I SA/Bk 54/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), Sędziowie asesor WSA Piotr Pietrasz, sędzia WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi P. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2008 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia jako bezprzedmiotowego postępowania w sprawie restrukturyzacji zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1999-2000 oraz zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 1999 i 2000 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu [...].11.2002 r. wpłynął do Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. wniosek P. D. (dalej powoływany jako Skarżący) o restrukturyzację jego zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy lat 1998 -2000, oraz odsetek od niewpłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy za 2000 rok. Decyzją z dnia [...].12.2002 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. umorzył postępowanie restrukturyzacyjne, uznając je za bezprzedmiotowe. Decyzją z dnia [...].03.2003 r., Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ odwoławczy stwierdził bowiem, iż część objętych wnioskiem o restrukturyzację należności jest spornych, co uzasadniało zawieszenie postępowania w tej sprawie. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia [...].09.2004 r., po raz drugi umorzył postępowanie restrukturyzacyjne, uznając je za bezprzedmiotowe. Organ powtórzył argumentację z wcześniejszej decyzji, iż zgłoszone do restrukturyzacji zaległości w podatku dochodowym za 1998 r. oraz w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1998 r. wygasły poprzez ich zapłatę przed złożeniem wniosku o restrukturyzację. W przypadku pozostałych zaległości, oparta na metodzie porównawczej analiza sytuacji ekonomicznej przedsiębiorstwa podatnika nie wykazała, aby zachodziły przesłanki wymienione w treści art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców ( Dz. U. Nr 155, poz. 1287, ze zm. ), dalej powoływana jako u.r.n.n.p.p. Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...].11.2004 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Powyższa decyzja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, który wyrokiem z dnia 2 marca 2005 r., sygn. akt I SA/Bk 3/05 oddalił skargę. W wyniku rozpoznania skargi kasacyjnej Skarżącego, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 10 maja 2006 r., sygn. akt II FSK 615/05, uchylił powyższy wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia WSA w Białymstoku. Wyrokiem z dnia 10 października 2006 r., sygn. akt I SA/Bk 265/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2004 r. w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, między innymi, że Dyrektor Izby Skarbowej w B. w zaskarżonej decyzji dokonał niepełnej oceny sytuacji finansowej przedsiębiorstwa PPHU "D" prowadzonego przez P. D. Podkreślił, iż nie można podzielić stanowiska organu podatkowego, że skoro podatnik nie utracił zdolności do konkurowania na rynku, to nie spełnia przesłanki do objęcia jego należności restrukturyzacją, stosowanie do przepisów ustawy z dnia 30.08.2002 r. Organ podatkowy powinien szczegółowo ocenić całą sytuację finansową przedsiębiorcy występującego z wnioskiem o restrukturyzację, a nie jedynie pod kątem utraty zdolności konkurowania na rynku. Sąd stwierdził, iż organy podatkowe w niniejszym postępowaniu nie podjęły wszelkich niezbędnych działań zmierzających do ustalenia prawidłowego stanu faktycznego w sprawie, czym naruszyły art. 122 i art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( tj. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. ), dalej powoływana w skrócie jako o.p. Przy ponownym rozpoznawaniu sprawy organy podatkowe powinny przeprowadzić szczegółowe postępowanie dowodowe z dopuszczeniem jako dowodów, wszystkich istotnych elementów świadczących o sytuacji ekonomiczno-finansowej P. D., na dzień złożenia wniosku o restrukturyzację należności publicznoprawnych. Dopiero tak zgromadzony materiał dowodowy, pozwoli na ustalenie właściwego stanu faktycznego i dokonanie jego subsumcji pod przesłanki, jakie winien spełniać przedsiębiorca chcący skorzystać z restrukturyzacji swoich należności publicznoprawnych. Dyrektor Izby Skarbowej, mając na uwadze treść powyższego wyroku, decyzją z dnia [...] stycznia 2007 r. uchylił decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] września 2004 r. w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B., decyzją z dnia [...] czerwca 2007 r. ponownie umorzył postępowanie w sprawie restrukturyzacji zaległości za lata 1998-2000 jako bezprzedmiotowego. Zdaniem organu brak było podstaw do objęcia restrukturyzacją zaległości za 1998 r., gdyż wygasły one poprzez zapłatę na podstawie art. 59 § 1 o.p., natomiast co do zaległości za lata 1999-2000 podatnik nie spełniał przesłanek określonych w przepisach art. 1 ust. 2 u.r.n.n.p.p. Dyrektor Izby Skarbowej w B., decyzją z dnia [...] sierpnia 2007 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję w części dotyczącej umorzenia jako bezprzedmiotowego postępowania w sprawie restrukturyzacji zaległości za 1998 r. i uchylił decyzję w części dotyczącej zaległości za lata 1999-2000. Ponownie rozpoznając sprawę, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B., uwzględniając aktualnie obowiązujące przepisy w zakresie udzielania pomocy publicznej przedsiębiorcom, decyzją z dnia [...] lipca 2008 r. Nr [...] umorzył postępowanie restrukturyzacyjne jako bezprzedmiotowe. Od powyższej decyzji, pełnomocnik Skarżącego złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie powyższej decyzji. Decyzją z dnia [...] grudnia 2008 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy, zaznaczył, iż z dokumentów zgromadzonych w sprawie wynika, iż przedawnieniu uległy zaległości w podatku od towarów i usług, nie tylko za lipiec 1999 r., jak wskazał to organ I instancji, ale za okres od lipca do listopada 1999 r. W pozostałym zakresie podzielił ustalenia i wywody organu I instancji. Podkreślił, iż po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej zasadniczej zmianie uległy zasady udzielania pomocy publicznej dla przedsiębiorców, w tym również na restrukturyzację. Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, możliwą formą udzielenia pomocy dla Skarżącego była pomoc indywidualna na restrukturyzację (z której Skarżący nie skorzystał, albowiem nie przedstawił prawidłowego planu restrukturyzacji), bądź też pomoc w ramach zasady de minimis (w tej sytuacji wymagany jest nowy wniosek Skarżącego, który również nie został złożony). Organ stwierdził zatem, że działania Skarżącego świadczą o braku chęci zrozumiana istniejącego stanu prawnego w zakresie możliwości udzielania pomocy publicznej i uniemożliwiają organowi restrukturyzacyjnemu podjęcie merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie. Na powyższą decyzję, pełnomocnik Skarżącego wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, w której wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2008 r. oraz ją poprzedzającą decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] lipca 2008 r. w części dotyczącej umorzenia postępowania w zakresie restrukturyzacji zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za rok 1999 r. z uwagi na fakt, iż zdaniem organów przedmiotowe zaległości podatkowe wygasły na podstawie art. 59 § 1 o.p. oraz uchylenie zaskarżonej decyzji w pozostałym zakresie. Skarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej jako p.p.s.a., polegającym na nie respektowaniu przez organ odwoławczy oceny prawnej oraz wskazań, co do dalszego prowadzenia postępowania restrukturyzacyjnego wszczętego wnioskiem z dnia 14 listopada 2002 r. zawartych w wyroku NSA z dnia 10 maja 2006 r. (sygn. akt II FSK 615/05) oraz wyroku WSA w Białymstoku z dnia 10 października 2006 r. (sygn. akt I S.A./Bk 265/06), która to ocena wiąże organy podatkowe w niniejszej sprawie. Ponadto strona skarżąca zarzuciła naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 o.p., poprzez wydanie decyzji umorzeniowej jako bezprzedmiotowej, mimo że w dniu 15 września 2005 r. nastąpiło przerwanie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT za lipiec 1999 r. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie jako niezasadnej. Odnośnie zarzutu przedawnienia wyjaśnił, iż Dyrektor Izby Skarbowej w decyzji z dnia [...] maja 2005 r. orzekł, iż z końcem 2004 r. wskutek przedawnienia wygasły zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od lipca do listopada 1999 r. w łącznej wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami. W dniu [...] września 2005 r. organ egzekucyjny omyłkowo wystawił tytuł wykonawczy nr [...] na zaległość w VAT za lipiec 1999 r., i wyegzekwował kwotę [...], jednakże z uwagi na wygaśnięcie zobowiązania za ten okres, kwota powyższa, wraz z innymi nienależnie wyegzekwowanymi należnościami, została zaliczona na poczet istniejących zaległości podatkowych Skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r., wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Z kolei odnośnie zarzutu naruszenia art. 153 ustawy p.p.s.a. wskazał, iż ocena prawa sądu administracyjnego traci moc wiążącą w wypadku zmiany stanu prawnego, jeżeli spowoduje to, że pogląd sądu jest nieaktualny. Taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Zasadniczą i sporną, pomiędzy organami podatkowymi a skarżącym kwestią w niniejszej sprawie, jest zagadnienie zaistnienia przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT za lipiec 1999 r., ewentualnie przerywającego jego bieg z dniem [...] września 2005 r. Skarżący podniósł również zarzut naruszenie art. 153 p.p.s.a., polegający na nie respektowaniu przez organ odwoławczy oceny prawnej oraz wskazań, co do dalszego prowadzenia postępowania restrukturyzacyjnego zawartych w wyroku NSA z dnia 10 maja 2006 r. (sygn. akt II FSK 615/05) oraz wyroku WSA w Białymstoku z dnia 10 października 2006 r. (sygn. akt I SA/Bk 265/06). W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania podatkowego. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Sąd dokonując kontroli zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej zgodności z przepisami prawa, nie będąc związany zarzutami skargi (art. 134 p.p.s.a.), dopatrzył się naruszenia przede wszystkim przepisów prawa procesowego, nie podnoszonych w skardze, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie Sąd stwierdza, iż nastąpiło naruszenie unormowań prawa procesowego, tj.: art.122, w związku z art. 187 § 1 i art. 191 o.p. oraz art. 210 § 4 o.p., w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd zauważa, że stosownie do treści art. 122 o.p., w toku postępowania organy podatkowe mają obowiązek podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Uzupełnieniem powyższej zasady jest reguła nakazująca organowi podatkowemu zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie całego materiału dowodowego ( 187 § 1 o.p. ). W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe uchybiły wskazywanym regułom, gdyż nie przeprowadziły postępowania podatkowego wyjaśniającego, zwłaszcza w zakresie przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT za lipiec 1999 r., ewentualnie przerywającego jego bieg z dniem [...] września 2005 r. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy co prawda stwierdził, że w dniu [...] września 2005 r. organ egzekucyjny omyłkowo wystawił tytuł wykonawczy nr [...] na zaległość w VAT za lipiec 1999 r., i wyegzekwował kwotę [...]. Jednakże Sąd pragnie podnieść, że kwota powyższa, wraz z innymi wyegzekwowanymi należnościami, mogła by zostać zaliczona na poczet istniejących zaległości podatkowych, gdyby zobowiązanie za ten okres nie wygasło. Tymczasem pełnomocnik Skarżącego podnosił na rozprawie przed Sądem w dniu [...] kwietnia 2009 r., że w 2009 r. kwotę [...] zł organ podatkowy zwrócił skarżącemu na rachunek bankowy, jednakże bez wszczęcia postępowania, które miałoby na celu wyeliminowanie rozstrzygnięć wydanych w postępowaniu egzekucyjnym (tytułu wykonawczego). Pełnomocnik Skarżącego podkreślał w danym dniu na rozprawie przed Sądem, że "nie było również postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego". Dalej pełnomocnik Skarżącego zauważał, że wszystkie pozostałe należności zostały wyegzekwowane przez organ podatkowy w roku 2005 r. Ponadto w ocenie pełnomocnik Skarżącego: "został przerwany bieg przedawnienia do wszystkich zaległości skarżącego". Sąd nie znajduje w aktach administracyjnych przedmiotowej sprawy, postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w stosunku do lipca 1999 r. Wyjaśnienia zatem wymaga kwestia, czy został przerwany bieg przedawnienia do tylko niektórych zaległości skarżącego, tj. za lipiec 1999 r., czy też i za pozostały sporny okres. Do tych istotnych elementów, organ podatkowy (restrukturyzacyjny), nie odniósł się również w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, co powoduje naruszenie przepisów art. 210 § 4 o.p. Naruszenie tych unormowań w konsekwencji spowodowało uchybienie zasadzie swobodnej ocenie dowodów (art. 191 o.p.). Wobec stwierdzonych naruszeń przepisów postępowania podatkowego, mających istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy, za przedwczesne Sąd uznał ustosunkowywanie się do pozostałych zarzutów, dotyczących naruszenia przepisów prawa, a w szczególności do naruszenia art. 153 p.p.s.a., polegającego na nie respektowaniu przez organ odwoławczy oceny prawnej oraz wskazań, co do dalszego prowadzenia postępowania restrukturyzacyjnego zawartych w wyroku NSA z dnia 10 maja 2006 r. (sygn. akt II FSK 615/05) oraz wyroku WSA w Białymstoku z dnia 10 października 2006 r. (sygn. akt I SA/Bk 265/06). Mając na uwadze naruszenie przez organy podatkowe wskazanych wyżej przepisów postępowania, orzeczono na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" i art. 135 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W oparciu o art. 152 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono, że zaskarżone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości. O kosztach postępowania Sąd orzekł zaś na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 i 3 tej ustawy oraz § 2 ust. 1 i 2, § 6 pkt 4, § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28.09.2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).