli do czasu rozstrzygnięcia postępowania sądowoadministracyjnego zostałaby uchylona decyzja Naczelnika PUCS z dnia [...].06.2019 r. nr [...], a także zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. We wniesionej skardze pełnomocnik powielił w całości zarzuty podnoszone we wcześniej wniesionym odwołaniu i zarzucił organowi naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego, a w szczególności: art. 30b ust. 1 i art. 33 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm., dalej: "ustawa o VAT") poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że kwota VAT z tytułu importu wykazana w zgłoszeniu celnym została określona nieprawidłowo w sytuacji, w której kwota ta została określona przez BAT zgodnie z przepisami, naruszenie ww. przepisów ustawy o VAT wynika wprost z naruszenia następujących przepisów prawa celnego w decyzji Naczelnika PUCS z dnia [...].06.2019 r. nr [...]: - art. 86 ust. 3 UKC poprzez jego błędną wykładnię i w rezultacie niewłaściwe zastosowanie polegające na braku zastosowania w sprawie oraz art. 85 ust. 1 UKC poprzez jego błędną wykładnię i w rezultacie niewłaściwe zastosowanie polegające na zastosowaniu tego przepisu wbrew wnioskowi BAT o zastosowanie art. 86 ust. 3 UKC, wyrażonemu w zgłoszeniu celnym, - art. 176 oraz art. 241 Rozporządzenia Delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. U. L 343 z 29.12.2015 r., s. 1) poprzez ich błędną wykładnię i w rezultacie niewłaściwe zastosowanie polegające na zastosowaniu tych przepisów w odniesieniu do BAT, w sytuacji gdy są to przepisy regulujące zastosowanie (w tym zakończenie) procedury uszlachetniania czynnego, podczas gdy BAT nie była uczestnikiem tej procedury, - art. 128 Rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. L 343 z 29.12.2015 r., s. 558) w związku z art. 70 oraz 74 UKC, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na określeniu wartości celnej metodą zastępczą wskazaną w art. 74 ust. 3 w oparciu o wartość transakcyjną sprzedaży pomiędzy dwoma podmiotami mającymi siedzibę w UE oraz w odniesieniu do towaru znajdującego się na obszarze celnym UE; 2. oraz przepisów prawa procesowego, a w szczególności: - art. 201 § 1 pkt. 2 o.p. poprzez oddalenie wniosku o zawieszenie postępowania odwoławczego do momentu rozstrzygnięcia postępowania w sprawie weryfikacji zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...].01.2019 r., jako że rozstrzygnięcie w sprawie będącej przedmiotem skargi jest wprost uzależnione od rozstrzygnięcia w sprawie weryfikacji zgłoszenia celnego, a tym samym stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu ww. przepisu, - art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 194 § 1 i 2 o.p., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na pominięciu treści dowodu urzędowego w prowadzonym postępowaniu (oryginalnego dokumentu INF1), niewłaściwej ocenie innych dowodów, mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawie, a w szczególności dokumentu "customs report" i jego powiązania z dokumentem INF1 oraz zgłoszeniem tranzytowym MRN oraz stwierdzeniu, że do momentu wdrożenia systemów elektronicznych, o których mowa w załączniku do decyzji wykonawczej 2014/255/U, nie istnieje procedura weryfikacji dokumentu INF1, wbrew oczywistej treści przepisów przejściowych, tj. w szczególności art. 23 oraz Sekcji B Dodatku do Załącznika 13 do Rozporządzenia Delegowanego Komisji UE nr 2016/341, a także braku dostatecznego wyjaśnienia okoliczności sprawy, a ponadto rezygnacji z weryfikacji dokumentu INF1 i w konsekwencji podjęciu rozstrzygnięcia, które narusza zasadę in dubio pro tributario, wywiedzioną z art. 2 Konstytucji RP. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik stron stwierdził, że decyzje organów celnych obu instancji są merytorycznie nieprawidłowe i oparte na błędnych przesłankach, wynikających z nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego. Zarzucił organowi, że ten najpierw nie uwzględnił dokumentu INF1, a następnie odmówił jego wiarygodności (pomimo jego potwierdzenia przez francuski urząd celny). Naczelnikowi PUCS zarzucił dokonanie błędnej wykładni art. 86 ust. 3 UKC. Zauważył ponadto, że z rozwiązania szczególnego przewidzianego w art. 86 ust. 3 UKC mogą skorzystać także inne podmioty, niż te dokonujące uszlachetnienia i właśnie w tym celu przewidziano stosowanie dokumentu INFl. Podniósł też, że oryginał dokumentu INFl został organowi dostarczony w momencie zgłoszenia celnego, stąd też żądanie Naczelnika PUCS do przedstawienia oryginału tego dokumentu było nieuzasadnione. Pełnomocnik stron zakwestionował również zastosowanie przez Naczelnika PUCS art. 176 oraz art. 241 Rozporządzenia Delegowanego podnosząc, że przepisy te odnoszą się do zakończenia procedury uszlachetniania czynnego, a strony nie były uczestnikiem tej procedury. W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz wniósł o jej oddalenie. Na rozprawie w dniu 9 października 2020 r. sąd zobowiązał pełnomocnika organu do przedłożenia stanowiska w sprawie. W piśmie z dnia 21 października 2020 r. organ przedstawił swoje stanowisko w kwestii opinii prawnej Prof. Zw. Dr hab. W. C. i Prof. SGH hab. E. G. z dnia [...] lipca 2020 r. wskazując, że przedłożona opinia nie zawiera kompleksowej analizy przepisów znajdujących zastosowanie w przypadku dopuszczenia do obrotu produktu kompensacyjnego przez podmiot nieposiadający pozwolenia na procedurę uszlachetnienia czynnego. Organ wskazał, że mylne jest przekonanie autorów opinii, że wydane przez polski organ celny decyzje są konsekwencją braku reakcji francuskich organów celnych. Organ ustosunkował się również do argumentacji zawartej w wyroku NSA z 5 sierpnia 2020 r., sygn. akt I GSK 726/20. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sądowej kontroli poddane zostało w tej sprawie rozstrzygnięcie określające wysokość podatku od towarów i usług z tytułu importu sprowadzanych przez stronę skarżącą towarów w postaci 21.600 kg folii tytoniowej. Postępowanie zakończone zaskarżoną do sądu decyzją zostało poprzedzone odrębnym postępowaniem w przedmiocie weryfikacji zgłoszeń celnych. Postępowanie celne zakończyło się wydaniem decyzji ostatecznej. Zarzuty sformułowane w niniejszej skardze dotyczą natomiast w zasadzie postępowania zakończonego ostateczną decyzją "celną" Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...].06.2019 r., utrzymaną następnie w mocy przez Dyrektora DIAS decyzją z dnia [...].03.2020 r. nr [...] i jako takie nie mogły być roztrząsane w postępowaniu podatkowym. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że w przypadku, gdy dług celny został określony ostateczną decyzją organu celnego i decyzja ta nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, klasyfikacja taryfowa czy cło, nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (por. wyroki NSA: z dnia 6 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 252/11, LEX nr 1096312; czy z dnia 10 listopada 2006 r. sygn. akt I FSK 182/06, LEX nr 262185, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Ustalenie wysokości długu celnego oraz określenie zobowiązania podatkowego to dwie odrębne sprawy. Są one wprawdzie ze sobą powiązane i do [...] sierpnia 2016 r. mogły być objęte jedną decyzją (art. 33 ust. 2 u.p.t.u.), niemniej każda z nich ma inny przedmiot, oparta jest na innej podstawie prawnej. Decyzja w sprawie należności celnych ma dla organów podatkowych charakter przesądzający zarówno w zakresie strony podmiotowej (adresatów obowiązku podatkowego), jak i przedmiotowej opodatkowania VAT z tytułu importu (wartości celnej, cła). Do czasu, gdy decyzja organu celnego nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej okoliczności, istotne dla wymiaru zobowiązania podatkowego w VAT, nie mogą być kwestionowane przed organami podatkowymi. Wykluczona jest więc w postępowaniu podatkowym - odrębnym od celnego - ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalanie na nowo wartości celnej i w konsekwencji wysokości należnego cła. Z powyższego wywieść należy, że prawny byt decyzji podatkowej uzasadniony jest o tyle, o ile w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja w sprawie należności celnych, której ustalenia mają wpływ na wymiar podatku od towarów i usług. Jest to konsekwencją zdeterminowania rozstrzygnięcia podatkowego pierwotnie wydanym rozstrzygnięciem w przedmiocie długu celnego. Wobec powyższego nie było możliwe rozpatrzenie w niniejszym postępowaniu zarzutów skargi odnoszących się do postępowania celnego zakończonego wydaniem przez Naczelnika PUCS decyzji. Organ odwoławczy trafnie zatem stwierdził, że wiążą go ustalenia dokonane decyzją nr [...] z dnia [...].06.2019r. w której Naczelnik PUCS określił właściwą stawkę celną i kwotę długu celnego od towaru w postaci 21.600 kg folii tytoniowej objętego procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie dokonanego zgłoszenia celnego, bowiem obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z dniem powstania długu celnego. Decyzja celna organu pierwszej instancji została utrzymana w mocy decyzją DIAS z dnia [...].03.2020r. Należy zgodzić się z organem, że relacje między wskazanymi decyzjami tj. celną i podatkową oceniać należy z perspektywy konstrukcji tzw. decyzji związanej. "Związanie" to wynika z regulacji prawnych dotyczących podatku od towarów i usług. Byt decyzji podatkowej uzasadniony jest o tyle, o ile w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja celna, która, co istotne, stanowi element szeroko rozumianej podstawy decyzji podatkowej. Jest to konsekwencją charakteru relacji między nimi, co polega na determinowaniu rozstrzygnięcia podatkowego pierwotnie wydanym rozstrzygnięciem w przedmiocie długu celnego (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 6 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 62/09, dostępny w CBOSA). Ostateczna decyzja organu celnego wiąże organ podatkowy, decyzja taka ma dla organów podatkowych charakter przesądzający zarówno w zakresie strony podmiotowej, jak i przedmiotowej opodatkowania (zob. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 14 lutego 2018 r. sygn. I SA/Lu 36/18, dostępny w CBOSA). Do czasu, gdy decyzja celna nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego wynikające z niej istotne dla spraw podatkowych ustalenia, nie mogą być kwestionowane przed organami podatkowymi (zob. np. wyrok WSA w Lublinie z dnia 16 października 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 615/16, dostępny w CBOSA. Uwzględniając powyższe uwagi podkreślenia wymaga, że w momencie orzekania o wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu istniała w obrocie prawnym decyzja celna. Z uwagi na zakres przedmiotowy, postępowania celne (dotyczące określenia elementów kalkulacyjnych i długu celnego) i postępowania podatkowe (dotyczące określenia podatku z tytułu importu), są to dwa niezależne, (odrębne) postępowania. Jak już zaś wyżej zauważono, w momencie orzekania o wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu decyzja celna powoduje następstwa w zakresie związania organu podatkowego (celnego) co do podstawy opodatkowania tym podatkiem. Organy podatkowe nie mają zaś kompetencji do czynienia samodzielnie ustaleń w zakresie powstania długu celnego. Ewentualna weryfikacja tychże ustaleń może być dokonywana jedynie w postępowaniu celnym. W świetle powyższego za chybioną należy uznać argumentację strony skarżącej i zarzuty odnoszące się do kwestii rozstrzygniętych w odrębnym postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną w przedmiocie weryfikacji zgłoszeń celnych oraz określenia długu celnego. Zarzuty skargi w tym zakresie wymykają się bowiem spod zakresu kognicji sądu sprawowanej w ramach niniejszego postępowania, które dotyczy wyłącznie kontroli sądowoadministracyjnej decyzji określającej stronie skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. W związku z tym należy powtórzyć, że jeśli kwota długu celnego została określona ostateczną decyzją organu celnego, to decyzja ta wiązała organ podatkowy w sprawie określenia stronie skarżącej zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu. Decyzja ta wiążąco wyznaczyła elementy kalkulacyjne podstawy opodatkowania w niniejszej sprawie, a pozostając w obrocie prawnym korzysta z domniemania zgodności z prawem. Wskazać w tym miejscu należy, że przypadku ewentualnego wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji celnej skarżąca będzie mogła skorzystać z możliwości, jaką przewiduje art. 240 § 1 pkt 7 o.p. Podstawę prawną zaskarżonych w tej sprawie rozstrzygnięć stanowiły przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Z uregulowań zawartych w tej ustawie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów (art. 5 ust. 1 pkt 3) zdefiniowany jako przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Podatek VAT z tytułu importu jest to zatem samoistne zobowiązanie podatkowe, powstające z mocy prawa z chwilą zaistnienia zdarzenia opodatkowanego jakim jest import towarów. W myśl art. 19a ust. 9 u.p.t.u. obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11. Zgodnie zaś z przepisem art. 30b ust. 1 u.p.t.u. podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Bezsporne jest więc, że kwota należnego cła, będąc składnikiem podstawy opodatkowania, ma bezpośredni wpływ na ostateczną kwotę podatku od towarów i usług. Wskutek wydania powyższej decyzji w sprawie celnej wykazana w zgłoszeniu celnym kwota podatku od towarów i usług okazała się być nieprawidłowa. Zaistniała tym samym przesłanka do zastosowania art. 33 ust. 2 u.p.t.u., zgodnie z którym w takiej sytuacji naczelnik urzędu celno-skarbowego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Powyższe miało miejsce w niniejszej sprawie. Zdaniem sądu, Naczelnik PUCS, działając na podstawie art. 33 ust. 2 u.p.t.u. wydał decyzję określającą w prawidłowej wysokości kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów objętych wskazanym zgłoszeniem celnym. Zgodnie z art. 30b ust. 1 u.p.t.u., podstawę określenia wysokości podatku VAT z tytułu importu towaru, stanowiła wartość celna powiększona o należne cło, jako wynik ustalenia wartości celnej i wymaganej kwoty należności celnych w decyzji w sprawie celnej, przy zastosowaniu stawki podatku VAT, która zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a u.p.t.u. dla przedmiotowych towarów wynosi 23%. Sąd nie znajduje również podstaw do kwestionowania prawidłowości przeprowadzonego przez organy postępowania dowodowego i trafności oceny przeprowadzonych dowodów. W kontrolowanej sprawie podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organy zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Z wyrażonej w art. 191 o.p. zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Organy podatkowe udzieliły stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy wyjaśniły też stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. W szczególności organ drugiej instancji w wydanej decyzji wyjaśnił charakter relacji pomiędzy decyzją celną i podatkową oraz wskazał przepisy prawa, które stanowiły podstawę wymiaru należności podatkowych z tytułu przywozu na obszar celny Unii 21.600 kg folii tytoniowej. Odnośnie podniesionego naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 o.p. wskazać należy za organem, że warunkiem zawieszenia postępowania jest sytuacja, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Natomiast w sprawie przywozu na obszar celny Unii 21.600 kg folii tytoniowej Naczelnik PUCS wydał dwie odrębne decyzje – celną i podatkową, które pozostają ze sobą w relacji i tworzą konstrukcję tzw. decyzji związanej. Decyzja podatkowa jest konsekwencją decyzji celnej, tej jednak nie można uznać za rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Dopóki w obrocie prawnym pozostaje decyzja celna, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, pozycja CN, czy cło nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów. Dlatego też sąd odmówił zawieszenia postępowania w przedmiotowej sprawie, o co strona skarżąca wnioskowała w skardze. W tym stanie rzeczy sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 151 p.p.s.a.