I SA/Bk 631/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Protokolant referent Mateusz Kownacki, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 listopada 2017 r. sprawy ze skargi E. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za 2016 rok oddala skargę Pismem z dnia [...] stycznia 2017 r. Pan E. D. (dalej powoływany także jako Skarżący) wystąpił do Urzędu Gminy w M. z wnioskiem o umorzenie zaległości w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za 2016 r. wraz z odsetkami. Powyższe argumentował tym, iż nie posiada rachunków bankowych, rachunków dokumentujących dopłaty unijne, w gospodarstwie rolnym brak jakiegokolwiek sprzętu rolniczego i inwentarza żywego. Dom wymaga kapitalnego remontu. Prowadzi uprawę ukierunkowaną na zaspokojenie własnych potrzeb, nie ponosi wydatków na żywność. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2017 r., Nr [...], Wójt Gminy M. odmówił Skarżącemu umorzenia zaległego podatku za 2016 r. w kwocie 90,00 zł wraz z odsetkami, szeroko uzasadniając swoje stanowisko. Organ podał, że podjął działania zmierzające do wszechstronnego ustalenia warunków funkcjonowania podatnika w celu dokonania oceny czy istnieje ważny interes podatnika lub interes publiczny, który uzasadniałby umorzenie zaległości. Podatnik nie wyraził zainteresowania w udokumentowaniu organowi podatkowemu swojej sytuacji. W dniu wyznaczonym do oględzin i sporządzenia protokołu o stanie majątkowym podatnik był nieobecny w miejscu zamieszkania, podobnie jak w latach poprzednich w których występował z żądaniem zastosowania umorzenia zaległości podatkowych. Organ uznał, że w sprawie nie zachodzi przesłanka z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej powoływana jako o.p.) - ważnego interesu podatnika, czy interesu publicznego - do zastosowania umorzenia zaległości podatkowej, z odsetkami. Taką ocenę wywiódł z ustaleń poczynionych z urzędu, wyjaśnień i zachowania podatnika. Od tej decyzji odwołał się Skarżący, wnosząc o jej uchylenie. Wskazał, że nie jest w stanie ponosić jakichkolwiek wydatków, w szczególności z powodu niskiej dochodowości prowadzonego gospodarstwa rolnego, braku oszczędności, złego stanu technicznego domu i ubóstwa. Decyzją z dnia [...] maja 2017 r., Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzje. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Kolegium wskazało, że w przedmiotowej sprawie organ I instancji, podjął czynności w celu zgromadzenia materiału dowodowego obrazującego warunki funkcjonowania podatnika. Wezwał go do osobistego stawienia się w siedzibie Urzędu Gminy w M. do przedstawienia swojej sytuacji majątkowej, zdolności płatniczych, uzyskiwanych dochodów oraz członków rodziny, ponoszonych wydatków (leczenie, utrzymanie gospodarstwa domowego i inne) oraz innych dowodów dotyczących sytuacji, wskazujących na zaistnienie przesłanki do zastosowania umorzenia. Na powyższe wezwanie podatnik nie stawił się, więc nie mogły zostać sporządzone dowody na potrzeby niniejszej sprawy. Organ podjął czynności w celu dokonania oględzin nieruchomości zamieszkałej przez Skarżącego i sporządzenia protokołu z przesłuchania podatnika. Jednak i z tych czynności nie mogły zostać sporządzone dowody przedstawiające sytuację podatnika, bowiem nie było go w miejscu oględzin. Kolegium podkreśliło, że podatnik jedynie kierował do organu pisemne wyjaśnia, twierdząc, że nie posiada dowodów na okoliczność swojej sytuacji dochodowej, a jednocześnie nie dostosował się do wezwań organu podatkowego I instancji w celu sporządzenia dowodów przedstawiających jego sytuację. Podatnik unika kontaktu z organem podatkowym, który ma prawne możliwości z Ordynacji podatkowej sporządzenia stosownych dowodów. Podatnik, występując z żądaniem zastosowania umorzenia zaległości podatkowych, z odsetkami, powinien współpracować z organem podatkowym w wykazaniu wyjątkowości swojej sytuacji. Kolegium podzieliło stanowisko organu podatkowego I instancji, iż nie wystąpiła przesłanka uzasadnionego ważnego interesu podatnika, ani przesłanka interesu publicznego, dające podstawę do pozytywnego załatwienia sprawy, poprzez zastosowanie żądanego umorzenia zaległości podatkowej w kwocie 90,00 zł. Trudna sytuacja finansowa, dochodowa, zły stan techniczny domu, nie mogą być uznane za przesłankę umożliwiającą zastosowanie umorzenia zaległości podatkowych i nie można tych okoliczności utożsamiać z ważnym interesem podatnika. Na powyższą decyzję Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając naruszenie przepisów postępowania, polegające na nierozważeniu w sposób wszechstronny i wyczerpujący zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, co dało podstawę do błędnego uznania, iż nie zachodzą przesłanki z art. 67a § 1 pkt 3 o.p. do umorzenia zaległości podatkowej za 2016 r. wraz z odsetkami. Skarżący zarzucił także przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów w zakresie ustalenia rzeczywistego stanu majątkowego, polegające na błędnym uznaniu, iż jest w stanie uiścić zobowiązanie, bez zachwiania podstaw swojej egzystencji. W uzasadnieniu skargi, Skarżący ponownie wskazał, że wydzierżawił użytki rolne w zamian za opłacenie podatku rolnego, z uwagi na brak zainteresowania nieruchomościami ewentualnych nabywców. Natomiast sam, z uwagi na brak sprzętu rolniczego, nie jest w stanie prowadzić dochodowej działalności rolniczej. Nie ma oszczędności, żyje w ubóstwie. Dom w którym mieszka nie posiada łazienki, wody bieżącej, centralnego ogrzewania i wymaga kapitalnego remontu, Komornik zlicytował 3/4 majątku. Okoliczności te przemawiają za zastosowaniem umorzenia. W przypadku, gdy ureguluje zaległość podatkową, będzie zmuszony korzystać z pomocy państwa w zaspokojeniu swoich potrzeb materialnych, co nie leży w interesie społecznym. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B., podtrzymując stanowisko w sprawie, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Podstawą materialno-prawną zapadłych w niniejszej sprawie decyzji organów podatkowych jest w szczególności art. 67a § 1 pkt 3 o.p. Przepis ten daje możliwość umorzenia ciążących na podatniku zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę, jeśli jest to uzasadnione ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Wynikająca z tego przepisu norma prawna nie wyznacza w sposób kategoryczny prawnych konsekwencji dla określonego rodzaju stanów faktycznych, pozostawiając to uznaniu organu podatkowego. Ustawodawca zastrzegł bowiem, że w przypadku wystąpienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego organ podatkowy może na wniosek podatnika umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Komentowany przepis wprowadza do systemu prawa podatkowego tzw. luz decyzyjny (por. J. Wróblewski, Sądowe stosowanie prawa, PWN, Warszawa 1972, s. 222). Decyzje organów podatkowych mają w tych sprawach charakter uznaniowy. Powyższe nie oznacza, że swoboda w przyznawaniu tego rodzaju ulg jest niczym nieograniczona. Wykładnia gramatyczna przepisu art. 67a § 1 pkt 3 o.p. daje podstawę do stwierdzenia, że do uznania administracyjnego, a więc możliwości wyboru określonego kierunku rozstrzygnięcia dochodzi po ustaleniu, iż w sprawie zaistniała przesłanka w postaci "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Jeśli żadna z tych przesłanek nie jest spełniona, organ podatkowy nie ma w tym zakresie możliwości wyboru konsekwencji prawnych i nie może przyznać wnioskowanej ulgi w spłacie podatku. Natomiast wykazanie istnienia którejś z wymienionych przesłanek, choć pozwala organowi podatkowemu na zastosowanie tej ulgi, to jednak do tego nie zobowiązuje. W tym przypadku organ podatkowy powinien najpierw wyważyć interes jednostki i interes majątkowy Skarbu Państwa lub gminy. Zasadą konstytucyjną jest bowiem obowiązek każdego obywatela do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków (art. 84 Konstytucji RP). Ponadto w doktrynie wskazuje się, że uznanie administracyjne sprowadza się do tego, że organ podatkowy jest zobligowany do ustalenia, czy w danej sprawie mają miejsce przesłanki uzasadniające zastosowanie ulgi. Musi zatem wszechstronnie wyjaśnić okoliczności faktyczne po to, aby na tej podstawie stwierdzić, czy występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Ustalenie istnienia tych przesłanek nie wiąże organu podatkowego w tym sensie, że nie musi on podjąć korzystnej dla podatnika decyzji. Może bowiem - w ramach swojego uznania - zadecydować o odmowie odroczenia terminu, nawet wówczas, gdy istnieje np. "ważny interes podatnika". Decyzja taka wymaga stosownego uzasadnienia. Uznanie administracyjne wyraża się nie w swobodzie oceny istnienia w stanie faktycznym przesłanek odroczenia (lub analogicznie – umorzenia zaległości podatkowych), ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w sytuacji ich istnienia". (R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Lex 2011). Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie w swych orzeczeniach podkreślał, że sąd administracyjny nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ administracji wybór jest słuszny. Sądy administracyjne zostały powołane do kontroli legalności działalności administracji publicznej, a zatem nie są one uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Decyzje uznaniowe organów podatkowych podlegają natomiast badaniu co do ich zgodności z przepisami proceduralnymi (zob. wyrok NSA z 13 kwietnia 1998 r., sygn. akt I SA/Kr 1227/97, Lex Nr 33404). W wyroku z 7 lutego 2001 r. (sygn. akt I SA/Gd 1507/00, Lex Nr 46473) NSA podkreślił, iż sądowa kontrola legalności tzw. decyzji uznaniowych sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach. Przywołane poglądy Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela. Zdaniem Sądu w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe należycie ustaliły stan faktyczny. W szczególności nie budzi żadnych wątpliwości fakt powstania zaległości z tytułu łącznego zobowiązania podatkowego. Organy prawidłowo ustaliły też sytuację majątkową Skarżącego, wskazując na posiadane grunty orne o powierzchni 4,1365 ha (co stanowi 1,695 ha przeliczeniowych), las o powierzchni 0,8123 ha, dom murowany o powierzchni 103,04 m². Z jednej strony wskazano na deklarowaną przez podatnika trudną sytuację finansową, dochodową, zły stan domu – podatnik nie przedstawił na te okoliczności dowodów. Z drugiej strony organy podniosły, że Skarżący zaspokaja potrzeby żywnościowe w oparciu o własne gospodarstwo, nie korzysta ze świadczeń z pomocy społecznej, nadto mimo deklarowanego braku dochodów z gospodarstwa wydzierżawił je bez czynszu jedynie w zamian "za podatek". Organy wskazały również na konieczność zapewnienia środków (poprzez egzekwowanie dochodów z podatków) na realizację różnych celów społecznych w gminie. Organy rozważyły zaistnienie w sprawie przesłanek "ważnego interesu podatnika", jak też wzięły pod uwagę ewentualne zaistnienie przesłanki "interesu publicznego". Wskazują na to uzasadnienia wydanych decyzji. Organy doszły jednak do wniosku, że w przypadku Skarżącego przesłanki takie nie zachodzą. W kontekście rozpoznawanej sprawy trzeba zauważyć, że wprawdzie to na organie podatkowym spoczywa obowiązek zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, to jednak słusznie wskazano w doktrynie, że w postępowaniu podatkowym przeważająca ilość dowodów, co do zasady, jest lub powinna być w posiadaniu strony. To strona ma interes w tym, aby wszystkie te dowody przedstawić organowi celem wykazania swoich racji. Jeżeli tego nie czyni, to tym samym nie pozwala na postawienie organowi zarzutu, że działał nieprawidłowo pomijając dowody nieujawnione, którymi z powodu braku działania strony nie dysponował. Ocena prawidłowości i zgodności z prawem działania organu nie może być dokonywana w oderwaniu od tego, w jakich okolicznościach towarzyszących postępowaniu organ wydawał decyzję (P. Pietrasz, w: R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski S. Presnarowicz, Ordynacja Podatkowa, Komentarz do art. 187, opubl. w LEX). W orzecznictwie zwrócono uwagę na to, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje tzw. zasada współdziałania. Znajduje ona uzasadnienie w relacjach zasady prawdy materialnej oraz w prawach strony do czynnego udziału w postępowaniu podatkowym. Podatnik powinien sam ujawnić wszystko to, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy (wyrok NSA z dnia 24 maja 2004 r., FSK 78 i 79/04, LEX nr 109935), zwłaszcza w sytuacji, gdy posiada on dowód, którym organ nie dysponuje (wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2003 r., I SA/Łd 450/01, niepubl.). W niniejszej sprawie Skarżący wyjątkowo uporczywie nie współpracował z organem podatkowym. Pomimo wezwania organu I instancji z [...] lutego 2017 r. Skarżący nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających jego sytuację życiową i materialną. Następnie pomimo otrzymania zawiadomienia o przeprowadzeniu oględzin nieruchomości, Skarżący w dniu [...] marca 2017 r. uniemożliwił dokonanie tej czynności (pracownicy organu zastali zamknięty dom). Trzeba podnieść, że analogiczna sytuacja występowała także w latach poprzednich (np. sprawa I SA/Bk 830/15). Mimo to organy wydając decyzję oparły się o wystarczający materiał dowodowy, pozyskany z instytucji, które dysponowały informacjami istotnymi z punktu widzenia prowadzonego postępowania. Zebrane dowody zostały poddane ocenie w kontekście zaistnienia w sprawie przesłanek warunkujących uwzględnienie wniosku Skarżącego. Mając powyższe na uwadze, Sąd stwierdził, że pomimo, iż wynik przeprowadzonego postępowania nie jest zgodny z oczekiwaniami Skarżącego, nie może to oznaczać, że zaskarżona decyzja narusza prawo. Zdaniem Sądu w tej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, ani stanowiącego materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia art. 67a o.p. Mając powyższe na uwadze, Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369) orzekł, jak w sentencji.