I SA/Bk 756/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Świętochowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi O. S.A. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] kwietnia 2015 r., nr [...] w przedmiocie uchylenia postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów wobec prowadzonej egzekucji oraz uznania, że zarzuty nieistnienia i braku wymagalności obowiązku są niedopuszczalne oraz, że zarzuty niedopuszczalności egzekucji są bezzasadne oddala skargę. Pismem z dnia [...] grudnia 2015 r. pełnomocnik O. S.A. (dalej powoływana jako: "skarżąca Spółka") wniósł zarzuty do egzekucji administracyjnej prowadzonej przez Naczelnika P. M. Urzędu Skarbowego w W. na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Wójta Gminy O. Naczelnik P. M. Urzędu Skarbowego w W. działając na podstawie art. 34 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014, poz. 1619, dalej powoływana jako: "u.p.e.a.") zwrócił się o zajęcie stanowiska przez wierzyciela – Wójta Gminy O. – w sprawie zarzutów do prowadzonej egzekucji. Zarzuty dotyczyły następujących okoliczności: - egzekucja została podjęta w zakresie obowiązku już wykonanego (w zakresie należności głównej w postaci zaległości podatkowej za ro 2009 oraz odsetek za zwłokę od tej należności, - egzekucja została podjęta w zakresie nieistniejącego obowiązku, gdyż organ nie doręczył skarżącej Spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za 2009 r., - egzekucja została podjęta w zakresie nieistniejącego obowiązku w zakresie odsetek, których wysokość została zawyżona, - obowiązek będący przedmiotem egzekucji był niewymagalny ze względu na niedoręczenie decyzji pierwszoinstancyjnej oraz z uwagi na to, że decyzji pierwszoinstancyjnej nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności, - egzekucja należności jest niedopuszczalna w sytuacji, gdy obowiązek został wcześniej wykonany a ponadto organ nie doręczył decyzji pierwszoinstancyjnej i nie nadano tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, - zastosowano niedopuszczalny środek egzekucyjny w sytuacji, w której obowiązek został już wcześniej wykonany, - egzekucja została podjęta na podstawie tytułu wykonawczego, który nie spełnia wymagań określonych w art. 27 u.p.e.a. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2015 r., znak [...] Wójt Gminy O. ocenił powyższe zarzuty jako niedopuszczalne. Po rozpatrzeniu zażalenia skarżącej Spółki, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B., postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2015 r., Nr [...] uchyliło zaskarżone postanowienie w całości, uznało zarzuty nieistnienia i braku wymagalności obowiązku określonego tytułem wykonawczym nr [...] w zakresie należności głównej za niedopuszczalne; stwierdziło, że zarzut podjęcia egzekucji w stosunku do wykonanego obowiązku określonego tytułem wykonawczym jest nieuzasadniony, stwierdził, że zarzut podjęcia egzekucji w zakresie nieistniejącego obowiązku w zakresie odsetek, których wielkość została zawyżona jest nieuzasadniony, natomiast zarzuty niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, zastosowania niedopuszczalnego środka egzekucyjnego i prowadzenia egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego niespełniającego wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. - oceniono jako bezzasadne. W uzasadnieniu postanowienia Kolegium wskazało, że zarzuty podjęcia egzekucji wobec nieistniejącego i niewymagalnego obowiązku nie mogą być przedmiotem oceny w ramach postępowania prowadzonego przez wierzyciela i organ wyższego stopnia, gdyż kwestia istnienia obowiązku była przedmiotem orzeczenia (decyzji określającej), a kwestia wymagalności nie może być oceniana z uwagi na to, że wysokość obowiązku została ustalona w decyzji, od której przysługują środki odwoławcze, zaś decyzji tej nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Z akt sprawy wynika, że decyzja określająca Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2009 została jej doręczona. Doręczone zostało również postanowienie Wójta Gminy O. o nadaniu decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności. Dlatego też należało orzec o niedopuszczalności tych zarzutów na podstawie art. 34 § 1a u.p.e.a. W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 33-34 u.p.e.a. ani istnienie, ani wymagalność egzekwowanego obowiązku nie mogą być badane, bo są one przedmiotem rozpoznania w postępowaniu orzeczniczym. Kolegium uznało za dopuszczalny i podlegający merytorycznej ocenie zarzut oparty na twierdzeniu, że egzekwowany obowiązek został wykonany jednak, zdaniem Kolegium, jest on nieuzasadniony. Skarżąca Spółka nie przedstawiła jakiegokolwiek dowodu, że ww. obowiązek o charakterze pieniężnym, podlegający egzekucji administracyjnej, został wykonany przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego i egzekucji administracyjnej. Kolegium nie podzieliło również zarzutu opartego na twierdzeniu zawyżenia odsetek za zwłokę. Zdaniem organu, zobowiązany nie może się skutecznie powoływać na art. 54 § 1 pkt 7 o.p.. Z przepisu tego wynika bowiem, że przepisu § 1 pkt 3 i 7 o.p. nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. Tymczasem znaczna część okresu między dniem 24 lipca a dniem doręczenia decyzji organu pierwszej instancji (tj. 4 grudnia 2014 r.) - łącznie 4 miesiące i 10 dni - to upływ czasu spowodowany przez podatnika oraz obejmujący okresy opóźnień, na które organ podatkowy nie miał wpływu. Są to następujące okresy: 1) między 24-tym lipca a 4-tym września 2014 r. - okres oczekiwania na informacje, do których przedłożenia wezwano podatnika (43 dni); 2) między 5-tym a 12-tym września - okres oczekiwania na reakcję podatnika na pierwsze postanowienie — informację o możliwości zapoznania się z aktami i wypowiedzenia w sprawie (8 dni); 3) między 22-gim października a 10-tym listopada 2014 r. - okres oczekiwania na reakcję podatnika na drugie postanowienie - informację o możliwości zapoznania się z aktami i wypowiedzenia w sprawie (20 dni); 4) między 20-go listopada a 4-tym grudnia 2014 r. - okres oczekiwania na odebranie decyzji wymiarowej (15 dni). Łącznie jest to okres 83 dni, w trakcie których organ podatkowy nie mógł rozpoznawać sprawy. Z zestawienia tego okresu z okresem od wszczęcia postępowania do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji wynika, że na załatwienie sprawy Wójt Gminy O. poświęcił mniej niż 2 miesiące, a zatem przepis art. 54 § 1 pkt 7 o.p. nie miał zastosowania. Za bezpodstawny organ odwoławczy uznał zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej należności, której przedmiotowe postępowanie egzekucyjne dotyczy. Wskazał, że art. 33 pkt 6 u.p.e.a. dotyczy sytuacji, w których przedmiotem postępowania egzekucyjnego jest obowiązek, wobec którego nie zachodzą przesłanki, o jakich mowa w art. 33 pkt 1-5, ale z obowiązującego prawa wynika, że nie podlega on egzekucji administracyjnej. Tymczasem Spółka wskazuje jako przyczynę niedopuszczalności egzekucji administracyjnej powody określone w art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Zarzut kwestionujący dopuszczalność zastosowania środka egzekucyjnego wskazanego w tytule wykonawczym przez wierzyciela, oparty na tezie, że niedopuszczalne jest stosowanie środka egzekucyjnego wobec obowiązku, który został wykonany (art. 7 § 3 u.p.e.a.), jest zdaniem orgnau bezzasadny z uwagi na to, że w dniu wystawiania tytułu wykonawczego oraz w dniu zastosowania środka egzekucyjnego ani wierzyciel, ani organ egzekucyjny nie dysponowali dowodem wykonania egzekwowanego obowiązku. Zdaniem Kolegium, także zarzut niespełnienia wymogów art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., jest nietrafny. Istotnym jest bowiem jedynie to, czy tytuł wykonawczy odpowiada wymaganiom treściowym wskazanym w art. 27 u.p.e.a. W ramach rozpatrywania zarzutu opartego na art. 33 pkt 10 u.p.e.a. nie ocenia się, czy treść tytułu wykonawczego jest zgodna ze stanem rzeczywistym (badaniu tego służą zarzuty oparte na przesłankach zawartych we wcześniejszych punktach tego artykułu). Na powyższe postanowienie skarżąca Spółka wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc o jego uchylenie oraz poprzedzającego go postanowienia wierzyciela z dnia 19 lutego 2015 r. oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: – art. 34 § 1a u.p.e.a., przez stwierdzenie niedopuszczalności zarzutu nieistnienia obowiązku oraz braku wymagalności w sytuacji, w której wymagały one merytorycznego rozstrzygnięcia; – art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. przez uznanie za bezzasadny zarzut nieistnienia obowiązku, choć zawyżono wysokość egzekwowanych odsetek za zwłokę; – art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., przez uznanie za bezzasadny zarzut niedopuszczalność egzekucji, choć taką jest egzekucja prowadzona w sytuacji, w której nie doręczono decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego oraz nie nadano jej rygoru natychmiastowej wykonalności; – art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., przez uznanie za bezzasadny zarzut nieprawidłowo sporządzonego tytułu wykonawczego w sytuacji, w której błędnie w nim wskazano, iż egzekwowany obowiązek jest wymagalny. W odpowiedzi na skargę, Kolegium podtrzymując stanowisko w sprawie, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Przedmiotem kontroli jest postanowienie wydane w przedmiocie stanowiska wierzyciela – Wójta Gminy O. w zakresie wniesionych przez skarżącą Spółkę zarzutów do egzekucji administracyjnej dotyczącej należności w postaci podatku od nieruchomości za 2009 r. Zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są środkiem zaskarżenia przysługującym zobowiązanemu. Rola zarzutu sprowadza się przede wszystkim do jednego ze sposobów weryfikacji czynności organów egzekucyjnych mających służyć ochronie adresata czynności, który może być wykorzystany wyłącznie na etapie wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Zarzuty mogą być oparte tylko na podstawach wyczerpująco uregulowanych w art. 33 u.p.e.a. Konieczność wskazania podstawy prawnej zarzutów spoczywa na zobowiązanym. Konsekwentnie stanowisko wyrażane przez wierzyciela (na podstawie art. 34 § 1 u.p.e.a.) może odnosić się wyłącznie do zarzutów podniesionych przez zobowiązanego. Dodatkowo z art. 34 § 1a u.p.e.a. wynika, że jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. NSA w wyroku z 4 czerwca 2014 r., II FSK 1535/12 (LEX nr 1487958) wskazał, że celem (ratio legis) tego przepisu nie jest ograniczenie zakresu merytorycznych kompetencji organów występujących w podwójnej roli, ale usprawnienie postępowania egzekucyjnego. Artykuł 34 § 1a u.p.e.a. pozbawia wierzyciela i organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli kwestia ta była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku. Stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce obliguje organ do wydania postanowienia nie o nieuwzględnieniu zarzutu, lecz o stwierdzeniu jego niedopuszczalności. Uregulowanie to wprowadza zasadę niekonkurencyjności środków prawnych. W rozpatrywanej sprawie skarżąca Spółka zgłosiła zarzuty dotyczące m.in. następujących okoliczności: (-) egzekucja została podjęta w zakresie nieistniejącego obowiązku, gdyż organ nie doręczył Spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2009 - art. 33 pkt 1 u.p.e.a.; (-) obowiązek będący przedmiotem egzekucji był niewymagalny ze względu na niedoręczenie decyzji pierwszo instancyjnej oraz z uwagi na to, że decyzji tej nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności - art. 33 pkt 2 u.p.e.a.; (-) egzekucja należności jest niedopuszczalna w sytuacji, gdy organ nie doręczył decyzji pierwszo instancyjnej oraz z uwagi na to, że decyzji tej nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności - art. 33 pkt 6 u.p.e.a.; (-) egzekucja została podjęta na podstawie tytułu wykonawczego, który nie spełnia wymagań określonych w art. 27 u.p.e.a - art. 33 pkt 10 u.p.e.a; zastosowano niedopuszczalny środek egzekucyjny w sytuacji w której obowiązek został już wykonany. Należy zgodzić się z organem odwoławczym, że zarzuty podjęcia egzekucji wobec nieistniejącego i niewymagalnego obowiązku nie mogą być przedmiotem oceny w ramach postępowania prowadzonego przez wierzyciela. Kwestia istnienia obowiązku była bowiem przedmiotem odrębnego postępowania. Z kolei kwestia wymagalności była przedmiotem postępowania w sprawie nadania ww. decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Odpowiednio spełnienie wymogu doręczenia decyzji określającej zobowiązanie skarżącej Spółki w podatku od nieruchomości za rok 2009 i postanowienia o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności, były przedmiotem badania organu w celu ustalenia dopuszczalności wniesionego przez skarżącą Spółkę odwołania od decyzji wymiarowej oraz zażalenia od postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Gdyby akty te nie zostały doręczone niemożliwe byłoby rozpatrzenie wniesionych od nich środków zaskarżenia. Z tych względów zarzuty dotyczące nieistnienia obowiązku oraz braku wymagalności obowiązku uzasadniane brakiem doręczenia decyzji wymiarowej oraz postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie mogły być przedmiotem badania wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym. Prawidłowo zatem SKO w B. zaskarżonym postanowieniem uchyliło postanowienie Wójta Gminy O. i stosownie do art. 34 § 1a u.p.e.a. uznało ww. zarzuty za niedopuszczalne. Zgodne z prawem jest również rozstrzygnięcie organu odwoławczego uznające za niezasadne zarzuty niedopuszczalności egzekucji oraz niespełnienia wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a, jak także zarzuty podjęcia egzekucji w stosunku do wykonanego obowiązku i odsetek. Odnośnie zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, należy wskazać, że przepis art. 33 pkt 6 u.p.e.a. stanowi swoistą uzupełniającą klauzulę generalną, obejmującą wszystkie przypadki niewymienione w art. 33 § 1 pkt 1-5 u.p.e.a. Jak stwierdził WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 22 maja 2013 r., I SA/Gd 348/13 (LEX nr 1368487), w przepisie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. chodzi o niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Jako przykład wskazuje się na dopuszczalność egzekucji sądowej w stosunku do danego obowiązku, czy też niemożność jej prowadzenia z uwagi na posiadany przez zobowiązanego immunitet. Niedopuszczalność musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej. Nie może być zatem uwzględniony zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej uzasadniany przez skarżącą Spółkę przyczynami określonymi w art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a. (brakiem doręczenia decyzji wymiarowej oraz brakiem nadania tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności). Zarzut niespełnienia wymogów art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., skarżąca Spółka uzasadnia tym, że w tytule wykonawczym bezpodstawnie stwierdzono, że dotyczy on należności wymagalnej. Zarzut ten jest niezasadny. Na podstawie art. 33 pkt 10 u.p.e.a. mogą być kwestionowane jedynie wymogi formalne, jakim musi odpowiadać tytuł wykonawczy (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2015 r., III SA/Wa 1609/14, LEX nr 1746090). W szczególności wskazuje się, że w sytuacji, kiedy tytuł wykonawczy w ogóle nie zawiera danych, o których mowa w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., to adekwatny zarzut podlegałby kwalifikacji z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., zaś w sytuacji, kiedy tytuł zawiera co prawda te dane, ale w ocenie zobowiązanego są one nieprawidłowe, co otwiera merytoryczny spór o tę prawidłowość, to tak sformułowany, adekwatny zarzut podlega kwalifikacji z punktu 1 art. 33 u.p.e.a. (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 stycznia 2015 r., III SA/Wa 2006/14, LEX nr 1747013). Wierzyciel w ramach rozpatrywania zarzutu opartego na art. 33 pkt 10 u.p.e.a. nie może zatem oceniać, czy treści tytułu wykonawczego jest zgodna ze stanem rzeczywistym, w tym przypadku czy należność jest wymagalna. Odnośnie natomiast zarzutów dotyczących wykonanego wcześniej obowiązku należy stwierdzić, iż w aktach sprawy nie ma żadnego potwierdzenia, aby ten obowiązek został przez Skarżącą wykonany przed wszczęciem postępowania administracyjnego i egzekucji administracyjnej. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.