I SA/Bd 364/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska - Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 07 sierpnia 2007 r. sprawy ze skargi "H." Sp. z o.o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2007 r. nr [...] w przedmiocie oprocentowania z tytułu nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca i od maja do grudnia 2000 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego "H." Sp. z o.o. w C. kwotę 10.127 zł (słownie: dziesięć tysięcy sto dwadzieścia siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania Decyzją z dnia [...] 2007 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] 2006 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości należnego oprocentowania w kwocie 33.483,80 zł naliczonego za okres od dnia 30 grudnia 2005 r. do dnia 27 października 2006 r. z tytułu powstałej nadpłaty w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r. z wyjątkiem miesiąca kwietnia. W uzasadnieniu organ II instancji wskazał, że Grzegorz G., Dominika G. - "H." s. c. decyzją Pełnomocnika Rządu do Spraw Osób Niepełnosprawnych Sekretarza Stanu w Ministerstwie Pracy i Polityki Socjalnej z dnia [...] 1999 r. nr [...] uzyskała od dnia 25 sierpnia 1999 r. na okres trzech lat status zakładu pracy chronionej. Powstała w wyniku przekształcenia Spółka jawna przejęła wszelkie prawa i obowiązki Spółki przekształconej, zachowując przyznany jej status zakładu pracy chronionej do dnia 25 sierpnia 2002 r. W związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. sygn. akt K/45/01 strona złożyła wniosek z dnia 30 grudnia 2005 r. o zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r. w łącznej kwocie 403.110,80 zł. Decyzją z dnia [...] 2006r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. uznał, że przesłanka do stwierdzenia nadpłaty powstałej w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego jako świadczenia uiszczonego nienależnie nie występuje, w związku z czym odmówił zwrotu nadpłaty. Rozpatrując odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] 2006 r. nr [...] uchylił w całości decyzję organu I instancji i orzekł o zwrocie nadpłaty w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r. (za wyjątkiem kwietnia) stwierdzając, że Spółka realizowała długookresowe przedsięwzięcia na rzecz osób niepełnosprawnych. Pismem z dnia [...] 2006 r. Spółka wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. o wypłatę należnego oprocentowania od otrzymanej dnia [...] 2006 r. kwoty 403.110,80 zł stanowiącej zwrot podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r. ( za wyjątkiem kwietnia) Pismem z dnia [...] 2006 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. poinformował, że Spółce przysługuje oprocentowanie w kwocie 33.483,80 zł naliczone za okres od dnia 30 grudnia 2005 r. (data złożenia wniosku o zwrot nadpłaty i korekt deklaracji) do dnia wypłaty należnej nadpłaty tj., dnia 25 września 2006 r. oraz za okres od dnia 26 września 2006 r. do dnia 27 października 2006 r., dokonano bowiem proporcjonalnego rozliczenia przekazanej w dniu 25 września 2006 r. kwoty 403.110,80 zł na poczet nadpłaty i kwoty jej oprocentowania. Ponieważ przyznane odsetki nie odpowiadały wnioskowi Spółki, pismem z dnia [...] 2006 r. strona wystąpiła o wydanie decyzji rozstrzygającej przyznane odsetki. Decyzją z dnia [...] 2006 r. nr [...] organ I instancji - Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. określił wysokość należnego oprocentowania w kwocie 33.483,80 zł naliczonego za okres od dnia 30 grudnia 2005 r. do dnia 27 października 2006 r. z tytułu powstałej nadpłaty w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r. za wyjątkiem miesiąca kwietnia, czyli od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanymi deklaracjami dla podatku od towarów i usług, mając na uwadze, że organ podatkowy nie wydał decyzji stwierdzającej nadpłatę w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku. Od decyzji organu I instancji Spółka złożyła odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła: 1) naruszenie art. 72 §1 pkt 1 w związku z art. 74 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) poprzez błędne przyjęcie, że kwota podlegająca zwrotowi na podstawie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2006 r. nr [...] nie stanowi nadpłaty; 2) naruszenie art. 78 § 5 pkt 2 w związku z art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przyznania oprocentowania od dnia zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej; 3) naruszenie art. 73 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że momentem powstania nadpłaty będącej wynikiem wyroku Trybunału Konstytucyjnego jest dzień złożenia korekty deklaracji w podatku od towarów i usług obniżającej wysokość zobowiązania podatkowego w związku ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Strona zaskarżyła decyzję w części odmawiającej przyznania odsetek z tytułu nadpłaty w podatku od towarów i usług powstałej w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. sygn. akt K 45/01 od momentu powstania nadpłaty, tj. od dnia zapłaty podatku nienależnego do trzydziestego dnia od dnia wejścia w życie ww. orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, tj. do dnia 05 sierpnia 2002 r. Decyzją z dnia [...] 2007 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. sygn. akt K/45/01 oraz uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 14 marca 2005 r. sygn. akt FPS 4/04, która zawiera ocenę normatywnych skutków wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Organ podał, że w myśl art. 31 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2000 r. prowadzący zakład pracy chronionej był m. in. zwolniony z wpłat do urzędu skarbowego należności z tytułu podatku od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w odrębnych przepisach. Ustawa z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) przewidywała dwa alternatywne przywileje podatkowe dla zakładów pracy chronionej wskazane w przepisach art. 14 i 14a. Organ stwierdził, że z uzasadnienia uchwały NSA z dnia 14 marca 2005 r. sygn. akt FPS 4/04 wynika, iż art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 listopada 1999 r. nie był podstawą dla podatników prowadzących zakłady pracy chronionej, do zwolnienia od wpłaty do urzędu skarbowego należności w zakresie działalności tego zakładu z tytułu podatku od towarów i usług, stanowiącej różnicę między podatkiem należnym a naliczonym, w rozumieniu art. 19 ust. 1 i 2 z zastrzeżeniem ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zwolnienie od wpłat uregulowane w art. 14a, wynikało wprost z zapisu zawartego w art. 31 ust. 1 pkt 2 wyżej wskazanej ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. Stanowiło ono alternatywny przywilej podatkowy dla podatników, którzy nie wybrali zwolnienia od podatku na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zatem przepis art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych nie jest podstawą prawną do zwolnienia od wpłat podatku, albowiem podstawy takiej nie stanowił w dniu 30 listopada 1999 r. Organ stwierdził zatem, że zapłacony przez podatnika podatek był należnością wynikającą z ustawy o podatku od towarów i usług, zadeklarowaną przez podatnika w określonym terminie i wysokości. Poza sporem pozostaje, iż Spółka za miesiące od stycznia do marca i od maja do grudnia 2000 r. zapłaciła podatek VAT we właściwej wysokości, który sama zadeklarowała. Tym samym zwrot wpłaconego podatku na podstawie art. 14a ust. 1 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym był dokonywany nie dlatego, że podatek nie był należny lub został zapłacony w kwocie wyższej od należnej, lecz jako realizacja przyznanych określonej grupie podatników preferencji. Powstanie obowiązku zwrotu podatnikowi zapłaconego podatku nie oznaczało, że podatek ten automatycznie stawał się nadpłatą w części podlegającej zwrotowi. Organ podkreślił, że kwestia kwalifikacji prawnej kwoty określonej jako nadpłata decyduje o ewentualnym trybie i zasadach jej zwrotu. Jeśli bowiem uiszczona kwota zakwalifikowana będzie jako nadpłata w rozumieniu art. 72 Ordynacji podatkowej, jej dochodzenie powinno się odbywać w trybie i na zasadach określonych w tej ustawie, natomiast jeśli dana kwota nie będzie zakwalifikowana jako nadpłata w rozumieniu powołanych wyżej przepisów, jej zwrot będzie się odbywał na zasadach określających zwroty świadczeń nienależnych, a nie na zasadach przewidzianych w Ordynacji podatkowej. Skoro kwota podatku, o której mowa w art. 14a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie była nadpłatą, to organ podatkowy nie miał podstawy do jej oprocentowania, zwłaszcza, że z innych przepisów Ordynacji podatkowej ani z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie wynikała możliwość oprocentowania zwracanej podatnikowi na podstawie art. 14a ust. 1 i 6 z opóźnieniem kwoty podatku. Organ podkreślił, że skoro w tej sprawie nie mamy do czynienia z instytucją nadpłaty w rozumieniu art. 72 Ordynacji podatkowej, to dalsze zarzuty dotyczące okresu oprocentowania, na które w odwołaniu wskazała Spółka nie podlegają ocenie. Organ odwoławczy nie zgodził się z rozstrzygnięciem zaskarżonej decyzji i nie podzielił stanowiska Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. w zakresie oprocentowania zwróconych Spółce kwot uprzednio wpłaconego podatku od towarów i usług za miesiące styczeń-marzec i maj-grudzień 2000 r. Zadeklarowany przez Spółkę podatek za poszczególne miesiące 2000 r. był należnością wynikającą z ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Oznacza to, że uchybienie przez organ podatkowy terminowi 25 dni dla zwrotu podatku nie skutkowało naliczeniem odsetek za zwłokę wobec braku przesłanki przewidzianej art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W tym zakresie organ powołał się na wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 27 czerwca 2005 r. sygn. akt I SA/Rz 473/04. Organ podkreślił, że kwota podatku uiszczona przez podatnika nie była ani nadpłacona, ani też nie była nienależnie zapłaconym podatkiem, stąd brak podstaw prawnych do wypłacenia oprocentowania od zwróconych kwot podatku za poszczególne miesiące 2000 r. za wyjątkiem miesiąca kwietnia. Pomimo wadliwości zaskarżonej decyzji, z uwagi jednak na uregulowania zawarte w art. 234 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. Na decyzję organu II instancji strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zaskarżonej decyzji podatnik zarzucił naruszenie art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 § 2, art. 77 § 1 i 3 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2003 r., w zw. z art. 190 ust. 1, 3 i 4 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i pkt 1 sentencji wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. sygn. akt K 45/01, poprzez odmowę wypłaty oprocentowania z uwagi na kwestionowanie charakteru zwracanych podatnikowi kwot jako nadpłaty, pomimo równoczesnego określenia ostateczną decyzją wysokości nadpłaty w podatku od towarów i usług. Wskazując na powyższe naruszenie prawa, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. W uzasadnieniu strona podniosła, że u podstaw rozstrzygnięcia organów podatkowych leży błędne przekonanie, że zwrócone kwoty nie stanowią nadpłaty, a jedynie dodatkowy zwrot wpłaconej kwoty podatku od towarów i usług. Brak jest jakichkolwiek przesłanek oraz podstaw prawnych, aby wniosek o zwrot nadpłaty traktować jako uzupełniający wniosek o zwrot dodatkowej kwoty wpłaconego podatku. Co więcej, wniosek skarżącej był oparty na podstawie art. 74 Ordynacji podatkowej w zw. z ww. wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, co jednoznacznie wskazuje, że skarżąca dochodziła zwrotu nadpłaty powstałej w wyniku wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Na wszystkich etapach postępowania, zastosowanie miały konsekwentnie przepisy dotyczące zwrotu nadpłaty podatkowej. W związku z tym podnoszone w zaskarżonej decyzji argumenty, że kwestia oprocentowania zwrotu zakładom pracy chronionej wpłaconego podatku od towarów i usług została uregulowana dopiero z momentem dodania do art. 14a ustawy VAT ust. 6a pozostaje bez znaczenia. W przedmiotowej sprawie nie mamy bowiem do czynienia ze zwłoką w zwrocie kwot podatku spowodowaną koniecznością weryfikacji wniosku skarżącej. Zdaniem strony, rozstrzygnięcia organów podatkowych, z których jedne określają nadpłatę i przyznają część odsetek, zaś drugie odmawiają oprocentowania z uwagi na brak nadpłaty są sprzeczne i nielogiczne. Orzekając o wysokości zwrotu kwot za poszczególne miesiące, organ konsekwentnie operuje pojęciem nadpłaty i tak też te kwoty traktuje. Skarżąca składając wniosek o zwrot przedmiotowych kwot, a także na wszystkich etapach postępowania jednoznacznie określała, że wnosi o zwrot nadpłaty. Postępowanie toczyło się na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, zaś jako podstawę rozstrzygnięcia przywołano przepisy regulujące zagadnienie nadpłaty. W związku z powyższym należy jednoznacznie uznać, że organy podatkowe traktowały dochodzone przez skarżącą kwoty jako nadpłatę i określiły jej wysokość. Brak jest zatem jakichkolwiek podstaw, aby kwotom tym odmawiać przymiotu nadpłaty w zakresie oprocentowania. Na poparcie swojej argumentacji strona powołała stanowisko zaprezentowane w wyroku NSA z dnia 07 kwietnia 2004 r. sygn. akt FSK 29/04 oraz w uchwale NSA z dnia 14 marca 2005 r. sygn. akt FPS 4/04, z których jej zdaniem wynika, że niniejsza sprawa powinna być rozpatrywana w trybie właściwym dla nadpłat w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej, a nie na podstawie art. 14a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym po dniu 01 stycznia 2000 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Pismem procesowym z dnia [...] 2007r. skarżąca spółka podtrzymała zarzuty. Na poparcie swojego stanowiska powołała się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Bydgoszczy z dnia 23 maja 2007r. sygn. akt I SA/Bd 295/07, którym uwzględniono skargę i wyrażono pogląd o istnieniu nadpłaty w podatku od towarów i usług w podobnej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego tylko z punktu widzenia jej legalności tj. z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy organ podatkowy orzekając (decyzją z dnia 12 września 2006r. - k. nr 168 akt administracyjnych) zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług w związku z orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002r. sygn. akt K45/01, miał jednocześnie podstawę prawną do odmowy - zaskarżoną decyzją - oprocentowania zwrotu nadpłaty z uwzględnieniem art. 77 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym z daty powstania nadpłaty) przyjmując, że zwracane kwoty nie stanowią nadpłaty. Dyrektor Izby Skarbowej w B. (utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji) stoi bowiem na stanowisku, iż powstanie obowiązku zwrotu podatnikowi zapłaconego uprzednio podatku nie oznacza, że podatek ten automatycznie staje się nadpłatą w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W konsekwencji jeśli kwota zwracanego podatku nie jest nadpłatą organ nie ma podstaw prawnych do jej oprocentowania. Skarżąca podkreśla natomiast, iż prawo do odsetek jest konsekwencją uznania określonych wpłat za nadpłatę. Skoro więc organ II instancji w sentencji swojej decyzji orzekł o zwrocie nadpłaty w podatku od towarów i usług (opierając rozstrzygniecie w tym zakresie na stosownych przepisach Ordynacji podatkowej), to na potrzeby oprocentowania nie może dokonywać nowej niezależnej oceny dochodzonych kwot pod kątem treści art. 72 Ordynacji podatkowej. Na wstępie rozważań w niniejszej sprawie wskazać należy, iż wniosek skarżącej z dnia [...] 2005r. o zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług złożono w związku z orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002r. sygn. akt K 45/01. W punkcie 1 powołanego wyroku Trybunał stwierdził, iż art. 1 pkt 8 w związku z art. 3 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 95, poz. 1100) w zakresie, w jakim zmienia zasady wyliczania kwoty podatku od towarów i usług podlegającej zwrotowi na rzecz zakładu pracy chronionej, przed upływem trzyletniego okresu, przewidzianego w art. 30 ust. 1 zdanie drugie ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r.o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 listopada 1999 r. (Dz. U. Nr 123, poz. 776 i Nr 160, poz. 1082, z 1998 r. Nr 99, poz. 628, Nr 106, poz. 668, Nr 137, poz. 887, Nr 156, poz. 1019 i Nr 162, poz. 1118 i 1126 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 486 i Nr 90, poz. 1001) jest niezgodny z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, w zakresie, w jakim nie przewiduje regulacji przejściowych niezbędnych dla zapewnienia ochrony interesów prowadzących zakłady pracy chronionej, którzy - w zaufaniu do dotychczasowych przepisów - rozpoczęli realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach. Organy dokonując rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie powołały się również na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2005r. sygn. akt FPS 4/04, w której to uchwale Sąd wskazał, iż podatnicy - których dotyczy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. sygn. akt K 45/01 (OTK-A 2002, nr 4, poz. 46) (...) mogą ubiegać się, na podstawie art. 190 ust. 4 Konstytucji RP, o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług podlegającej zwrotowi. Przepisami określającymi zasady i tryb postępowania, o których mowa w art. 190 ust. 4 Konstytucji RP, są przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), które regulują instytucję nadpłaty. Z treści art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wynika, iż za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Do powstania nadpłaty dochodzi zatem wtedy, gdy świadczenie podatkowe w świetle obowiązujących przepisów nie powinno mieć miejsca albo jest ono wyższe niż powinno wynikać z obowiązującego prawa. Poza sporem jest to, iż skarżąca spółka zapłaciła podatek VAT we właściwej wysokości, który sama zadeklarowała. Zwrot wpłaconego podatku VAT dokonywany na podstawie art. 14a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym – w brzmieniu mającym zastosowanie do rozliczeń za poszczególne miesiące 2000r. - był dokonywany jako realizacja przyznanych określonej grupie podatników preferencji. Wskazać należy, iż w niniejszej sprawie, zwrot nie odbywał się na podstawie art. 14 a ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ale na podstawie decyzji wydanej w oparciu o art. 74 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa - ten przepis organ odwoławczy przywołał na s.8 uzasadnienia decyzji z dnia 12 września 2006r. orzekając zwrot nadpłaty. Nie budzi wątpliwości, iż postępowanie zainicjowane wnioskiem strony z dnia 30 grudnia 2005r. i zakończone decyzją z dnia 12 września 2006r. dotyczyło zwrotu nadpłaty i prowadzone było w oparciu o przepisy rozdziału 9 Działu III ustawy Ordynacja podatkowa. Organ podatkowy prowadząc postępowanie w przedmiocie zwrotu nadpłaty dokonał analizy i sprawdzenia czy skarżąca jest podmiotem, o którym mowa w ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego, tj. czy będąc zakładem pracy chronionej rozpoczęła realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w zakładzie przed dniem 01 stycznia 2000r. (działając w zaufaniu do dotychczasowych przepisów). Twierdząca odpowiedź na powyższe pytanie skutkuje zwrotem nadpłaty w podatku od towarów usług wraz z należnym oprocentowaniem. Odmowa przyjęcia, że zwracane kwoty są nadpłatą w rozumieniu Ordynacji podatkowej stanowi naruszenie art. 72 § 1 pkt 1 i art. 77 § 3 pkt 2 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym z momentu powstania nadpłaty. Stanowisko zaprezentowane przez organy podatkowe pozostaje w sprzeczności z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2005r. sygn. akt FPS 4/04, w której to Sąd wskazał nie tylko sposób realizacji uprawnienia wynikającego z art. 190 ust. 4 Konstytucji RP (w trybie nadpłaty, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej), ale także wyjaśnił sposób wyliczenia ewentualnej nadpłaty (wyłącznie w odniesieniu do wysokości kwoty podlegającej zwrotowi). Wobec tak jednoznacznego stwierdzenia w ww. uchwale, że w przypadku podatku od towarów i usług ma zastosowanie instytucja nadpłaty – w takim zakresie w jakim należy zastosować wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002r. - nie ma podstaw do prezentowania poglądu, iż na użytek oprocentowania przepisy regulujące nadpłatę nie mają zastosowania. W konsekwencji organ jest obowiązany wyliczyć oprocentowanie z uwzględnieniem stanowiska, że zwracane kwoty stanowiły nadpłatę w podatku od towarów i usług powstałą w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Uznając, że zaskarżona decyzja wydana została z takim naruszeniem prawa, które spełnia przesłanki z art. 145 § 1 pkt 1lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji. Na podstawie art. 152 cyt. ustawy określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. Jednocześnie Sąd na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 orzekł o kosztach.