I SA/Bk 595/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi Nadleśnictwa [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] września 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r. oddala skargę. Decyzją z [...] października 2008 r. Burmistrz Z. określił Nadleśnictwu Ż. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie 121.060,00 zł. Podatkiem obciążono znajdujące się we władaniu podatnika grunty o powierzchni 605.300 m2. W wyniku odwołania od tej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B., postanowieniem z [...] lutego 2009 r. zwróciło sprawę organowi pierwszej instancji w celu dokonania wymiaru uzupełniającego polegającego na zmianie decyzji. Powodem było nie ujęcie przez ten organ wszystkich przedmiotów opodatkowania znajdujących się we władaniu podatnika. Decyzją z [...] sierpnia 2009 r. znak [...] Burmistrz Z. zmienił decyzję z [...] października 2008 r., poprzez określenie Nadleśnictwu kwoty zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie 140.767,00 zł. Do podstawy wymiaru podatku przyjęto zadeklarowane przez podatnika powierzchnie budynków oraz powierzchnie gruntów wynikające z ewidencji gruntów. Od decyzji w sprawie wymiaru uzupełniającego Nadleśnictwo złożyło odwołanie podtrzymując zarzut, że organ oparł się na danych z ewidencji gruntów i budynków, która jest niezgodna ze stanem faktycznym. Wykazane w ewidencji grunty nigdy nie były i nie są terenem kolejowym, a faktycznie stanowią drogi leśne i dlatego nie podlegają podatkowi od nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. decyzją z [...] września 2010 r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję z [...] października 2008 r. zmienioną decyzją z [...] sierpnia 2009 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż z przepisów art. 1a ust. 3 i art. 2 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, wynika, że kryterium rozgraniczającym zakresy przedmiotowe podatku rolnego, leśnego i od nieruchomości jest wyłącznie odpowiednia klasyfikacja gruntu uwidoczniona w ewidencji gruntów. W sprawach wymiaru podatków lokalnych (w tym podatku od nieruchomości) należy stosować dyrektywę zawartą w art. 21 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, nakazującą kierować się danymi zawartymi w ewidencji gruntów. Aby więc grunt mógł być wyłączony z podatku od nieruchomości i potraktowany jako las podlegający podatkowi leśnemu, należy wykazać, że posiada on w ewidencji klasyfikację właściwą dla lasów ("Ls"). Sporne grunty latach 2004-2008 sklasyfikowane były jako "Tk", a więc w żadnym wypadku nie można ich było (na gruncie prawa podatkowego) traktować jako lasy. Jedynie wcześniejsza zmiana ewidencji gruntów umożliwiałaby objęcie tych gruntów podatkiem leśnym. Zmiana taka nastąpiła zaś dopiero w 2008 r. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, Nadleśnictwo Ż. wniosło o zmianę lub uchylenie rozstrzygnięcia Kolegium, zarzucając naruszenie art. 217 Konstytucji RP, art. 194 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 20 ust. 3a ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Strona skarżąca wskazała, że istota zagadnienia wywołującego spór dotyczy charakteru prawnego danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez starostę. Podniosła, że w literaturze przedmiotu podkreśla się, że w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych brak jest bezpośredniego odniesienia do ewidencji gruntów i budynków, tak jak to zostało uregulowane w podatku rolnym i leśnym. W związku z tym, dla celów wymiaru podatku od nieruchomości zapisy w ewidencji gruntów i budynków mają drugorzędne znaczenie, a determinantem wymiaru podatku od nieruchomości jest wystąpienie zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. A zatem o wymiarze podatku od nieruchomości decyduje stan faktyczny. Dane z ewidencji gruntów są niewystarczające do ustalenia, czy na danym terenie znajdują się tereny komunikacyjne. W skardze powołano się na wyrok Sądu Najwyższego z 13 lutego 2003 r., III RN 22/02 i wyrok WSA w Warszawie z 4 grudnia 2007 r., III SA/Wa 1219/07. Nadleśnictwo podkreśliło, że już w 1988 r. zawiadomiło właściwy organ ewidencyjny o zmianie danych do ewidencji gruntów. Aktualizacja operatu nastąpiła w decyzji z [...] lipca 2008 r. Organ podatkowy nie przeprowadził w tym zakresie żadnego postępowania, co skutkuje naruszeniem art. 217 Konstytucji RP oraz art. 194 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. W rzeczywistości grunt objęty decyzją jest lasem i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Podatnik nie może ponosić negatywnych skutków braku prowadzenia ewidencji gruntów w sposób rzetelny, zwłaszcza, że dopełnił obowiązku zawiadomienia o tych nieprawidłowościach organ rejestrowy już w 1988 r. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie znajduje usprawiedliwionych podstaw. Spór w sprawie dotyczy opodatkowania podatkiem od nieruchomości posiadanych przez Nadleśnictwo gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów jako tereny kolejowe - "Tk", w sytuacji kwestionowania przez stronę skarżącą rzetelności tej ewidencji, nie odzwierciedlającej jej zdaniem rzeczywistego charakteru gruntów, które stanowią las i nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Katalog przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości zawiera art. 2 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) - dalej w skrócie: "u.p.o.l.", który w brzmieniu obowiązującym w 2007 r., przewidywał, że opodatkowaniu tym podatkiem podlegają: 1) grunty, 2) budynki lub ich części, 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jednocześnie ustawodawca negatywnie określił przedmiot opodatkowania przewidując, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (zob. art. 2 ust. 2 u.p.o.l.). Z przepisów tych wynika więc, że podatkowi od nieruchomości podlegają wszystkie grunty, o ile nie są opodatkowane podatkiem rolnym lub leśnym. Stąd, opodatkowanie gruntu podatkiem od nieruchomości uzależnione jest od ustalenia, czy nie podlega on opodatkowaniu podatkiem rolnym lub leśnym. Sięgając do ustaw podatkowych regulujących kwestie opodatkowania podatkiem rolnym i leśnym, stwierdzić natomiast należy, że ustawodawca obejmuje opodatkowaniem tymi podatkami - w przypadku podatku rolnego - grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, zaś w przypadku podatku leśnego - grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy (zob. art. 2 ust. 2 u.p.o.l.). Z przepisów tych wynika więc, że podatkowi od nieruchomości podlegają wszystkie grunty, o ile nie są opodatkowane podatkiem rolnym lub leśnym. Stąd, opodatkowanie gruntu podatkiem od nieruchomości uzależnione jest od ustalenia, czy nie podlega on opodatkowaniu podatkiem rolnym lub leśnym. Sięgając do ustaw podatkowych regulujących kwestie opodatkowania podatkiem rolnym i leśnym, stwierdzić natomiast należy, że ustawodawca obejmuje opodatkowaniem tymi podatkami - w przypadku podatku rolnego - grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, zaś w przypadku podatku leśnego - grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy (zob. art. 1 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm. i art. 1 ustawy z 30 października 2002 r. o podatku leśnym, Dz. U. z 2002 r. Nr 200, poz. 1682 ze zm.). Z tego wynika, że aby dany grunt mógł być opodatkowany podatkiem leśnym, musi zostać sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako las. Dla opodatkowania gruntu tym podatkiem nie jest więc wystarczające i konieczne, jak próbuje to wywodzić strona skarżąca, posiadanie przezeń cech wskazanych w ustawie z 28 września 1991 r. o lasach. Również w przypadku opodatkowania gruntu podatkiem od nieruchomości decydujące znaczenie posiada jego charakter wynikający z ewidencji gruntów i budynków. Zwrócić trzeba uwagę, że w dodanym od 1 stycznia 2007 r. art. 1a ust. 3 u.p.o.l. zawarto wyraźne odwołanie do klasyfikacji zawartej w ewidencji gruntów i budynków dla potrzeb zdefiniowania użytych w ustawie określeń, m.in. określenia "lasy". Ponadto, zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 100, poz. 1086 ze zm.), podstawę m.in. wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Orzekający w tej sprawie Sąd podziela wyrażone w orzecznictwie ugruntowane już poglądy, iż ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym dokumentem stanowiącym źródło informacji wykorzystywanych w postępowaniu podatkowym. Decydujące znaczenie dla obciążenia podatkiem ma więc klasyfikacja gruntu uwidoczniona w prowadzonej przez starostę ewidencji gruntów. Ustalając wysokość zobowiązań podatkowych organy nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów. Podważenie tych danych bądź też ich zmiana może nastąpić jedynie w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi organami administracji (zob. np. wyrok NSA z 29 czerwca 2006 r., II FSK 842/05, LEX nr 242985; wyrok NSA z 15 kwietnia 2008 r., II FSK 372/07, LEX nr 490966; wyrok NSA z 13 stycznia 2010 r., II FSK 1243/08, LEX nr 558871, wyrok WSA w Białymstoku z 16 września 2009 r., I SA/Bk 328/09, LEX nr 536954). Odnosząc powyższe do realiów niniejszej sprawy trzeba zauważyć, że sporne grunty w 2007 r. sklasyfikowane były w ewidencji gruntów i budynków jako tereny kolejowe (Tk). Dlatego też dla ich opodatkowania nie może mieć znaczenia okoliczność, że spełniają warunki dla zdefiniowania ich jako las według ustawy o lasach, a co za tym idzie, opodatkowania podatkiem leśnym - do czego zmierza strona skarżąca. Dopiero zmiana oznaczenia gruntu w ewidencji, na oznaczenie klasyfikujące sporne grunty według rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 383, poz. 454), jako lasy (Ls), może dać organom podstawę do opodatkowania tych gruntów podatkiem leśnym. Podatnikowi kwestionującemu dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków przysługuje uprawnienie do wystąpienia o ich zmianę w odrębnym trybie. Z akt wynika, że Starosta B. działając na wniosek Nadleśnictwa w decyzji z [...] lipca 2008 r. dokonał aktualizacji operatu ewidencyjnego polegającej m.in. na zmianie gruntów oznaczonych symbolem "Tk" na inne użytki, w tym oznaczone symbolem "Ls". Zgodzić się należy z Kolegium, że decyzja ta nie wywołuje skutków prawnych z mocą wsteczną. Ma natomiast wpływ na istnienie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości od 2008 r. Wymiar podatku od nieruchomości za 2007 r. uzależniony jest od danych ujawnionych w ewidencji gruntów i budynków na ten rok podatkowy. Jeszcze raz wymaga więc podkreślenia, że sporne grunty w 2007 r. sklasyfikowane były w ewidencji gruntów i budynków jako tereny kolejowe (Tk). Dlatego też prawidłowo zostały potraktowane przez organy jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Bez znaczenia są przy tym podnoszone przez stronę okoliczności złożenia już w 1988 r. do Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w B. dokumentacji geodezyjnej dotyczącej gruntów położonych w obrębie R. Nie jest rzeczą Sądu kontrolowanie w rozpatrywanej sprawie prawidłowości postępowania organu ewidencyjnego. Podobnie organy podatkowe nie miały kompetencji do dokonywania ustaleń związanych ze sposobem ewidencjonowania gruntów. Niniejsza sprawa dotyczy opodatkowania gruntów podatkiem od nieruchomości i dla organów podatkowych zasadnicze znaczenia ma w tym przypadku, co już wyżej podkreślono, klasyfikacja gruntu widniejąca w ewidencji. Nie mógł więc zostać uwzględniony zarzut naruszenia art. 20 ust. 3a ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne. Odnosząc się do przywołanych w skardze wyroków, Sąd zauważa, że orzeczenie Sądu Najwyższego z 13 lutego 2003 r., III RN 22/02 dotyczyło innego stanu prawnego. Z kolei wyrok WSA w Warszawie z 4 grudnia 2007 r., III SA/Wa 1219/07 dotyczył innego stanu faktycznego, gdzie sporne stało się opodatkowanie podatkiem od nieruchomości budowli drogi. Sąd ten wyraził pogląd, że w sytuacji gdy ewidencja gruntów i budynków nie obejmuje budowli, dla potrzeb opodatkowania należy ustalić, czy budowla faktycznie istnieje. Strona skarżąca formułując zarzut naruszenia art. 217 Konstytucji RP nie sprecyzowała na czym owo naruszenie miałoby polegać. Nie dostrzegając naruszenia tej normy konstytucyjnej, Sąd zauważa, że wszystkie elementy konstrukcyjne podatku od nieruchomości, którego wymiaru dokonano w rozpatrywanej sprawie, wynikają z ustawy oraz aktu prawa miejscowego. W tym stanie rzeczy orzekający w tej sprawie Sąd nie podzielił zarzutów skargi i uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Dlatego też orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).