I SA/Bd 269/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant: Referent- stażysta Katarzyna Gołda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi M. G., W. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych. 1. oddala skargę 2. zasądza od Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy na rzecz adwokata J. Ś. – kwotę 295,20 ( dwieście dziewięćdziesiąt pięć 20/100) złotych tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Pismem z dnia 29 maja 2014 r. M. i W. G. (skarżący) zwrócili się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z wnioskiem o umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009r. Podnieśli, że nie są w stanie uregulować przedmiotowych zaległości. Skarżący podał, że jest inwalidą III grupy i ma na utrzymaniu żonę, a jedynym źródłem dochodu jest emerytura w wysokości 1.880,61zł, która po opłaceniu wszystkich należności nie wystarcza na zakup wyżywienia i leków. Decyzją z dnia [...] organ odmówił umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. Wskutek wniesionego od powyższej decyzji odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania organ I instancji decyzją z dnia [...] Nr [...] ponownie odmówił umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w kwocie 37.070,00 zł oraz odsetek za zwłokę w kwocie 18.404,00 zł. Skarżący w odwołaniu z dnia z dnia 05 listopada 2014 r. wnieśli o ponowne rozpatrzenie sprawy. W uzasadnieniu wskazali, iż zadłużenie powstało nie z ich winy, bowiem po sprzedaży mieszkania byli przekonani o swoim prawie do skorzystania z ulgi meldunkowej. Ponadto podnieśli, że współpracowali z Urzędem Skarbowym, jednakże nie zostali poinformowani o obowiązku złożenia oświadczenia. Skarżący podali, że środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania przeznaczyli na zakup działki i budowę domu. Jednocześnie poinformowali, iż z uwagi na wiek i stan zdrowia uzyskanie zatrudnienia przez M. G. jest utrudnione. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy przywołał art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym organ podatkowy na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Wyjaśnił, że decyzje w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę mają charakter indywidualnych decyzji uznaniowych. W związku z powyższym organ nie jest zobligowany do wydania decyzji pozytywnej nawet gdy istnieją przesłanki przemawiające za umorzeniem zaległości podatkowej. Zdaniem organu, uznaniowy charakter decyzji nie oznacza jednak dowolności co do sposobu rozstrzygnięcia wniosku. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że ustalając przesłanki udzielania ulg w spłacie zaległości podatkowych, ustawodawca użył w przepisie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej zwrotów nieostrych "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Organ wyjaśnił oba pojęcia oraz przytoczył informację zawarte w oświadczeniu o stanie finansowym i majątkowym skarżących, z których wynikało, że źródłem utrzymania rodziny jest dochód z tytułu emerytury W. G. w wysokości 1.094,21 zł (netto). Jest on inwalidą III grupy. M. G. nie pracuje zawodowo, choruje na serce. Wydatki związane z utrzymaniem gospodarstwa domowego miesięcznie wynoszą: podatek od nieruchomości - 15,00 zł, energia elektryczna - 120,00 zł, telefon - 35,00 zł, wywóz nieczystości - 25,00 zł, opał - 125,00 zł. Skarżący są właścicielami domu jednorodzinnego położonego w W.. Budżet domowy obciążony jest spłatą zaciągniętych kredytów - 315,00 zł oraz z tytułu wierzytelności, na które zostały wystawione tytuły - 470,00 zł. We wspólnych zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za lata 2009-2013 skarżący wykazali dochody odpowiednio: w kwocie 18.828,60 zł, 19.743,00 zł, 20.402,84 zł, 21.215,60 zł oraz 22.069,50 zł. Organ przedstawił następnie okoliczności związane z zaistnieniem zaległości podatkowej, która powstała na skutek złożenia w dniu 10 marca 2014r. korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) - PIT-36 za 2009 r., w którym skarżący wykazali podatek z odpłatnego zbycia nieruchomości w łącznej kwocie 18.535,00 zł. Ustalono, że aktem notarialnym z dnia 16 marca 2009r. skarżący sprzedali lokal mieszkalny położony w T. za kwotę 215.000,00 zł nabyty w 2008r. od Wojskowej Agencji Mieszkaniowej. Organ odwoławczy wyjaśnił, że w chwili zbycia lokalu mieszkalnego, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 126 . ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2000, Nr 14, poz. 176 ze zm.), były m.in. przychody uzyskane z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność, jeżeli podatnik był zameldowany w tym lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Zwolnienie to miało zastosowanie do przychodów podatnika, który stosownie do art. 21 ust. 21 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), w terminie złożenia zeznania rocznego, za rok podatkowy w którym nastąpiło zbycie, przedłoży organowi podatkowemu oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia - art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209; poz. 1316). Skarżący jednak nie dopełnili powyższego obowiązku złożenia stosownego oświadczenia w ustawowym terminie (tj. do dnia 30 kwietnia 2010r.). W ocenie organu odwoławczego podnoszona przez strony jako argument za udzieleniem ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej okoliczność nieznajomości przepisów prawa podatkowego, czy też brak stosownego rozeznania w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym czynności zbycia lokalu mieszkalnego nie może stanowić podstawy do udzielenia tak daleko idącej ulgi jaką jest umorzenie zaległości podatkowej. Tym bardziej, że w § 10 aktu notarialnego z dnia 16 marca 2009r. notariusz wskazał na możliwość powstania ewentualnego obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego. W ocenie organu roztropność nakazywała, aby podjąć odpowiednie działania w celu możliwości skorzystania z ulgi meldunkowej. Jednocześnie powoływana przez skarżących okoliczność, iż byli oni w urzędzie skarbowym, w celu uzyskania informacji w sprawie zbycia nieruchomości nie została w żaden sposób udowodniona. Jednocześnie organ zaznaczył, że w zeznaniu pierwotnym za 2010r. podatnicy nie wykazali środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, dopiero w ramach czynności sprawdzających w zakresie rozliczenia sprzedaży lokalu mieszkalnego tj. w dniu 10 marca 2014r. złożyli korektę zeznania o wysokości osiągniętych dochodów (poniesionej straty) - PIT-36 za 2009 r. W ocenie organu odwoławczego zważywszy na sytuację finansową i zdrowotną skarżących, którą organ ocenił jako trudną, w niniejszej sprawie wystąpił ważny interes podatnika. Jednak okoliczność przeznaczenia środków finansowych z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego na zakup działki i budowę domu oraz spłatę zaciągniętych kredytów bez zabezpieczenia środków na zapłatę należności podatkowych było a indywidualną decyzją skarżących, która nie uzasadnia udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Dbałość o własny interes wymagała, aby przed podjęciem takiej decyzji, zabezpieczyć środki finansowe niezbędne do wywiązania się z własnych zobowiązań wobec Skarbu Państwa. Jednocześnie zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej przedstawione w odwołaniu argumenty jak i zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwalają na uznanie, iż w niniejszej sprawie wystąpił interes publiczny. Konkludując organ odwoławczy przyznając, że sprawie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika stwierdził, że mając na uwadze fakt, iż skarżący dysponowali środkami finansowymi, umożliwiającymi uregulowanie powstałego w związku z dokonaną transakcją sprzedaży należnego podatku, korzystając z zasady uznania administracyjnego określonej w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, podtrzymuje rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji odmawiające umorzenia zaległości podatkowej. W złożonej na powyższą decyzję organu odwoławczego skardze skarżący wnieśli o uchylenie jej w całości i umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w kwocie 37.070,00 zł oraz odsetek za zwłokę w kwocie 18.404,00 zł, zwrot wyegzekwowanych należności, wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej i "odwołanie komornika". W uzasadnieniu skargi skarżący stwierdzili, że przysługuje im ulga meldunkowa, ponieważ pieniądze ze sprzedaży przeznaczyli na zakup działki i budowę domu jednorodzinnego. W przedmiotowym mieszkaniu mieszkali i byli zameldowani od maja 1984r. do momentu sprzedaży w 2009r. Strony podały, że po sprzedaży mieszkania skarżący był w urzędzie skarbowym w celu uzyskania informacji czy musi zapłacić podatek czy też przysługuje im ulga meldunkowa. Skarżący twierdzą, że przedmiotowa zaległość powstała na skutek udzielenia błędnej informacji przez organ pierwszej instancji. Nie zostali wtedy poinformowani o konieczności złożenia oświadczenia w celu skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej, natomiast środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości przeznaczyli na zakup działki i budowę domu. Informacje o przysługującej uldze przekazali skarżącym również notariusze przy kupnie mieszkania i działki. W zeznaniu podatkowym nie rozliczyli przychodu ze sprzedaży mieszkania ponieważ osoba, która przygotowywała zeznanie również stwierdziła, że skarżącym przysługuje ulga meldunkowa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Kontrola działalności administracji publicznej sprawowana przez sąd administracyjny opiera się na kryterium legalności (art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. Nr 153, poz. 1269, ze. zm.), przy czym dla wskazania zakresu tej kontroli celowe jest odwołanie się do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm. dalej: p.p.s.a) w świetle którego sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wskazać przy tym należy, iż rozstrzyganie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej, niż ta, w której wniesiono skargę. Zatem granice rozstrzygnięcia Sądu, uwzględniając przepis art. 134 ustawy, wyznacza dana sprawa w ujęciu materialnym. Wobec powyższego, jedynie kwestia zasadności odmowy umorzenia należności podlega kontroli Sądu w niniejszym postępowaniu. Celem przedmiotowego postępowania było bowiem jedynie ustalenie istnienia przesłanek umożliwiających organowi podjęcie decyzji o umorzeniu zaległości. Istotą tego postępowania jest bowiem ewentualne udzielenie ulgi w spłacie bezspornej zaległości. Natomiast skarżący kwestionując rozstrzygnięcie w przedmiocie odmowy udzielenia ulgi odnoszą się w zasadzie do okoliczności związanych z powstaniem takiej zaległości. Taką argumentację należy zatem ocenić jako bezskuteczną w zakresie oceny legalności decyzji o odmowie umorzenia należności. Wskazać należy, że postępowanie prowadzone w sprawie o umorzenie zaległości podatkowych nie mogło być wykorzystane do badania zasadności podlegania opodatkowaniu bądź ustalenia jego wysokości, gdyż tryby postępowania różnią się od siebie zasadniczo. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja nie narusza prawa. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest kwestia umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. w kwocie 37.070,00 zł oraz odsetek za zwłokę w kwocie 18.404,00 zł. Podstawą prawną rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie był art. art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Przepis ten przewiduje dwie przesłanki umorzenia odsetek: ważny interes podatnika lub interes publiczny. Są to pojęcia niedookreślone, których konkretyzacja jest dokonywana na tle stanu faktycznego indywidualnej sprawy. Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie sądowym akceptowany jest pogląd, że umorzenie powinno mieć charakter wyjątkowy. O istnieniu ważnego interesu decydują kryteria zobiektywizowane, które mogłyby zachwiać podstawami bytu ekonomicznego podatnika, a nie jego subiektywne przekonanie o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej czy odsetek za zwłokę. W szczególności znaczne obniżenie zdolności płatniczej podatnika, spowodowane klęską lub innym nadzwyczajnym, wypadkiem losowym mogą stanowić przesłanki umorzenia. Odwołanie się do interesu publicznego wymaga natomiast każdorazowo dokonywania oceny skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak, np. sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy publicznej (por. S.Babiarz, B.Dauter, R.Hauser, A.Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 255). Należy podkreślić, że decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego. Oznacza to, że decyzja co do umorzenia zaległości podatkowych czy odsetek pozostawiona została swobodnemu uznaniu organu podatkowego. Ustalenie nawet przez organ, że istnieje ważny interes podatnika lub interes publiczny uzasadniający zastosowanie umorzenia zaległości podatkowej, stanowi jedynie konieczną przesłankę do rozważenia takiej możliwości, ale nie zobowiązuje organu do wydania decyzji pozytywnej dla podatnika. Organ podatkowy, mając pozostawiony wybór takiego lub innego rozstrzygnięcia, ma jednak zawsze obowiązek wszechstronnego wytłumaczenia się w uzasadnieniu decyzji, dlaczego podjął właśnie takie, a nie inne rozstrzygnięcie. Przyznana organom podatkowym swoboda w rozstrzygnięciu nie oznacza zatem dowolności. Decyzje z zakresu uznania administracyjnego podlegają kontroli sądowej. Kontrola ta sprowadza się, po pierwsze do oceny, czy organ podatkowy dokładnie wyjaśnił stan faktyczny sprawy, a więc uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny, oraz po drugie, czy nie naruszył on w ramach uznania zasady swobodnej oceny dowodów. Sąd nie jest natomiast władny wkraczać w sferę samego uznania organów podatkowych. W piśmiennictwie wskazuje się, że ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie natomiast zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki - Odmowa umorzenia zaległości podatkowej - uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t. 2, 2000/3/58). Kontrolą sądu, w rozpatrywanym przypadku, objęta zatem jest ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia podstaw prawnych i zasad udzielenia, bądź odmowy udzielenia ulgi podatkowej przez organy podatkowe. Ponadto wskazać trzeba, że postępowanie to nie może być traktowane jako postępowanie zastępcze w stosunku do postępowania wymiarowego. W konsekwencji nie jest rolą organu podejmującego decyzję w oparciu o art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej badanie elementów zobowiązania podatkowego (podmiotu, wysokości). Sedno decyzji o przyznaniu bądź odmowie udzielenia ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego tkwi w stwierdzeniu, czy w sprawie zachodzą ustawowe przesłanki (co najmniej jedna z nich) i czy ich ciężar pozwala na wydanie rozstrzygnięcia zgodnego z wnioskiem podatnika. Z tego względu w tym postępowaniu organy podatkowe nie mogą brać pod uwagę okoliczności zgłoszonych w toku całego postępowania dotyczących powstania zobowiązania podatkowego. W celu ustalenia, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, Sąd bada, czy w jego toku organy podatkowe zachowały rządzące nim i określone w ustawie Ordynacja podatkowa zasady. Przede wszystkim zgodnie z art. 122 tej ustawy, w toku postępowania organy podatkowe zobowiązane są podjąć wszelkie niezbędne działania dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Ponadto, na mocy art. 187 § 1 ww. ustawy są one zobowiązane do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że działania organów podatkowych i wyprowadzone z nich wnioski mieszczą się w zakresie powołanych przepisów i nie wykraczają poza ramy swobodnej oceny dowodów. Jako przesłankę przemawiającą za przyznaniem wnioskowanej ulgi skarżący wskazali we wniosku z dnia 29 maja 2014 r. brak możliwości uregulowania przedmiotowych zaległości ze względu na swoją trudną sytuację życiową i majątkową. Z punktu widzenia art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej powołują się zatem na ważny interes podatnika. Z akt sprawy wynika, że skarżący jest inwalidą III grupy i ma na utrzymaniu żonę, która z uwagi na wiek i stan zdrowia nie ma możliwości znalezienia zatrudnienia. Organ ustalił, że źródłem utrzymania rodziny jest dochód z tytułu emerytury W.G. w wysokości 1.094,21 zł (netto). M. G. nie pracuje zawodowo, choruje na serce. Wydatki związane z utrzymaniem gospodarstwa domowego miesięcznie wynoszą: podatek od nieruchomości - 15,00 zł, energia elektryczna - 120,00 zł, telefon - 35,00 zł, wywóz nieczystości - 25,00 zł, opał - 125,00 zł. Skarżący są właścicielami domu jednorodzinnego położonego w W.. Skarżący posiadają zadłużenie z tytułu zaciągniętych kredytów - 315,00 zł oraz z tytułu wierzytelności, na które zostały wystawione tytuły - 470,00 zł. We wspólnych zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za lata 2009-2013 skarżący wykazali dochody odpowiednio: w kwocie 18.828,60 zł, 19.743,00 zł, 20.402,84 zł, 21.215,60 zł oraz 22.069,50 zł. W świetle powyższego należy stwierdzić, że organ podatkowy dokonał - w oparciu o przedstawione przez skarżących i zebrane w toku postępowania dowody - szczegółowej analizy ich sytuacji finansowej i zdrowotnej w celu ustalenia, czy wystąpił ważny interes strony. Sytuacja ta jest organowi znana. Należy zauważyć, że przedmiotowa zaległość podatkowa powstała w związku ze sprzedażą przez strony w dniu 16 marca 2009r. za kwotę 215.000 zł lokalu mieszkalnego. Środki uzyskane ze sprzedaży tego lokalu przeznaczyli na zakup działki i budowę domu. Wskazać należy, że w momencie zbycia lokalu przychody z tego tytułu podlegały zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli podatnik był zameldowany w tym lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Zwolnienie to miało zastosowanie do przychodów podatnika, który stosownie do art. 21 ust. 21 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), w terminie złożenia zeznania rocznego, za rok podatkowy w którym nastąpiło zbycie, przedłoży organowi podatkowemu oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia - art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209; poz. 1316). Podatnicy jednak nie dopełnili powyższego obowiązku złożenia wskazanego oświadczenia w ustawowym terminie, tj. do dnia 30 kwietnia 2010r. We wniosku o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego oraz w trakcie postępowania odwoławczego skarżący podnosili argumentację związaną z nieznajomością przepisów prawnych, spowodowaną błędnymi informacjami uzyskanymi od pracowników organów podatkowych, notariuszy i osobę przygotowującą zeznanie roczne za 2009r. W ocenie Sądu przyjąć należy, że organy podatkowe w zaskarżonej decyzji prawidłowo oceniły, że zarówno sposób powstania zaległości podatkowej jak i okoliczności dotyczące jej zapłaty nie były następstwem żadnych szczególnych, czy nieprzewidzianych zdarzeń, lecz jedynie wynikiem zaniedbań strony. Trafnie Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że nieznajomość przepisów prawnych nie jest okolicznością mogącą stanowić argument przemawiający za umorzeniem zaległości podatkowych. Obowiązki podatkowe wynikają z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i każdy obywatel należycie dbający o swoje interesy, powinien zapoznać się z nimi. Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej uznał, zważywszy na sytuację finansową i zdrowotną skarżących, którą organ ocenił jako trudną, że w niniejszej sprawie wystąpił ważny interes podatnika. Stwierdził jednak, że uwzględniając iż podatnicy dysponowali środkami finansowymi, umożliwiającymi uregulowanie powstałego w związku z dokonaną transakcją sprzedaży należnego podatku, korzystając z zasady uznania administracyjnego określonej w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, podtrzymuje rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji odmawiające umorzenia zaległości podatkowej. Organ skorzystał zatem uznania administracyjnego. Na uznanie administracyjne powołał się także Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Toruniu. Organ uznał ponadto, że okoliczności sprawy oraz zebrany materiał dowodowy nie pozwalają na uznanie, iż w niniejszej sprawie wystąpił interes publiczny. W ocenie Sądu dokonana przez organy podatkowe ocena okoliczności sprawy oraz wydane rozstrzygnięcia nie naruszają prawa. Zdaniem Sądu, organ podatkowy nie naruszył prawa w stopniu skutkującym uchyleniem zaskarżonej decyzji. W sposób prawidłowy przeprowadził w niniejszej sprawie postępowanie i dokonał wyczerpującej analizy wskazanych przez skarżących okoliczności. Wprawdzie uznał, że w sprawie wystąpił ważny interes podatnika jednak mając na uwadze, wyjątkowy i uznaniowy charakter instytucji umorzenia,stwierdził iż wskazane przez skarżących okoliczności nie są wystarczające dla przyznania ulgi. Należy zgodzić się również z organem podatkowym, iż w sprawie nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu publicznego oraz że –w stanie faktycznym sprawy – przyznanie wnioskowanej ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych spowodowałaby naruszenie wartości i norm o znaczeniu ogólnospołecznym (zasady równości i powszechności opodatkowania). Organ wskazał przesłanki, którymi kierował się wydając zaskarżoną decyzję. W konsekwencji w ocenie Sądu nie został naruszony art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Na ocenę wydanego rozstrzygnięcia w ocenie Sądu nie może również wpłynąć okoliczność, iż skarżący ponoszą wydatki z tytułu zaciągniętych kredytów. Zdaniem Sądu zobowiązania cywilnoprawne nie posiadają atrybutu pierwszeństwa przed zobowiązaniami publicznoprawnymi i obowiązek ich spłaty nie może stanowić przesłanki umorzenia zaległości podatkowych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 stycznia 2013 r., III SA/Wa 1883/12; wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2006 r., II FSK 257/05). Nie można wymagać, aby banki czy inne instytucje traktować w sposób uprzywilejowany w stosunku do Skarbu Państwa. Zajęcie innego stanowiska oznaczałoby, że w sytuacji braku dostatecznych środków podatnik ma prawo spłacać w pierwszej kolejności swoje zobowiązania cywilnoprawne, natomiast ciężar spłaty jego zobowiązań podatkowych przerzucany jest na ogół społeczeństwa. Przyznanie w takim przypadku ulgi w spłacie podatku sankcjonowałoby sytuację, w której dany podatnik otrzymałby preferencję podatkową niedostępną dla innych podatników. Zauważyć należy, że każdy obywatel ma obowiązek ponoszenia danin publicznych, co wynika z treści art. 84 Konstytucji. Celem tego obowiązku jest pozyskanie przez państwo środków dla wypełniania stojących przed nim zadań. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.