I SA/Bd 209/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra Asesor sądowy Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w dniu 05 kwietnia 2006r. na rozprawie sprawy ze skargi K. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2005r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za czerwiec 1999r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] 2004r., nr [...] 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] 2005 r., numer [...], Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] 2004r. Nr [...], zawieszające postępowanie wszczęte z urzędu w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 1999 r., z uwagi na konieczność rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji przez Prezydenta Miasta E. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w dniu 23 lipca 1999 r., w celu rozliczenia podatku od towarów i usług, skarżąca złożyła deklarację VAT-7 za miesiąc czerwiec 1999 r.,w której w związku z zakupem samochodu ciężarowego M., wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, przy czym w wyniku przeprowadzonej następnie kontroli podatkowej rozliczenie uznano za prawidłowe. Przedmiotowy samochód został zarejestrowany decyzją Prezydenta Miasta B. z dnia [...] 1999 r. na nazwisko skarżącej. Podstawą rejestracji była m.in. decyzja Wójta Gminy G. z dnia [...] 1999 r. dotycząca rejestracji w/w samochodu na nazwisko poprzedniego właściciela B. K., która to decyzja po rozpoznaniu sprzeciwu Prokuratora Okręgowego w T. została następnie unieważniona decyzją z dnia [...] 2002 r. Nr [...] przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. Mając na uwadze powyższe rozstrzygnięcie Prezydent Miasta E. postanowieniem z dnia [...] 2002r. Nr [...] wznowił z urzędu postępowanie w sprawie kolejnej rejestracji tego samochodu dokonanej również na nazwisko właściciela B. K. Następnie postanowieniem z dnia 17 grudnia 2003r. wym. organ zawiesił postępowanie z urzędu w związku z toczącym się przez Sądem Rejonowym w E. procesem w przedmiocie autentyczności dokumentów służących za podstawę rejestracji tego pojazdu oraz z uwagi na konieczność wydania oryginałów dokumentów. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] 2004 r. nr [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za czerwiec 1999 r., które następnie postanowieniem z dnia [...] 2004 r. nr [...] zawiesił z uwagi na konieczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, tj. wydania decyzji przez Prezydenta Miasta E. W zażaleniu na powyższe postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego skarżąca wniosła o jego uchylenie oraz umorzenie postępowania w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 1999, podnosząc, że skarżąca nie jest stroną w prowadzonym postępowaniu przed Prezydentem Miasta E., a także, że brak jest podstaw do prowadzenia postępowania, ponieważ Urząd Miasta w B. nie znalazł podstaw do wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności dowodu rejestracyjnego pojazdu, którego sprawa dotyczy. Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowieniem z dnia [...] 2005 r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika z dnia [...] 2004 r. Nr [...]. Odnosząc się do zarzutów zażalenia organ odwoławczy podniósł, iż pod pojęciem zagadnienia wstępnego z art. 201 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa rozumie się sytuacje w których wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego. Natomiast ocena tego zagadnienia należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu niż ten , przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż w sytuacji stwierdzenia nieważności dowodów rejestracyjnych w wyniku postępowania prowadzonego przez Prezydenta Miasta E. samochód M. w świetle przepisów o ruchu drogowym będzie uznany za samochód osobowy co będzie miało bezpośredni wpływ na prawo podatniczki do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia samochodu w rozliczeniu za miesiąc czerwiec 1999r. Ponadto organ odwoławczy zaznaczył, iż nie jest władny do kwestionowania dokumentów potwierdzających zakwalifikowanie samochodu jako samochodu ciężarowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego K. M. wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia , orzeczenie o kosztach wg norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Skarżąca twierdzi, że jedynym celem zawieszania postępowania jest próba przerwania biegu terminu przedawnienia a wiec pozbawienie strony istotnego elementu obrony jej praw, związanego z upływem czasu. Uzasadniając stanowisko w kwestii błędnego zastosowania przez organy podatkowe art. 201 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa skarżąca podkreśla, iż na tle tego przepisu utrwalony jest w orzecznictwie pogląd, że organ zawiesza postępowanie administracyjne jedynie wówczas, gdy bez uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia prejudycjalnego przez inny organ lub sąd wydanie decyzji nie będzie możliwe. Natomiast w niniejszej sprawie postępowanie zawieszono ze względu na toczące się postępowanie karne. Zależność pomiędzy postępowaniem karnym gdzie ustala się winę sprawcy i wymierza karę za popełniony czyn a postępowaniem podatkowym nie występuje tym bardziej , że stroną postępowania karnego i postępowania podatkowego są różne osoby. Ponadto skarżąca wskazuje, iż postępowanie podatkowe jest postępowaniem samodzielnym , odrębnym od postępowania karnego, dlatego też wymienione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia ustalenia dowodowe postępowania prowadzonego przez Prezydentem Miasta E. nie stanowią zagadnienia wstępnego o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo skarżąca wskazuje, iż postępowanie przed Prezydentem Miasta E. nie ma znaczenia dla jej praw, albowiem nie jest już właścicielem samochodu marki M. a który został zarejestrowany przez Urząd Miasta B., który z kolei nie znalazł podstaw do wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności dowodu rejestracyjnego tegoż pojazdu, co wynika z akt sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, podnosząc, że rozstrzygniecie w świetle przepisów o ruchu drogowym w sprawie zarejestrowania przedmiotowego samochodu, jako samochodu osobowego lub ciężarowego, określenia jego rodzaju i przeznaczenia będzie miało wpływ na prawo skarżącej do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia samochodu w rozliczeniu za miesiąc czerwiec 1999 r. W przypadku, gdy samochód zostanie uznany za osobowy, to zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym zasadnym będzie stwierdzenie, że skarżącej nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w kwocie [...] w rozliczeniu za czerwiec 1999 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skargę, należało uznać za uzasadnioną. Istota zaistniałego między stronami sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia czy organy podatkowe zasadnie i bez naruszenia prawa dokonały zawieszenia prowadzonego postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 1999 r. Z materiałów sprawy wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] 2004 r. na podstawie art. 216 i art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zawiesił wszczęte z urzędu postępowanie podatkowe z uwagi na konieczność rozpatrzenia sprawy i wydanie decyzji przez Prezydenta Miasta El. Dokonując z urzędu zawieszenia postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej, organ podatkowy tym samym przyjął, że decyzja Prezydenta Miasta E. w przedmiocie rejestracji przedmiotowego samochodu stanowi w istocie rzeczy zagadnienie wstępne od rozstrzygnięcia którego zależy rozpoznanie sprawy w zakresie prawidłowego określenia zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 1999 r. A zatem dla prawidłowego rozpoznania sprawy należało dokonać ustaleń czy organy podatkowe prawidłowo uznały, że decyzja Prezydenta Miasta E. w przedmiocie rejestracji samochodu ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 1999r. i czy w związku z tym wydanie tej decyzji może być uznane za rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W doktrynie przyjmuje się, że konstrukcja instytucji "zagadnienia wstępnego" winna posiadać cztery elementy: 1) zagadnienie to wyłania się w toku postępowania, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) wymaga ono uprzedniego rozstrzygnięcia tzn. musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, 4) istnieje zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji (por. Ordynacja Podatkowa – Komentarz, Lexis Nexis, Warszawa 2004). Nadto w uzupełnieniu tych elementów w orzecznictwie NSA wypracowano pogląd, że zagadnienie wstępne to takie zagadnienie, które ma charakter otwarty i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone w innej sprawie (por. wyrok NSA z dnia 28 listopada 1997r. sygn. I SA/Lu 1199/96 – Serwis Podatkowy 1999 Nr 7 s. 40). Z zasady prawomocności wynika, że ostateczne decyzje administracyjne tak długo pozostają w obrocie prawnym wiążąc strony i inne organy, jak długo we właściwym trybie przewidzianym przez prawo nie zostaną uchylone bądź zmienione. Przyjmując, zatem że zagadnienie wstępne to takie zagadnienie, które nie było wcześniej prawomocnie rozstrzygnięte należy mieć na względzie prawomocne rozstrzygnięcie tej kwestii w ramach "zwykłego" trybu postępowania administracyjnego. Mówiąc inaczej określone zagadnienie mające nawet istotne znaczenie dla rozpoznawanej sprawy nie będzie miało charakteru zagadnienia wstępnego, jeżeli w tym przedmiocie funkcjonuje w obrocie prawnym ostateczna decyzja administracyjna wydana w zwykłym trybie, mimo, iż w odniesieniu do tej decyzji zostało wszczęte postępowanie nadzwyczajne (stwierdzenie nieważności, wznowienie postępowania) zmierzające w efekcie do wyeliminowania tej decyzji z obrotu prawnego, a toczące się postępowanie w ramach jednego z trybów nadzwyczajnych nie zostało prawomocnie zakończone. Niewątpliwie w konkretnych okolicznościach rozpoznawanej sprawy zagadnienie czy przedmiotem obrotu był samochód ciężarowy czy osobowy miało istotne znaczenie dla określenia w prawidłowej wysokości zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 1999 r. O zakwalifikowaniu pojazdu do kategorii osobowego czy ciężarowego rozstrzyga organ administracyjny w decyzji dotyczącej rejestracji pojazdu. W odniesieniu do przedmiotowego samochodu w dniu wydania zaskarżonego postanowienia funkcjonowała ostateczna (prawomocna) decyzja Prezydenta Miasta E. z dnia [...] 1999r. jak i ostateczna decyzja Prezydenta Miasta B. z dnia [...] 1999 r. Jak słusznie podnosi skarżąca w przedmiocie tej ostatniej decyzji nie toczyło się w ogóle żadne postępowanie wszczęte w jednym z trybów nadzwyczajnych Wszczęcie z urzędu postępowania w trybie wznowienia postępowania w odniesieniu do decyzji Prezydenta Miasta E. mając na uwadze powyższe rozważania nie mogło być uznane za rozstrzygniecie zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W momencie wszczęcia postępowania w sprawie podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 1999r. istniała prawomocna decyzja administracyjna określająca przeznaczenie samochodu będącego przedmiotem obrotu. Uruchomienie jednego z trybów nadzwyczajnych zmierzających do wyeliminowania z obrotu decyzji Prezydenta Miasta E. z dnia [...] 1999r. nie mogło być uznane za rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Tym samym nie było podstaw do zawieszenia z urzędu toczącego się postępowania podatkowego. Mając powyższe na uwadze należało uznać, iż zaskarżone postanowienie a także poprzedzające je postanowienie organu I instancji zostało wydane z naruszeniem art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i to w stopniu, który miał wpływ na wynik sprawy. Z tych względów Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, 152, 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) orzekł jak w wyroku.