I SA/Bk 605/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, sędzia WSA Wojciech Stachurski (spr.), Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 lutego 2011 r. sprawy ze skargi T. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] września 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę Zaskarżoną do Sądu decyzją z [...] września 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z [...] czerwca 2010 r. nr[...], odmawiającą Panu T. P. umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie 35.202,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 3.469,00 zł. Z uzasadnienia decyzji organu drugiej instancji wynika, że Pan T. P. (powoływany dalej jako Skarżący) na skutek wypadku komunikacyjnego jest osobą niepełnosprawną ze stwierdzonym 100 % uszczerbkiem na zdrowiu oraz całkowitą niezdolnością do podjęcia pracy zarobkowej, wymagającą stałej opieki. Skarżący, na mocy wyroków sądu cywilnego, otrzymał od Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego w W. odszkodowanie w łącznej wysokości 661.982,22 zł wraz z odsetkami w łącznej kwocie 243.386,20 zł oraz rentę miesięczną w wysokości 1000,00 zł. Wypłata odszkodowania i odsetek nastąpiła w 2008 i w 2009 r. Na skutek złożenia korekty zeznania rocznego PIT-37 za 2008r., w której Skarżący wykazał m.in. uzyskane dochody z tytułu odsetek od odszkodowania, powstała zaległość podatkowa w kwocie 35.202,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 3.469,00 zł Mając powyższy na uwadze, strona skarżąca wnioskiem z 22 kwietnia 2010 r. (sprecyzowanym pismem z 21 maja 2010 r.) zwróciła się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z prośbą o umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych m.in. za 2008 r. Organ pierwszej instancji uznał jednak, że w sprawie nie wstąpiły przesłanki warunkujące umorzenie zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę, tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) - zwanej dalej w skrócie "o.p." Stanowisko to podzielił też Dyrektor Izby Skarbowej w B., który stwierdził, że Skarżący posiada stałe źródło dochodów oraz środki pieniężne na lokatach, które przynoszą dochód w postaci odsetek. Stan zdrowia Skarżącego-100 % uszczerbek na zdrowiu, niezdolność do podjęcia pracy zarobkowej, konieczność stałej opieki, nie może przesądzać o istnieniu ważnego interesu strony. Ponadto zdaniem organu zapłata zaległości nie spowoduje ani utraty źródła dochodu, ani uszczerbku na majątku skutkującego zagrożeniem egzystencji. Powoływanie się na konieczność zapewnienie w przyszłości środków na leczenie i rehabilitację, bez skonkretyzowania wielkości niezbędnych kwot, również nie przesądza o istnieniu ważnego interesu podatnika. Tym bardziej, że z akt sprawy wynika, że Skarżący otrzymał m.in. z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych dofinansowanie zakupu wózka inwalidzkiego w kwocie 1.500,00 zł i pionizatora w kwocie 3.000,00 zł oraz z Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie w B. dofinansowanie do modernizacji łazienki w zakresie przystosowania jej do swoich potrzeb w wysokości 8.803,52 zł. Stwierdzając z kolei brak przesłanki "ważnego interesu publicznego" ,organ odwoławczy podniósł, że umorzenie zaległości podatkowych ma charakter wyjątkowy, gdyż definitywnie zwalnia dłużnika Skarbu Państwa z jego powinności. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej twierdzenie strony skarżącej, że w przypadku zapłaty należności będzie zmuszona do korzystania z pomocy społecznej, jako osoba żyjąca w niedostatku, jest nieuprawnione. Skarżący osiąga stały dochód w wys. 1.500,00 zł netto, co nie kwalifikuje go do otrzymywania pomocy społecznej. Dodatkowo, w związku z sytuacją zdrowotną, otrzymuje pomoc Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem pełnomocnik Skarżącego wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej wydanie decyzji organu I instancji. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła: 1) niespełnienie obowiązku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, przez co nie stworzono rzeczywistego obrazu i nietrafnie zastosowano przepisy prawa, 2) nieuwzględnienie ważnego interesu podatnika, 3) nieuwzględnienie ważnego interesu publicznego, 4) wydanie postanowienia bez wcześniejszego rzetelnego zbadania sytuacji materialnej, rodzinnej i zdrowotnej Skarżącego. Pełnomocnik strony stwierdziła, że organ odwoławczy pominął fakt, iż Skarżący wymaga olbrzymich nakładów finansowych na dalsze leczenie operacyjne, którego koszt ze względu na obecne badania i eksperymenty nie jest znany oraz fakt, że miesięczny dochód Skarżącego jest znacznie niższy wydatki. Pełnomocnik Skarżącego zarzuciła naruszenie zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania poprzez równe traktowanie Skarżącego, będącego osobą niepełnosprawną z osobami zdrowymi, zdolnymi do pracy zarobkowej. Podniosła również zarzut naruszenia art. 5 oraz art. 58 § 2 Kodeksu cywilnego, które stanowią, że nieważna jest czynność prawna niezgodna z zasadami współżycia społecznego. Pismem procesowym z 20 lutego 2011 r. pełnomocnik wniósł o dopuszczenie dowodu z dokumentów na okoliczność stanu zdrowotnego i majątkowego Skarżącego. Podczas rozprawy 24 lutego 2011 r. Sąd postanowił dopuścić powyższy dowód. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Podstawą materialno-prawną zapadłych w niniejszej sprawie decyzji organów podatkowych jest przepis art. 67a § 1 pkt 3 o.p. Przepis ten daje możliwość umorzenia ciążących na podatniku zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej, jeśli jest to uzasadnione ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Wynikająca z tego przepisu norma prawna nie wyznacza w sposób kategoryczny prawnych konsekwencji dla określonego rodzaju stanów faktycznych, pozostawiając to uznaniu organu podatkowego. Ustawodawca zastrzegł bowiem, że w przypadku wystąpienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego organ podatkowy może na wniosek podatnika umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Komentowany przepis wprowadza do systemu prawa podatkowego tzw. luz decyzyjny (por. J. Wróblewski, Sądowe stosowanie prawa, PWN, Warszawa 1972, s. 222). Decyzje organów podatkowych mają w tych sprawach charakter uznaniowy. Nie oznacza to oczywiście, iż swoboda w przyznawaniu tego rodzaju ulg jest niczym nieograniczona. Wykładnia gramatyczna przepisu art. 67a § 1 pkt 3 o.p. daje podstawę do stwierdzenia, że do uznania administracyjnego, a więc możliwości wyboru określonego kierunku rozstrzygnięcia dochodzi po ustaleniu, iż w sprawie zaistniała przesłanka w postaci "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Jeśli żadna z tych przesłanek nie jest spełniona, organ podatkowy nie ma w tym zakresie możliwości wyboru konsekwencji prawnych i nie może przyznać wnioskowanej ulgi w spłacie podatku. Natomiast wykazanie istnienia którejś z wymienionych przesłanek, choć pozwala organowi podatkowemu na zastosowanie tej ulgi, to jednak bezpośrednio do tego nie zobowiązuje. W tym przypadku organ podatkowy powinien najpierw wyważyć interes jednostki i interes majątkowy Skarbu Państwa lub gminy. Zasadą konstytucyjną jest bowiem obowiązek każdego obywatela do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków (art. 84 Konstytucji RP). Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie w swych orzeczeniach podkreślał, że sąd administracyjny nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ administracji wybór jest słuszny. Sądy administracyjne zostały powołane do kontroli legalności działalności administracji publicznej, a zatem nie są one uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Decyzje uznaniowe organów podatkowych podlegają natomiast badaniu, co do ich zgodności z przepisami proceduralnymi (zob. wyrok NSA z 13 kwietnia 1998 r., sygn. akt I SA/Kr 1227/97, opub. Lex Nr 33404). W wyroku z 7 lutego 2001 r. (sygn. akt I SA/Gd 1507/00, opub. Lex Nr 46473) NSA podkreślił, iż sądowa kontrola legalności tzw. decyzji uznaniowych sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach. Zdaniem Sądu w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe należycie ustaliły stan faktyczny i rozważyły argumenty strony skarżącej w odniesieniu do przesłanek "ważnego interesu podatnika", jak też wzięły pod uwagę ewentualne zaistnienie przesłanki "interesu publicznego". Wskazuje na to zarówno sposób prowadzenia postępowania wyjaśniającego, jak i uzasadnienie wydanych decyzji. Organy ustaliły sytuację majątkową, rodzinną i zdrowotną Skarżącego. W oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organy stwierdziły, że stan zdrowia Skarżącego - 100 % uszczerbek na zdrowiu, niezdolność do podjęcia pracy zarobkowej, konieczność stałej opieki, nie może stanowić jedynego kryterium istnienia ważnego interesu strony. Skarżący posiada bowiem środki na uregulowanie zobowiązania (stałe źródło dochodów oraz środki pieniężne na lokatach, które przynoszą dochód w postaci odsetek), stąd też zapłata zaległości nie spowoduje ani utraty źródła dochodu, ani uszczerbku na majątku skutkującego zagrożeniem egzystencji. Powoływanie się na konieczność zapewnienia w przyszłości środków na leczenie i rehabilitację, bez skonkretyzowania wielkości niezbędnych kwot, również nie przesądza o istnieniu ważnego interesu podatnika. Ponadto w ramach przysługującego uznania administracyjnego organy stwierdziły, że przyznaniu Skarżącemu przedmiotowej ulgi sprzeciwiają się względy społeczne, a swoje stanowisko należycie w tym względzie uzasadniły. Organy podniosły, że twierdzenie strony skarżącej, że w przypadku zapłaty należności będzie zmuszona do korzystania z pomocy społecznej, jako osoba żyjąca w niedostatku, jest nieuprawnione. Skarżący dysponuje bowiem znacznymi oszczędnościami, których wielkość znacznie przekracza ciążące na nim zaległości. Dodatkowo, w związku z sytuacją zdrowotną, otrzymuje pomoc Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie. Oceny tej nie zmienia powoływanie się przez stronę Skarżącą na konieczność poniesienia w przyszłości bliżej nieokreślonych wydatków na zabiegi lekarskie. Trudno jest bowiem w tej chwili jednoznacznie stwierdzić, czy i w jakiej wielkości te wydatki strona skarżąca poniesie. Organy podatkowe zobligowane były natomiast do uwzględnienia aktualnej sytuacji majątkowej Skarżącego, która – jak wynika z poczynionych ustaleń – w pełni pozwala mu na uregulowanie ciążących na nim zaległości podatkowych. Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdził, że pomimo, iż wynik przeprowadzonego postępowania jest niezgodny z oczekiwaniami strony skarżącej, nie może to oznaczać, że zaskarżona decyzja narusza prawo. Zdaniem Sądu w tej sprawie nie doszło więc do naruszenia przepisów art. 122 i art. 187 o.p. oraz powiązanego z nimi art. 67a 1 pkt 3 § o. p. Bezzasadny jest także zarzut naruszenia art. 5 oraz art. 58 § 2 Kodeksu cywilnego. Jak słusznie wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej w postępowaniu w sprawie ulg podatkowych organy działają wyłącznie na podstawie przepisów o.p., które w przedmiotowym zakresie nakazują kierowanie się przesłankami ważnego interesu strony lub interesu publicznego, nie przewidują natomiast uwzględniania zasad współżycia społecznego. Mając powyższe na uwadze, Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji.