I SA/Bk 458/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi J. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie rozpatrzenia zarzutów wniesionych w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego z [...].07.2015 r. oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. na podstawie tytułu wykonawczego z [...].07.2015 r. nr [...] wystawionego przez Burmistrza S. prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku J. S. (dalej też jako: Skarżący) w celu wyegzekwowania podatku rolnego za 2010 r., 2011 r. i 2014 r. Podstawę prawną ww. należności stanowi decyzja z [...].02.2014 r. nr [...]. Na poczet ww. należności organ egzekucyjny zawiadomieniem z [...].08.2015 r. nr [...] zajął [...].08.2015 r. świadczenie wypłacane Skarżącemu przez ZUS Oddział w B. Zawiadomienie o zajęciu wraz z ww. tytułem wykonawczym doręczono Skarżącemu [...].08.2015 r. W dniu [...] sierpnia 2015 r. wpłynęło do Urzędu Skarbowego w B. pismo zatytułowane " podanie - zarzuty na postępowanie egzekucyjne". W piśmie tym Skarżący stwierdził, że "składa sprzeciw wobec próby zajęcia części świadczenia (..) na podatek gruntowy łąki o pow. 2,100 m2", gdyż leży ona w strefie zalewowej bez drogi dojazdowej. Podkreślił przy tym, że "nikt z sąsiadów nie jest obciążony podatkiem gruntowym" oprócz Skarżącego. Stwierdził również, że podatek jest podwyższany co roku bez żadnych wyjaśnień. W ocenie Skarżącego jest to "presja jednego z urzędników tamtejszej Gminy, abym się pozbył tej łąki za byle co". Z uwagi na powyższe Skarżący wniósł o "odrzucenie roszczeń urzędnika Gminy S." . Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. w związku z wniesieniem zarzutów na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z [...].07.2015 r. nr [...] postanowieniem z [...].08.2015r. nr [...] zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie ww. tytułu wykonawczego. Organ egzekucyjny pismem z [...].08.2015 r. nr [...] wezwał wierzyciela, tj. Burmistrza S. do zajęcia stanowiska w sprawie wniesionych zarzutów. Burmistrz S. postanowieniem z [...].08.2015 r. uznał wniesione przez Skarżącego zarzuty za niezasadne. W dniu [...].08.2015 r. wpłynęło do Urzędu Skarbowego w B. pismo zatytułowane "Odwołanie. Zażalenie". W związku z tym, że pismo skierowane było do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. organ egzekucyjny przekazał ww. pismo zgodnie z właściwością. Burmistrz S. pismem z [...].01.2016 r. nr [...] poinformował, że postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela stało się prawomocne [...].11.2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z [...].01.2016r. nr [...] uznał za niezasadne zarzuty wniesione w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego z [...].07.2015 r. nr [...] oraz jednocześnie odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego. Ww. postanowienie doręczono [...].02.2016 r. Na powyższe rozstrzygnięcie, pismem z [...].02.2016 r., Skarżący wniósł w terminie ustawowym zażalenie. W piśmie tym stwierdził, że wnosi "zażalenie na postanowienie z dnia [...].01.2016 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego na decyzję burmistrza Gminy S. na wycenę podatku rolnego 02100 ha łąki na terenie zalewowym nr geodezyjny [...]". W zażaleniu przedstawił swoje wyliczenie podatku rolnego. Ponownie wspomniał o naciskach w celu sprzedaży łąki oraz o osobach, które były zainteresowane kupnem łąki. Podsumowując stwierdził, że wnosi o rezygnację z opodatkowania łąki lub ustalenie podatku w wysokości 20 zł rocznie. Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził, że zażalenie zasługuje na uwzględnienie, jednakże z innych powodów niż wskazanych przez odwołującego się. W ocenie organu odwoławczego zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej wniesione na podstawie art. 33 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (zwanej dalej: u.p.e.a) są środkiem zaskarżenia, który przysługuje zobowiązanemu we wstępnej fazie postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z art. 34 § 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Stosownie do art. 34 § 1 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5, 7 wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Powyższy zapis oznacza, że zarzuty wniesione m. in. na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, organ egzekucyjny rozpatruje w trybie art. 34 § 1 i § 4 u.p.e.a , po uzyskaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela. Zatem postanowienie organu egzekucyjnego musi być poprzedzone ostatecznym stanowiskiem wierzyciela. Z materiału zgromadzonego w aktach sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w B., po wniesieniu przez Skarżącego zarzutów na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego Burmistrza S. z [...].07.2015r. nr [...], pismem z [...].08.2015 r. nr [...] wystąpił do wierzyciela o zajęcie stanowiska w sprawie wniesionych zarzutów. Burmistrz S. w postanowieniu z [...].08.2015 r. uznał wniesione zarzuty za niezasadne. Pismem z [...].01.2016 r. nr [...] poinformował, że ww. postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela stało się prawomocne [...].11.2015 r. Z uwagi na powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z [...].01.2016 r. nr [...] uznał za niezasadne wniesione przez Skarżącego zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego z [...].07.2015 r. nr [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w B. z uwagi na wniesienie przez Pana zażalenia na rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego ponownie przeanalizował materiał zgromadzony w aktach sprawy. Po analizie akt sprawy w ocenie organu odwoławczego, zaistniały wątpliwości co do tego, czy postanowienie Burmistrza S. z [...].08.2015 r. ma przymiot ostateczności. Z akt sprawy wynikało bowiem, że do Urzędu Skarbowego w B. wpłynęło [...].08.2015 r. pismo zatytułowane "Odwołanie. Zażalenie". Adresatem tego pisma było Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. W piśmie tym powołał się Pan na numer, który dotyczył postanowienia Burmistrza S. z [...].08.2015 r. Pismo to, zgodnie z właściwością, zostało przesłane do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. SKO w B. potraktowało ww. pismo jako odwołanie od decyzji Burmistrza S. z [...].01.2015 r. nr [...] w sprawie wymiaru podatku rolnego za 2015 r. W związku z tym Dyrektor tut. Izby Skarbowej przeprowadził postępowanie wyjaśniające w tym zakresie. Wskutek tego Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. w piśmie z [...].02.2016 r. nr [...] poinformowało, że będzie rozpatrywało pismo złożone w Urzędzie Skarbowym w B. [...].08.2015r. również jako zażalenie na postanowienie Burmistrza S. z [...].08.2015 r. w sprawie stanowiska wierzyciela w zakresie wniesionych zarzutów. Zatem postanowienie Burmistrza S. z [...].08.2015 r. jest nieostateczne. Z uwagi zaś na to, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...].01.2016 r. nr [...] zostało wydane bez ostatecznego stanowiska wierzyciela w sprawie wniesionych zarzutów nie może ono zostać w obrocie prawnym. W związku z tym zostało ono uchylone, a sprawę skierowano do ponownego rozpatrzenia. Skutkiem zaś wydania rozstrzygnięcia w trybie art. 138 § 2 Kpa było to, że Dyrektor. Izby Skarbowej nie wypowiedział się merytorycznie co do zasadności zarzutów podniesionych w zażaleniu. Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej B. z [...].03.2016 r. nr [...] Skarżący pismem z [...].04.2016 r. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. We wniesionej skardze zobowiązany stwierdza, że składa "zażalenie na decyzje Burmistrza Gminy S. na decyzję obciążenia mnie podatkiem gruntowym za łąkę klasy IV 021,00 m 2 o nr geodezyjnym [...]". Poinformował, że podtrzymuje zarzuty złożone w poprzednich pismach. Stwierdził, że poprzedni właściciel, jak i inni sąsiedzi w tym rejonie nie płacili "podatku gruntowego". W ocenie zobowiązanego powodem obciążenia ww. podatkiem była "pani chyba naczelnik jednego z działów urzędu skarbowego, urzędująca w owym czasie w Urzędzie Miejskim przy ul. [...]". Następnie zobowiązany opisał kolejne spotkania z tą panią na przestrzeni kilkunastu lat. Wspomniał również o postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym do jego majątku w celu wyegzekwowania podatku od spadków i darowizn w wysokości 117.400 zł. Na tę okoliczność dołączył kserokopię decyzji Izby Skarbowej w B. z [...].05.1987 r. nr [...] w sprawie wymiaru podatku od spadków i darowizn. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymuje swoje stanowisko w sprawie i wnosi o oddalenie skargi. W kolejnych pismach załączony do skargi, Skarżący podkreśla niesłuszność związaną z obciążeniem przez Burmistrza S. podatkiem gruntowym za łąkę na terenie Gminy S. w obszarze zalewowym. Wskazuje również, że nikt z jego sąsiadów nie płaci podatku gruntowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga okazała się bezzasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, co oznacza, że Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji bądź postanowienia niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze. Mając na uwadze tak zakreśloną kognicję, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa. Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie organu odwoławczego uchylające postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, z uwagi na błędy proceduralne Zgodnie z art. 34 § 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. W ocenie Sądu dokonanej na podstawie akt sprawy, organ odwoławczy prawidłowo uznał, że skoro Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. w piśmie z [...].02.2016 r. nr [...] poinformowało, że będzie rozpatrywało pismo złożone w Urzędzie Skarbowym w B. [...].08.2015r. również jako zażalenie na postanowienie Burmistrza S. z [...].08.2015 r. w sprawie stanowiska wierzyciela w zakresie wniesionych zarzutów to postanowienie Burmistrza S. z [...].08.2015 r. jest nieostateczne. Z uwagi zaś na to, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...].01.2016 r. nr [...] zostało wydane bez ostatecznego stanowiska wierzyciela w sprawie wniesionych zarzutów nie może ono zostać w obrocie prawnym. Konsekwencją czego była prawidłowa decyzja o uchyleniu postanowienia i skierowaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia. Skutkiem zaś wydania rozstrzygnięcia w trybie art. 138 § 2 k.p.a. było to, że organ odwoławczy zasadnie nie wypowiedział się merytorycznie co do zasadności zarzutów podniesionych w zażaleniu. Należy też podkreślić, że zgodnie z art. 134 § 2 p.p.s.a., sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. W orzecznictwie (wyroki NSA z dnia 27 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 980/12 i z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt II FK 1512/12), jak również w piśmiennictwie (J. Zimmermann, Zakaz reformationis in peius w postępowaniu administracyjnym i sądowo-administracyjnym (w:) Księga pamiątkowa profesora Eugeniusza Ochendowskiego, Toruń 1999, str. 366) przyjmuje się, że orzeczeniem na niekorzyść strony skarżącej w rozumieniu art. 134 § 2 p.p.s.a. będzie każde orzeczenie, które pogarsza sytuację skarżącego w stosunku do tej, jaką miał przed wniesieniem skargi, przy czym pogorszenie to nie musi dotyczyć wyłącznie jego praw czy obowiązków wynikających z prawa materialnego, ale także pewnych uprawnień faktycznych czy procesowych, powstałych w wydaniu zaskarżonego aktu bądź dokonaniu czynności. Na sądzie administracyjnym ciąży obowiązek (zgodnie z art. 153 p.p.s.a.) wyrażenia w wyroku wiążącej oceny prawnej i wskazań, co do dalszego postępowania. W doktrynie podkreśla się, że w zakresie oceny prawnej mieści się, zarówno krytyka zaskarżonego rozstrzygnięcia w aspekcie prawnym (stosowania prawa), jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie to zostało w danym konkretnym przypadku uznane przez sąd za błędne i - wreszcie - jakie zdaniem sądu zastosowanie lub interpretacja przepisów prawnych, powinny mieć miejsce, aby rozstrzygnięcie organu mogło być uznane za zgodne z prawem. Ocena ta może odnosić się, zarówno do przepisów prawa materialnego, jak i procesowego (M. Romańska, T. Woś: "Niewykonywanie" wyroków sądu administracyjnego i uprawnienia z tym związane (art. 154 p.p.s.a.), Przegląd Prawa Publicznego z 2007 r., nr 3, s. 30). Stwierdzenie zaś, że zawarte w wyroku oceny i zalecenia mogą w dalszym postępowaniu administracyjnym prowadzić do wydania aktu lub podjęcia czynności pogarszającej sytuację skarżącego w stosunku do tej, która wynika z zaskarżonego aktu, uzasadni przyjęcie, że wydanie tej treści wyroku naruszałoby zakaz reformationis in peius. Zauważyć tu należy, że w uzasadnieniu wyroku z dnia 17 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2114/10 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził następujący pogląd: "Ustawodawca nie definiuje terminu "wydanie orzeczenia na niekorzyść strony". Dokonując jego wykładni nie można jednakże zapominać o celu wprowadzenia zakazu reformationis in peius. Zgodzić się należy z J. Zimmermannem (Zakaz reformationis in peius w postępowaniu administracyjnym i sądowo-administracyjnym, (w:) Księga pamiątkowa Prof. E.Ochendowskiego, Toruń 1999 r., s. 353), że przepis ten, pozostający w pewnej sprzeczności z podstawowymi celami sądownictwa administracyjnego, stanowi istotną gwarancję procesową dla stron oraz argument przemawiający za złożeniem skargi do sądu. Skoro kontrola zgodności z prawem działania administracji publicznej uzależniona jest od inicjatywy strony tego postępowania (art. 3 § 1 p.p.s.a.), to strona musi mieć gwarancję, że wszczęcie procedury nie narazi jej na pogorszenie jej sytuacji. Jednocześnie też możliwość odstępstwa od zakazu nieorzekania na niekorzyść strony w przypadku bardzo istotnych wad zaskarżonych aktów lub czynności stanowi gwarancję, że w obrocie prawnym nie pozostaną zaskarżone akty lub czynności, które nie powinny wywierać skutków prawnych w praworządnym państwie, z uwagi na ich oczywistą sprzeczność z prawem", (por.: wyrok WSA w Krakowie z dnia 18 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 216/16). Skoro w ocenie składu orzekającego organ II instancji zasadnie uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego to tym bardziej Sąd nie miał prawa do uchylenia kwestionowanego postanowienia. Należy podkreślić, że z uwagi na rozstrzygniecie organu odwoławczego wszelkie prawa i obowiązki Skarżącego aktualizują się na nowo, co powoduje możliwość ponownego zgłaszania wniosków dowodowych na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego. W tym stanie rzeczy, uznając za chybione zarzuty skargi i stwierdzając brak innych naruszeń prawa warunkujących uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).