I SA/Bd 22/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 marca 2010r. sprawy ze skargi D. S.A. w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. oddala skargę Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] po przeprowadzeniu kontroli podatkowej i postępowania podatkowego decyzją z dnia [...] sierpnia 2009 r., nr [...] odmówił [...] S.A. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 1 stycznia 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. w kwocie [...] zł. Pismem z dnia [...] sierpnia 2009 r. strona wniosła odwołanie od w/w decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...], zarzucając jej naruszenie art.15 ust.1 oraz art.16 ust.1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 54, poz.654 ze zm.) oraz art.72 § 1 pkt 1 i art.74a ustawy Ordynacja podatkowa. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, orzeczenie nadpłaty i jej zwrot. W odwołaniu podniesiono, iż podatek dochodowy od osób prawnych za 2008 r. w pierwotnym zeznaniu został wyliczony przy założeniu, iż nie stanowi kosztu uzyskania przychodów wydatek stanowiący równowartość podatku od nieruchomości, z którego Spółka jest zwolniona jako zakład pracy chronionej oraz część wynagrodzeń pracowniczych, odpowiadająca wysokością zaliczkom na podatek dochodowy od osób fizycznych. Powyższe kwoty jak wskazano zostały przekazane na ZFRON i PFRON zgodnie z art.31 ust.3 i art.33 ust.2 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2008 r., nr 14, poz.92). Skarżąca powołała się na art.16 ust.1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wskazała, że z art.45 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych wynika, iż PFRON nie jest tworzony przez podatnika, lecz mocą ustawy jest państwowym funduszem celowym posiadającym osobowość prawną. Zatem zdaniem strony odpisy i wpłaty na ten fundusz nie mogą być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Wskazała także, iż zgodnie z art.15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów. Nie ulega wątpliwości w opinii strony skarżącej, iż wpłaty na PFRON i ZFRON kwot odpowiadających podatkowi od nieruchomości, z którego odwołująca się jest zwolniona, spełniają powyższe przesłanki. Jak wskazano w odwołaniu podstawowe odpisy i wpłaty na fundusze tworzone przez podatnika uznaje się za koszt, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy. Skoro prowadzący zakład pracy chronionej tworzy ZFRON na mocy art.33 ust.1 ustawy o o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, dokonując na niego wpłat, ma obowiązek jego tworzenia. W opinii odwołującej się z tego powodu wpłaty na ZFRON stanowią koszt uzyskania przychodów. Obowiązek ich ponoszenia ciąży na podatniku z mocy ustawy, a wydatki są rzeczywiście dokonywane. Jak podniosła skarżąca nie domaga się ona uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów odpisów i wpłat na PFRON i ZFRON, choć w przypadku PFRONu nie sposób takiego żądania kwestionować. Domaga się jedynie zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wynagrodzeń pracowników w pełnej wysokości tj. brutto. Wszelkie wynagrodzenia pracownicze są bowiem co do zasady kosztem uzyskania przychodów. Zdaniem strony ustawodawca tylko wyjątkowo określa moment zaliczenia w koszty wynagrodzeń pracowniczych lub wskazuje, w jakiej sytuacji nie są one kosztem. Wskazała na treść art.16 ust.1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako dowód na to, że w systemie prawa podatkowego nie ma przepisu, który wyłączałby z kosztów całość lub część wynagrodzenia pracowników. Wynagrodzenia te są w opinii strony w całości kosztem uzyskania przychodów i to w wysokości brutto, a więc i w tej części, która odpowiada wysokością zaliczce na podatek dochodowy od osób fizycznych, którą pracodawca obowiązany jest jako płatnik pobrać i w przypadku pracowników zakładu pracy chronionej wpłacić na ZFRON i PFRON. Zaliczki te są zgodnie z art.38 ust.2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz.U. z 2000 r., nr 14, poz.176 ze zm.) odprowadzane na wskazane w nim fundusze, co nie oznacza, iż część wynagrodzeń odpowiadająca zaliczkom nie jest kosztem uzyskania przychodów. Strona wskazała również, że nietrafne było odwołanie się organu pierwszej instancji do wyroku NSA z 5 września 2006 r. (II FSK 1179/05), gdyż w wyroku tym jej zdaniem rozstrzygano inną kwestię. Decyzją z dnia [...] listopada 2009 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w [...] uchylił w całości decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] sierpnia 2009 r. stwierdził nadpłatę w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. w kwocie [...] zł. Powyższa decyzja stanowiła konsekwencję decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] listopada 2009 r., nr [...], w której uchylono w całości decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] sierpnia 2009 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2008 w kwocie [...] zł i określono wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2008 w kwocie [...] zł. Organ ustalił następujący stan faktyczny. Skarżąca złożyła zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za rok podatkowy trwający od 01 stycznia 2008 r. do 31 grudnia 2008 r., wykazując należny podatek dochodowy od osób prawnych w kwocie [...] zł. Pismem z dnia [...] maja 2009 r. wystąpiła do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. w kwocie [...] zł i jej zwrot, składając jednocześnie skorygowanie zeznanie roczne CIT-8. z korekty wynikało, iż skarżąca zwiększyła koszty uzyskania przychodów za rok 2008 o uprzednio wyłączoną z nich kwotę [...] zł, na którą składały się: podatek od nieruchomości w kwocie [...] zł, z którego skarżąca jest zwolniona jako zakład pracy chronionej oraz część wynagrodzeń pracowniczych w kwocie [...] zł odpowiadająca wysokości zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych – pracowników, które pracodawca obowiązany jest pobrać i wpłacić na ZFRON i PFRON i które to kwoty zostały przekazane na te fundusze. Pismem z dnia [...] maja 2009 r. skarżąca złożyła wyjaśnienie do ww. korekty wraz z drugą korektą deklaracji CIT-8 za 2008 r., co było spowodowane błędnym wykazaniem kwot należnych zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2009 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] wszczął postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowości rozliczenia z budżetem z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 01 stycznia 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. Organ wskazał, że instytucja nadpłaty uregulowana została w przepisach Rozdziału 9 Działu III Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art.72 § 1 pkt 1 Ordynacji za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Podatnik, który uważa, iż w pierwotnym zeznaniu wykazał zobowiązanie podatkowe w wysokości większej od należnej i wpłacił podatek, może wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Ma przy tym obowiązek skorygować zeznanie. Jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania nie budzi wątpliwości organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydawania decyzji stwierdzającej nadpłatę (art.75 § 4 Ordynacji podatkowej). W innym przypadku ma obowiązek z urzędu wszcząć postępowanie podatkowe. Ustawodawca wprowadził w Ordynacji podatkowej dwie odrębne, lecz uzupełniające się procedury podatkowe: pierwsza odnosząca się do określania zobowiązań podatkowych (art.21 § 3) oraz druga w sprawie stwierdzenia nadpłaty (art.75 §1). Bez wątpienia postępowanie w sprawie określania zobowiązań podatkowych ma charakter procedury zasadniczej. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty często, jak w przedmiotowej sprawie, ma charakter wtórny – winien być poprzedzony postępowaniem w sprawie określania zobowiązania podatkowego. Kwestionowanie przez organy podatkowe faktu zaistnienia kwoty nadpłaty nie może odbyć się bez zakwestionowania wysokości zobowiązania podatkowego. Tym samym decyzja w sprawie stwierdzenia nadpłaty musi uwzględniać sentencję rozstrzygnięcia w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. W uzasadnieniu odwołania strona praktycznie powieliła argumenty zawarte w odwołaniu od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] sierpnia 2009 r., nr ZP/4210-7/09 określającej spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. Organ odwoławczy wskazał, iż decyzja organu I instancji została wydana w oparciu o wyżej wymienioną decyzję i organ pierwszej instancji nie odniósł się w niej do kwestii będącej przedmiotem sporu czyli do kwestii wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów spółki kwoty [...] zł. W związku z tym zarzuty podniesione w odwołaniu nie odnoszą się do zaskarżonej decyzji. Argumenty, które spowodowały uchylenie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2009 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2008 znalazły się w uzasadnieniu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2009 r. uchylającej wspomnianą decyzję. Jak wskazał organ w zeznaniu CIT-8 za okres od 1 stycznia 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. spółka wykazała wysokość należnego podatku dochodowego w kwocie [...] zł, zaś w skorygowanym zeznaniu CIT-8 za ten okres spółka wykazała wysokość należnego podatku dochodowego w kwocie [...] zł. Zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r. określone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] listopada 2009 r., nr [...] wynosi [...] zł, zaś należny i wpłacony podatek wg zeznania CIT-8 złożonego dnia [...] kwietnia 2008 r. wynosi [...] zł. W związku z powyższym organ odwoławczy wskazał, że nadpłata w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. wystąpiła w kwocie [...] zł, a nie w kwocie wnioskowanej przez stronę tj. w kwocie [...] zł. Skarżąca Spółka pismem z dnia [...] grudnia 2009 r. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] listopada 2009 r. w części stwierdzającej nadpłatę w podatku od osób prawnych za 2008 r. w kwocie [...] zł. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art.15 ust.1, art.16 ust.1 pkt 9 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 72 § 1, 212 i 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Strona podniosła, że zaskarżona decyzja opiera się na naruszającej prawo decyzji z dnia [...] listopada 2009 r., nr [...], określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. Decyzja ta została zaskarżona do WSA w Bydgoszczy przez stronę. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. "a" cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika. Z powyższego zdaniem Skarżącej wynika, iż wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów nie dotyczy odpisów i wpłat na fundusze, które nie są tworzone przez podatnika. Zdaniem Skarżącej z analizy art. 45 cyt. ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych wynika, iż PFRON nie jest tworzony przez podatnika, a mocą ustawy i jest państwowym funduszem celowym posiadającym osobowość prawną. Wszelkie zatem odpisy i wpłaty na ten fundusz nie mogą być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, bowiem art. 16 ust. 1 pkt 9 lit "a" cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy wpłat na fundusze tworzone przez podatnika. Zdaniem Skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej w [...] w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie ustosunkował się do przedstawionych wyżej zarzutów, co stanowi naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, a nie ulega wątpliwości, iż wpłaty na PFRON i ZFRON kwot odpowiadających podatkowi od nieruchomości, z którego Skarżąca się jest zwolniona, spełniają powyższe przesłanki. Skarżąca podnosi również, iż zgodnie z powołanym art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. "a" cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podstawowe odpisy i wpłaty na fundusze tworzone przez podatnika uznaje się za koszt, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy. Zatem skoro prowadzący zakład pracy chronionej tworzy ZFRON na mocy art. 33 ust. 1 cyt. ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, dokonując na niego wpłat m. in. środków uzyskanych ze zwolnień podatkowych, to ma obowiązek jego tworzenia. Z tego powodu wpłaty na ZFRON stanowią koszt uzyskania przychodów, ponieważ obowiązek ich ponoszenia ciąży na podatniku z mocy ustawy, a wydatki są rzeczywiście dokonywane. Ponadto wskazano na naruszenie przez organ art.212 Ordynacji podatkowej, który mówi, iż organ podatkowy wydający decyzję jest nią związany od chwili jej doręczenia (z pewnym wyjątkiem, nie mającym jednak znaczenia dla niniejszej sprawy). W opinii strony organ drugiej instancji uznał, iż jest związany swą decyzją z dnia [...] listopada 2009 r., nr [...] już od momentu jej wydania, przed jej doręczeniem stronie. Wskazuje na to zdaniem skarżącej treść zaskarżonej decyzji oraz fakt doręczenia obu tych decyzji stronie tego samego dnia. Dlatego jak podkreśliła strona, już z tego powodu decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego nie mogła być podstawą zaskarżonej decyzji, pomijając nawet fakt jej niezgodności z prawem. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko oraz argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Należy wskazać, że sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W zaskarżonej decyzji organ orzekł w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. Orzeczenie to było konsekwencją złożenia przez skarżącą Spółkę wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą zeznania rocznego. Dla uporządkowania kwestii procesowych należałoby w tym miejscu odwołać się do regulacji zawartych w ustawie 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej w skrócie: "o.p.") dotyczących skutków złożenia deklaracji podatkowej i korekty deklaracji, przy czym stosownie do art. 3 pkt 5 o.p. ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach rozumie się przez to również zeznania wykazy oraz informacje do których składania obowiązani są na podstawie przepisów prawa podatkowego podatnicy, płatnicy i inkasenci. Zgodnie z art. 21 § 2 tej ustawy, jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1 tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3. Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 3 o.p.). W pełni uzasadniony jest zatem wniosek, iż dopóki deklaracja nie zostanie zastąpiona decyzją organu podatkowego, dopóty to ona wskazuje na wysokość zobowiązania podatkowego. Taki sam charakter ma korekta deklaracji podatkowej, którą należy traktować jako nową deklarację - w całości zastępującą deklarację pierwotną. Konsekwentnie zatem, jeżeli podatnik złożył korektę zeznania rocznego w podatku dochodowym od osób prawnych to wynikający z tej korekty podatek jest podatkiem należnym chyba, że właściwy organ podatkowy wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku. Jeżeli organ podatkowy nie zgadza się z wyliczoną przez podatnika w korekcie zeznania kwotą zobowiązania podatkowego, winien wówczas sam określić to zobowiązanie w decyzji podatkowej, co wynika z art. 21 § 3 o.p. Dopóki organ tego nie uczyni, dopóty nie może przyjąć innego zobowiązania podatkowego, niż wynikające ze złożonej przez podatnika korekty . Powyższe uwagi dotyczą również postępowań wywołanych wnioskiem podatnika o stwierdzenie nadpłaty podatku. Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 o.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Chcąc zatem stwierdzić, czy w sprawie występuje nadpłata, należy porównać wysokość zobowiązania podatkowego z kwotą zapłaconego podatku. Jak już wspomniano, wysokość zobowiązania podatkowego wynika ze złożonej przez podatnika deklaracji (korekty deklaracji) chyba, że organ w decyzji określi inną jego wysokość. Zatem niezbędnym elementem postępowania prowadzonego w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty jest odniesienie się przez organ podatkowy do złożonej przez podatnika korekty deklaracji podatkowej i stwierdzenie, czy wynikająca z tej korekty wysokość zobowiązania podatkowego jest prawidłowa, czy też zobowiązanie to należałoby określić w innej wysokości. W sytuacji, gdy organ podatkowy kwestionuje wysokość zobowiązania podatkowego wynikającą ze skorygowanej deklaracji, to w pierwszej kolejności obowiązany jest określić w decyzji prawidłową wysokość tego zobowiązania. Dopiero to pozwoli rozstrzygnąć kwestię istnienia bądź nieistnienia nadpłaty. W niniejszej sprawie organy w pierwszej kolejności rozstrzygnęły kwestię poprawności złożonej korekty zeznania rocznego poprzez wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym za 2008r. a następnie rozpatrzyły wniosek o stwierdzenie nadpłaty poprzez wydanie decyzji w tym przedmiocie. W tym miejscu należałoby się odnieść do zarzutu naruszenia art. 212 Ordynacji. Według strony skarżącej naruszenie wskazanego przepisu nastąpiło poprzez przyjęcie przez organ, iż jest związany decyzją z dnia [...] listopada 2009r. Nr [...] (określającą zobowiązanie podatkowe za 2008r.) już od momentu je wydania przed jej doręczeniem stronie. W myśl art. 212 Ordynacji organ podatkowy, który wydał decyzję jest nią związany od chwili jej doręczenia (z zastrzeżeniem nie mającym znaczenia dla niniejszej sprawy). Przepis ten określa, więc moment, w którym decyzja podatkowa wchodzi do obrotu prawnego. Momentem tym jest chwila doręczenia decyzji stronie. Od tego momentu decyzja wiąże organ podatkowy, który ją wydał. Związanie organu decyzją polega na tym, że może on decyzję zmienić bądź uchylić tylko w trybie procesowym przy zastosowaniu nadzwyczajnych trybów weryfikacji decyzji ostatecznych określonych w Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie decyzje w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego za 2008r. oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty wydane zostały w tym samym dniu i jednocześnie doręczone stronie. W ocenie Sądu w sprawie doszło do naruszenia art. 212 Ordynacji ale nie miało to wpływu na wynik sprawy. Jak już bowiem wskazano powyżej w sytuacji złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą deklaracji (zeznania rocznego) istnienie zależność wcześniejszego rozstrzygnięcia w kwestii wysokości zobowiązania podatkowego za dany rok a dopiero następnie orzekania o istnieniu bądź nie nadpłaty. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja nie narusza również wskazanych w skardze przepisów art. 15 ust. 1 art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o podatku od osób prawnych. Podkreślić należy, iż w przedmiotowej decyzji organy nie rozstrzygały kwestii zasadności zaliczenia w koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat z tytułu podatku od nieruchomości albowiem ta kwestia została przesądzona w decyzji wydanej Dyrektora Izby Skarbowej w decyzji z dnia [...] sierpnia 2009r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego za 2008r. zatem organy nie mogły naruszyć przepisów, których nie stosowały. W tym kontekście niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 210 par. 4 Ordynacji Sąd nie stwierdził naruszenia art. 72 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej . Zgodnie z powołanym przepisem za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. W niniejszej sprawie organ wskazał, iż na podstawie zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (straty) CIT-8 za okres od 01 stycznia do 31 grudnia 2008r. skarżąca wykazała i wpłaciła należny podatek dochodowy w kwocie [...] zł natomiast organ podatkowy określił należy podatek za wskazany okres w kwocie [...] zł. Wobec powyższego wystąpiła nadpłata w kwocie [...] zł , która została określona w zaskarżonej decyzji. Kontrolując decyzję również w zakresie nie zaskarżonym przez stronę Sąd nie stwierdził naruszenia prawa. Ustalenia poczynione przez organy i podjęte rozstrzygniecie jest zgodne z prawem materialnym jak i nie narusza procedury określonej w Ordynacji podatkowej . Mając powyższe na uwadze Sąd nie znalazł podstaw do uchylenia decyzji Dyrektora Izby skarbowej w [...] i na podstawie art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił. E. Kruppik – Świetlicka I. Najda – Ossowska U. Wiśniewska