I SA/Bk 69/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski, Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 listopada 2013 r. sprawy ze skargi H. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do sierpnia 2010 roku oddala skargę Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] października 2012 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...] czerwca 2012 r. nr [...] w sprawie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do sierpnia 2010 r. Jak wskazano w uzasadnieniu decyzji, w wyniku czynności sprawdzających przeprowadzonych w Firmie Handlowej "A." M. P. w B. ustalono, że Pani H. R. (dalej Skarżąca) nie zaewidencjonowała w prowadzonych księgach podatkowych 26 faktur zakupu o wartości 18.658,03 zł (wartość netto 15.849,52 zł, VAT 2.763,51 zł) wystawionych na jej rzecz przez firmę M. P. Dokonana następnie analiza porównawcza zakupów Skarżącej oraz okazanych paragonów fiskalnych wykazała, że podatniczka w okresie od stycznia do sierpnia 2010 r. dokonała sprzedaży 1.754 paczek papierosów oraz kart pre paid o wartości 7.338,37 zł z pominięciem kas rejestrujących. Zauważono, że Skarżąca wyjaśniała, że przedłożone przez nią rolki nie odzwierciedlają rzeczywistej sprzedaży, gdyż brak jest rolek dokumentujących około 3 miesiące sprzedaży. Winą za ten stan rzecz podatniczka obarczyła swoich pracowników, wskazując, że to oni zniszczyli lub wyrzucili rolki, co umożliwiło im bezkarną kradzież należących do niej towarów. Organ podkreślił, że posiadanie przez podatnika kompletnej dokumentacji wymaganej przepisami prawa ma podstawowe znaczenie w zakresie wykazania prawidłowości i zgodności z rzeczywistością rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast wszelkie konsekwencje wynikające z faktu niewypełnienia (nawet bez swojej winy) obowiązku przechowywania przez wskazany przepisami czas dokumentów źródłowych (§ 7 ust. 1 pkt 1 i 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania, Dz. U. Nr 212, poz. 1338) obciążają podatnika. Zdaniem organu odwoławczego, przedłożenie niekompletnych rolek z kopiami paragonów fiskalnych stanowi naruszenie wskazanych wyżej obowiązków. Tym samym brak możliwości obliczenia rzeczywistej ilości paczek papierosów i kart pre paid, których sprzedaż została zaewidencjonowana w kasach fiskalnych, na podstawie dokumentów, które podatnik miał obowiązek wystawiać i przechowywać w swojej dokumentacji, obciąża stronę. W konsekwencji za prawidłowe uznano ustalenia organu I instancji w zakresie uznania za nierzetelną prowadzonej przez podatnika księgi podatkowej w części dotyczącej sprzedaży detalicznej papierosów i kart pre paid w kioskach wielobranżowych zlokalizowanych przy ulicach A. M. [...] i W. W. [...] w B. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w przypadku braku danych niezbędnych do ustalenia rzeczywistej podstawy opodatkowania (niezależnie od przyczyn braku tych danych), organ podatkowy uprawniony jest do jej oszacowania. Wskazał, że każda metoda szacunkowa wynikająca z art. 23 ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) nie ma nigdy cech metody doskonałej, ale jest to konieczność i konsekwencja wynikająca z nierzetelnego prowadzenia przez podatnika ewidencji. Ustalenie podstawy obliczenia podatku polega na dokonywaniu ustaleń przybliżonych do stanu rzeczywistego, ale nie tożsamego ze stanem rzeczywistym. W rezultacie w zakresie, w jakim Skarżąca nie przedłożyła kopii paragonów fiskalnych, z których wynika faktyczna ilość i wartość sprzedanych w danym dniu papierosów i kart pre paid, nie można uznać zarzutów co do wysokości oszacowanej podstawy opodatkowania za uzasadnione. Dodatkowo organ zauważył, że pomimo braku przedłożenia kopii paragonów fiskalnych organ I instancji przyjął, że Skarżąca zaewidencjonowała za pośrednictwem kas rejestrujących sprzedaż 2.624 paczek papierosów oraz kart pre paid o wartości 12.100,63 zł na podstawie fiskalnych raportów miesięcznych i złożonych przez podatniczkę wyjaśnień. Analiza miesięcznych raportów fiskalnych nie pozwoliła na stwierdzenie, jakie konkretnie towary i w jakich kwotach zostały zaewidencjonowane we wskazanych przez Stronę dniach, za które brakuje paragonów fiskalnych. Raporty zawierały bowiem jedynie sumaryczne dane o obrocie i kwotach podatku za daną dobę w ujęciu według poszczególnych stawek oraz sprzedaży zwolnionej od podatku. W związku z powyższym przyjęto, że w dniach, za które brakuje paragonów fiskalnych, wartość sprzedaży opodatkowanej 22% stawką VAT wynikająca z raportu fiskalnego za dan dzień odpowiada wartości sprzedanych w tym dniu papierosów i kart pre paid. Mając na uwadze powyższe, wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży papierosów obliczono, jako iloczyn ilości sprzedanych poza ewidencją paczek papierosów i średniej ceny sprzedaży papierosów stosowanej przez Skarżącą w okresie od stycznia do sierpnia 2010 r. Przy czym średnią cenę sprzedaży papierosów obliczono na podstawie przedłożonych przez podatniczkę w toku kontroli paragonów fiskalnych. Z analizy paragonów wynika, że w okresie od stycznia do sierpnia 2010 r. zaewidencjonowano sprzedaż 8.900 paczek papierosów o wartości 80.567,55 zł. Zgodnie z powyższym średnia cena paczki papierosów w tym okresie wynosiła 9,05 zł (80.567,55 : 8.900). W ten sposób wyliczono, że wartość sprzedaży papierosów poza ewidencją wyniosła 15.873,79 zł (1.754 x 9,05 zł). W związku z tym, że nie było możliwości ustalenia, kiedy doszło do sprzedaży brakujących paczek papierosów, dokonano rozliczenia pozaewidencyjnej sprzedaży na poszczególne miesiące udziałem miesięcznej sprzedaży opodatkowanej według 22 % stawki podatku w wartości sprzedaży ogółem. Z kolei wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży kart pre paid obliczono, jako iloczyn wartości niezaewidencjonowanej sprzedaży kart pre paid i procentowego udziału sprzedaży opodatkowanej 22% stawką VAT w wartości sprzedaży ogółem. W ocenie organu odwoławczego wypracowana przez organ I instancji metoda szacowania podstawy opodatkowania spełnia dyspozycję z art. 23 § 5 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ I instancji wyczerpująco przeanalizował ustawowe metody szacowania podstawy opodatkowania pod kątem niniejszej sprawy oraz przedstawił powody, dla których odmówił ich zastosowania. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej nie znajdują oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym przedstawione przez Skarżącą wyliczenia odnośnie ilości zakupionych papierosów i kart pre paid oraz ilości, której sprzedaż została zaewidencjonowana w kasie fiskalnej. Z akt sprawy wynika, że w okresie od stycznia do sierpnia 2010 r. Skarżąca nabyła 13.026 paczek papierosów (11.902 na podstawie wykazanych w ewidencji faktur zakupu i 1.124 na podstawie nieujawnionych w ewidencji faktur VAT) oraz 3.710 sztuk kart pre paid (3.552 na podstawie wykazanych w ewidencji faktur zakupu oraz 158 na podstawie nieujawnionych w ewidencji faktur VAT). Z kolei z przedłożonych przez Skarżącą paragonów fiskalnych wynika, że za pomocą dwóch kas fiskalnych zaewidencjonowano w okresie od stycznia do sierpnia 2010 r. sprzedaż 8.900 paczek papierosów i 2.084 kart pre paid. Organ odwoławczy przyznał, że w protokole z [...] marca 2012 r. organ I instancji nieprawidłowo wskazał ilość nabytych przez podatniczkę kart pre paid o wartości 100 zł. Pozostaje to jednak bez wpływu na wyliczenie ilości kart, jaka została sprzedana z pominięciem kas rejestrujących. W protokole wskazano, że Skarżąca zakupiła 69 kart o wartości 100 zł, zaś w kasie fiskalnej zarejestrowała sprzedaż 60 kart. W rezultacie w protokole kontroli przyjęto, że podatniczka sprzedała poza ewidencją 9 kart o wartości 100 zł (69-60). Z analizy faktur zakupu wynika natomiast, że w kontrolowanym okresie Skarżąca nabyła 20 kart o wartości 100 zł, zaś w kasie fiskalnej zarejestrowała sprzedaż 11 kart. Z powyższego wynika, że ilość kart o wartości 100 zł sprzedanych poza ewidencją wynikająca z faktur zakupu i obliczona przez organ w protokole kontroli jest taka sama i wynosi 9 sztuk. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku Skarżąca zaskarżyła w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B., zarzucając jej naruszenie: – art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a., poprzez niewyczerpujące zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, – art. 8 w zw. z art. 11 k.p.a., przez dowolność w wydaniu decyzji i niedostateczne wyjaśnienie jej podstaw, – art. 111 ust. 1 i 2 w zw. z art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), poprzez ich niezasadne zastosowanie, – art. 193 w zw. z art. 23 § 1 pkt 2 i 5 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez uznanie, że księgi prowadzone przez Skarżącą były nierzetelne i prowadzone u sposób wadliwy, a co za tym idzie, zawarte w nich zapisy nie mogą stanowi dowodu w sprawie, a w efekcie określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, – art. 23 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez jego niezastosowanie. Wskazując na powyższe zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji u całości, jak też decyzji organu I instancji oraz zasadzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zdaniem Skarżącej, w niniejszej sprawie trudno uznać, że księgi prowadzone były nierzetelnie, stwierdzono bowiem jedynie brak niektórych rolek z kas rejestrujących i uszkodzenie oraz wyblakniecie, a w konsekwencji nieczytelność innych. Dokumenty księgowe, które się zachowały w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów wskazują na prawidłowe prowadzenie przez Skarżącą ksiąg podatkowych. Za bezpodstawne Skarżąca uznała ustalenie niezaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania. Organ I instancji ustalenia ilości i wartości sprzedanych paczek papierosów i kart dokonał na podstawie rozliczenia ilościowo-wartościowego tych towarów, a zatem dokumentach uzyskanych w toku postępowania. Stąd należało zastosować art. 23 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Skarżąca zarzuciła, że organy nie uwzględniły jej zeznań oraz tego, że miała ona problemy z pracownikami, którzy przywłaszczali sobie towar stanowiący jej własność. Zauważyła także, że niezaewidencjonowanie 26 faktur VAT stanowiło nieprawidłowość na jej niekorzyść. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zasadniczą kwestią sporną w sprawie jest ustalenie wysokości niezaewidencjonowanego przy zastosowaniu kasy rejestrującej obrotu z tytułu sprzedaży detalicznej papierosów i kart pre paid w kioskach wielobranżowych zlokalizowanych przy ulicach A. M. [...] i W. W. [...] w B. Nie ulega wątpliwości, że Skarżąca nie zaewidencjonowała w prowadzonych księgach podatkowych 26 faktur zakupu o wartości 18.658,03 zł wystawionych na jej rzecz przez firmę M. P. Stwierdzając tę okoliczność organ I instancji dokonał analizy porównawczej dokonanych przez Skarżącą zakupów oraz okazanych paragonów fiskalnych. Uwzględniono dane wynikające ze spisu z natury na dzień 31 grudnia 2009 r. oraz wyjaśnienia Skarżącej, że na dzień zakończenia działalności cały towar został sprzedany. Analiza ta wykazała ostatecznie, że podatniczka w okresie od stycznia do sierpnia 2010 r. dokonała sprzedaży 1.754 paczek papierosów oraz kart pre paid o wartości 7.338,37 zł z pominięciem kas rejestrujących. Wymaga podkreślenia, że podejmując ustalenie dotyczące nie zaewidencjonowania w księgach podatkowych Skarżącej całości obrotu z tytułu sprzedaży detalicznej papierosów i kart pre paid organ oparł się na całości zgromadzonego materiału dowodowego. W tym zakresie uwzględniono wyjaśnienia Skarżącej, które zostały poparte dowodami. W szczególności pomimo nie przedłożenia paragonów fiskalnych organ I instancji przyjął, że Skarżąca zaewidencjonowała za pośrednictwem kas rejestrujących sprzedaż 2.624 paczek papierosów oraz kart pre paid o wartości 12.100,63 zł na podstawie fiskalnych raportów miesięcznych. Nie było natomiast podstaw do uwzględnienia wyjaśnień, które nie zostały w żaden sposób udokumentowane. Trzeba zauważyć, że sama Skarżąca w zastrzeżeniach do protokołu kontroli wskazała, że przedłożone przez nią rolki nie odzwierciedlają rzeczywistej sprzedaży, gdyż brak jest rolek dokumentujących około 3 miesiące sprzedaży. Winą za ten stan rzecz podatniczka obarczyła swoich pracowników, wskazując, że to oni zniszczyli lub wyrzucili rolki, co umożliwiło im bezkarną kradzież należących do niej towarów. Niewątpliwie konsekwencje związane z ewentualnymi nieprawidłowościami, jakich dopuścili się pracownicy Skarżącej obciążają ją, jako podatnika, na którym ciąży obowiązek dokumentowania sprzedaży zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz dokonania prawidłowego rozliczenia podatkowego. W szczególności zgodnie z § 7 ust. 1 pkt 1 i 8 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2, są obowiązani dokonywać ewidencji każdej sprzedaży oraz wydruku paragonu fiskalnego lub faktury VAT z każdej sprzedaży, jak również wydawać oryginał wydrukowanego dokumentu nabywcy, oraz przechowywać kopie dokumentów kasowych przez ustawowo wymagany okres. Wyjaśnienia Skarżącej nie dawały podstaw do uchylenia się od konsekwencji nie dochowania wskazanych obowiązków. Zgodnie z art. 193 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty (§ 2). Organ podatkowy nie uznaje za dowód w rozumieniu przepisu § 1 ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy (§ 4). Jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że księgi podatkowe są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy, to w protokóle badania ksiąg określa, za jaki okres i w jakiej części nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów (§ 6). Na podstawie art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są zobowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Stosownie do art. 109 ust. 3 ww. ustawy podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obwiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej. Organ I instancji prawidłowo uznał, że prowadzone przez podatnika rejestry i zakupu za styczeń, luty, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień i sprzedaży za okres od stycznia do sierpnia 2010 r. w części dotyczącej zakupu i sprzedaży detalicznej papierosów i kart pre paid nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Powyższe wynikało z faktu niezaewidencjonowania przez Skarżącą całości obrotu z tytułu zakupu i sprzedaży papierosów i kart pre paid. Należy zgodzić się ze stanowiskiem, że nie objęcie rejestracją sprzedaży przy użyciu kasy fiskalnej stanowi potwierdzenie nierzetelności prowadzonych ksiąg podatkowych. W sytuacji, gdy rejestry zakupu i sprzedaży za wskazane okresy były prowadzone nierzetelnie, prawidłowo nie uznano ich za dowód w sprawie - stosownie do art. 193 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z tym, że dane dotyczące obrotu papierosami i kartami pre paid zawarte w rejestrach sprzedaży nie pozwalały na prawidłowe określenie podstawy opodatkowania, na podstawie art. 23 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa organ dokonał jej określenia w drodze oszacowania. Należy przyznać rację organom skarbowym, że wbrew twierdzeniom skargi, w sprawie nie można było zastosować art. 23 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Podstawa opodatkowania jest ustalana na podstawie dokumentacji prowadzonej przez podatnika oraz na podstawie innych dokumentów, które zawierają niezbędne w tym zakresie dane. W sprawie organ oparł się na dostępnych danych źródłowych tj. księgach podatkowych, paragonach i raportach miesięcznych, jednakże w przypadku części obrotu takich dokumentów brakowało. Niezależnie od przyczyn braku tych danych, koniecznym było dokonanie oszacowania podstawy opodatkowania. Trzeba zauważyć, że ustalenie w drodze szacunku wielkości nawet pojedynczego elementu wchodzącego w skład podstawy opodatkowania powoduje, że cała ta podstawa nabiera cech podstawy opodatkowania ustalonej w drodze szacunkowej. Organ I instancji dokonał analizy metod oszacowania określonych w art. 23 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa stwierdzając, że nie mogłby być one zastosowane w sprawie. W konsekwencji, w oparciu o art. 23 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, organ zastosował wypracowaną przez siebie metodę szacunkową. Mając na uwadze powyższe, wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży papierosów obliczono jako iloczyn ilości sprzedanych poza ewidencją paczek papierosów i średniej ceny sprzedaży papierosów stosowanej przez Skarżącą w okresie od stycznia do sierpnia 2010 r. Średnią cenę sprzedaży papierosów obliczono na podstawie przedłożonych przez podatniczkę w toku kontroli paragonów fiskalnych. Następnie dokonano rozliczenia pozaewidencyjnej sprzedaży na poszczególne miesiące. Z kolei wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży kart pre paid obliczono jako iloczyn wartości niezaewidencjonowanej sprzedaży kart pre paid i procentowego udziału sprzedaży opodatkowanej 22% stawką VAT w wartości sprzedaży ogółem. Przy oszacowaniu podstawy opodatkowania organ ma obowiązek podjąć wszystkie niezbędne działania w celu określenia tej wartości w sposób jak najbardziej zbliżony do rzeczywistej treści transakcji dokonanych przez podatnika. Obowiązek ten wynika z treści przepisu art. 23 § 5 ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem Sadu, w kontrolowanej sprawie został on w pełni zrealizowany. Szacowanie podstawy opodatkowania nie jest procesem polegającym na pominięciu rzeczywistej wartości transakcji dokonanych przez podatnika, lecz jest to działanie mające na celu jedynie odtworzenie tej wartości (por. wyrok NSA z 21 listopada 2012 r., I FSK 72/12, LEX nr 1291237). Ustalenie przychodu w drodze oszacowania zawiera już w swej istocie ryzyko, że przychód ten nie będzie dokładnie taki sam jak przychód rzeczywisty. Ryzyko to obciąża jednak podatnika, który z przyczyn od niego zależnych prowadzi ewidencję w sposób nierzetelny, lub w ogóle tej ewidencji nie prowadzi. Szacunek winien jednak być jak najbardziej zbliżony do stanu rzeczywistego (por. wyrok NSA z 19 marca 2003 r., SA/Bk 318/03, LEX nr 103701). Stąd w zakresie, w jakim Skarżąca nie przedłożyła paragonów fiskalnych, z których wynika faktyczna ilość i wartość sprzedanych w danym dniu papierosów i kart pre paid nie można uznać zarzutów, co do wysokości oszacowanej podstawy opodatkowania za uzasadnione. Organy dołożyły bowiem wszelkich starań, aby oszacowana podstawa opodatkowania była jak najbardziej zbliżona do rzeczywistej. Nie znajduje uzasadnienia zarzut dotyczący naruszenia art. 111 ust. 1 i 2 w zw. z art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie nie była stosowana regulacja zawarta w art. 111 ust. 2 ww. ustawy. Pozostałe przepisy, cytowane powyżej, określają zakres obowiązków ciążących na podatnikach. Przepis art. 111 ust. 1 dotyczy obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. W sprawie nie kwestionowano, że na Skarżącej taki obowiązek ciążył, bowiem w 2010 r. była podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadziła sprzedaż na rzecz podmiotów wymienionych w przywołanym przepisie. Przepis art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczy obowiązku prowadzenia ewidencji VAT. Z akt sprawy wynika, że Skarżąca była zobowiązana do prowadzenia pełnej ewidencji na potrzeby VAT. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania w pierwszej kolejności należy wskazać, że w sprawie nie miały zastosowania przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Sąd dokonał oceny tych zarzutów mając na uwadze odpowiednie przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, która reguluje zasady prowadzenia postępowania podatkowego, w szczególności art. 121, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 oraz art. 191. Wbrew twierdzeniom Skarżącej, organy podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu zgromadzenia pełnego materiału dowodowego i rozstrzygnięcia sprawy. Zgromadzony w ten sposób materiał dowodowy został oceniony zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Organy odniosły się w szczególności do wyjaśnień Skarżącej uwzględniając je w zakresie, w jakim znajdowały oparcie w zebranych dowodach. Wyciągnięte wnioski zostały szczegółowo wyjaśnione w uzasadnieniu decyzji. Wynikający z akt sprawy tryb procedowania w pełni odpowiada wymogom wynikającym z zasady prawdy obiektywnej i zasady zaufania. Zdaniem Sądu, w sprawie nie ma podstaw do stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania. W tym stanie rzeczy Sąd, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), oddalił skargę.