I SA/Bk 94/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Janusz Lewkowicz (spr.), Sędziowie sędzia NSA Józef Orzel,, asesor WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Marcin Kojło, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 czerwca 2006r. sprawy ze skargi W. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] stycznia 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku obrotowego za lata: 1991, 1992, 1993 oddala skargę. W. M. w dniu 28 czerwca 2005 r. wystąpił do Urzędu Skarbowego w Ł. z wnioskiem (uzupełnionym pismem z dnia 5 października 2005 r.) o umorzenie zaległości podatkowych z tytułu podatku obrotowego za lata 1991-1993 wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu swojego żądania podatnik powołał się na trudną sytuację finansową i rodzinną. Podkreślił, że w wyniku rewolucji społecznej i ekonomicznej na początku lat 90 ubiegłego wieku, jego zaległość podatkowa urosła do gigantycznych rozmiarów i nie jest w stanie jej spłacić. Zaznaczył również, że powyższa zaległość wynikła z błędnej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, który w 1991 r. odmówił zawarcia ugody sądowej w trakcie postępowania upadłościowego. Dodatkowo wniósł o umorzenie zaległości ze względu na interes społeczny, gdyż pozostały po działaniach syndyka majątek jest niezbywalny i organ podatkowy nie jest w stanie zaspokoić z niego swoich należności. W wyniku przeprowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. decyzją z dnia [...] października 2005 r. Nr [...] odmówił umorzenia zaległości z tytułu podatku obrotowego za 1991 r., 1992 r. i 1993 r. w łącznej wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości [...] zł. W uzasadnieniu organ podkreślił, że umorzenie zaległości podatkowej jest ulgą o charakterze wyjątkowym, co oznacza, że może być stosowana tylko w wypadkach szczególnych, uzasadnionych okolicznościach, na które podatnik nie ma wpływu. Zasadą jest regulowanie zobowiązań podatkowych a zwalnianie z tego obowiązku należy traktować jako wyjątek. Oceniając sytuację finansową i płatniczą strony, organ podatkowy uznał, że zarówno z punktu widzenia interesu publicznego jak i ważnego interesu podatnika brak jest przesłanek uzasadniających zastosowanie wnioskowanej ulgi podatkowej. Organ podkreślił, że podatnik w latach 1990-1994 prowadził działalność gospodarczą a zatem powinien liczyć się z ryzykiem, jakie związane jest z tego typu działalnością. Ryzykiem tym są między innymi zmiany uwarunkowań rynkowych mające negatywny wpływ na ekonomiczne wyniki uzyskiwane przez przedsiębiorcę. Jednocześnie zaznaczył, że podatnik nie wykazał aby organy podatkowe w jakikolwiek sposób przyczyniły się do upadłości przedsiębiorstwa prowadzonego przez podatnika. Od powyższej decyzji W. M. złożył odwołanie, w którym wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji i umorzenie zaległości z tytułu podatku obrotowego za 1991 r., 1992 r. i 1993 r. Zarzucił, iż zaskarżona decyzja nie odpowiada przepisom prawa, albowiem narusza w sposób istotny postanowienia art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy - Ordynacja podatkowa, a także art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. Decyzja została wydana na podstawie dowolnych ustaleń i bez wnikliwego rozważenia okoliczności sprawy. Decyzją z dnia [...] stycznia 2006 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji podzielił argumentację organu I instancji, podkreślając, iż umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę uzasadnione jest jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Z akt sprawy wynika, iż powstała zaległość nie wynikła ze zdarzenia losowego czy też nieprzewidzianych wypadków niezależnych od podatnika, co mogłoby stanowić podstawę do udzielenia ulgi. Powstała zaległość jest skutkiem nierozważnych lub nieumiejętnych działań podmiotu gospodarczego. Zaznaczył, iż z protokołu przesłuchania strony z dnia 3 października 2005 r. i akt sprawy wynika, że sytuacja finansowa skarżącego jest trudna, jednakże brak dostatecznych dochodów nie stanowi sam w sobie wystarczającej przesłanki do udzielenia ulgi podatkowej w spłacie zaległości podatkowej. Podkreślił również, że nawet najdalej idące poglądy, co do zakresu uwzględnienia interesu strony w postępowaniu administracyjnym przewidują, że granicą dla niego jest kolizja z interesem publicznym. Oceniając zatem sytuację skarżącego organ podatkowy winien mieć także na uwadze interes budżetu państwa. Organ odwoławczy podkreślił, że strona nie przedstawiła dowodów wskazujących na nadzwyczajne okoliczności, które uzasadniałyby pozytywne rozpatrzenie jej wniosku. Argumenty powołane przez skarżącego we wniosku oraz w odwołaniu nie mają charakteru zdarzeń wyjątkowych, nie mogą więc stanowić podstawy do wnioskowanej ulgi podatkowej. Odnośnie zarzutu naruszenia postanowień art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy - Ordynacja podatkowa, a także art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, organ odwoławczy stwierdził, iż organ podatkowy pierwszej instancji w toku prowadzonego postępowania podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały zgromadzony materiał dowodowy i dokonał w oparciu o niego oceny, czy przedstawione we wniosku okoliczności zostały udowodnione. Dlatego też, zdaniem organu powyższy zarzut jest niezasadny. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku W. M. zaskarżył decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. w całości. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji jak również ją poprzedzającej - decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł.. Zarzucił naruszenie art. 67§1, art. 121 § 1, art. 122, art. 191 i art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący wskazał, że wprawdzie zgodzić się trzeba z organami obu instancji, że instytucja umorzenia zaległości podatkowych wyrażona w art. 67§1 ustawy - Ordynacja podatkowa mieści się w ramach tzw. uznania administracyjnego i nie można z niej czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego, to jednak nie do zaakceptowania jest sytuacja, w której organy oceniając, czy w konkretnej sprawie wystąpiły okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych, dokonują analizy stanu faktycznego niedokładnie i bez wszechstronnego wyjaśnienia zgromadzonych dowodów. Podkreślił, że Dyrektor Izby Skarbowej bezkrytycznie podszedł do wcześniejszych ustaleń Urzędu Skarbowego w Ł. zamiast samodzielnie wyjaśnić wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia. Wskazał również, że organy podatkowe nie zbadały sprawy z punktu widzenia "interesu publicznego" będącego jedną z dwóch kierunkowych przesłanek umorzenia zaległości podatkowych określonych w art. 67§1 Ordynacji podatkowej. Dyrektywa interesu publicznego nakazuje respektować przez organy podatkowe wartości istotne dla społeczeństwa, min. takie jak zaufanie obywateli do organów władzy publicznej i sprawności działania apartamentu państwowego. Dyrektor Izby Skarbowej w B. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie: Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych -Dz. U. Nr 153, poz. 1269 oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie Sąd nie dopatrzył się wskazanych naruszeń prawa przez organy podatkowe, dających podstawę do uchylenia, czy stwierdzenia nieważność w całości lub w części zaskarżonej decyzji. Podstawą prawa materialnego do rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowi przepis zawarty w art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm. ). Stosownie do tej regulacji, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe i odsetki za zwłokę. Decyzja organów podatkowych w tych sprawach opiera się na tzw. uznaniu administracyjnym. W dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, iż sąd administracyjny nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ administracji państwowej wybór jest słuszny, a zatem sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji administracyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny nie rozstrzyga o tym, czy pobór podatku powinien być zaniechany. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Natomiast w pełnym zakresie zaskarżona decyzja podlega badaniu co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi (zob. wyrok NSA z 23 kwietnia 1998 r., sygn. akt I SA/Kr 1227/97, opublikowany w: Lex Nr 33404 ). Podobnie w orzeczeniu z 5 listopada 1998 r. NSA zauważył, iż decyzja tego rodzaju ma charakter uznania administracyjnego. Tak więc, o ile zachowano wszelkie wymogi prawa procesowego, to Naczelny Sąd Administracyjny, który sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę zgodności z prawem, nie jest władny jej uchylić (zob. wyrok NSA z 5 listopada 1998 r., sygn. akt III SA 1745/97, opublikowany w: Lex Nr 44 771). Wyrazistym podkreśleniem roli NSA w orzecznictwie w sprawach ulg i zwolnień uznaniowych jest teza wyroku z 7 lutego 2001 r. NSA stwierdzająca, iż sądowa kontrola legalności uznaniowych decyzji sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne ( zob. wyrok NSA z 7 lutego 2001 r., sygn. akt I SA/Gd 1507/00, opublikowany w: Lex Nr 46473 ). Również w literaturze przedmiotu podkreśla się, iż kontrola wobec uznania może mieć ograniczony zakres, ale nie można z niej rezygnować, zaś orzeczenia sądu winny opierać się jedynie na kryterium legalności. Zasada nieingerencji przez sąd administracyjny wynika z faktu, że nie jest on trzecią instancją postępowania administracyjnego (zob. A. Habuda, Uznanie administracyjne - zmierzch czy renesans pojęcia; opublikowane w: Administracja i prawo administracyjne u progu trzeciego tysiąclecia, Łódź 2000, s. 117). W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe obu instancji rozważały argumenty skarżącego w odniesieniu do przesłanek "uzasadnionego ważnego interesu podatnika", jak też brały pod uwagę ewentualne zaistnienie przesłanki "interesu publicznego". Wskazuje na to zarówno sposób, jak też charakter prowadzenia postępowania wyjaśniającego w danej sprawie. Ocena argumentów skarżącego pod kątem przywołanych wyżej ustawowych przesłanek z art. 67 § 1 cytowanej wyżej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, znalazła swój wyraz w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Za niezasadny należy uznać zarzut skarżącego nie rozważenia przez organy podatkowe interesu publicznego jako przesłanki umorzenia zaległości podatkowej. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej w B. przy ocenie zasadności wniosku W. M. wziął pod uwagę również tą przesłankę, uznając, że mimo trudnej sytuacji majątkowej podatnika interes Skarbu Państwa nie pozwala na umorzenie jego zaległości podatkowych. W ocenie Sądu, zgodzić się należy z Dyrektorem Izby Skarbowej w B., że organ podatkowy I instancji zebrał materiał dowodowy i dokonał całościowej jego oceny przedstawiając ją w uzasadnieniu decyzji. Wynik powyższej oceny, mimo iż niezgodny z oczekiwaniami strony nie może oznaczać, iż przeprowadzone postępowanie było niezgodne z obowiązującymi przepisami prawa. W szczególności nie można zgodzić się ze skarżącym, jakoby organy podatkowe błędnie i pobieżnie przeprowadziły postępowanie dowodowe w sprawie i dokonały dowolnej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów. W tym stanie rzeczy nie można uznać za słuszne zarzuty naruszenia przepisów prawa, a w szczególności art. 67 § 1 i art. 121§1, 122 i 191 cytowanej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. Mając powyższe na uwadze na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270), skarga podlega oddaleniu.