I SA/Bd 410/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) Sędzia WSA Teresa Liwacz Protokolant Starszy asystent sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 września 2018r. sprawy ze skargi P. K.- Ś. "D." s.c. W. K., B. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2013r. oddala skargę I SA/Bd 410/18 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] grudnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] określił skarżącej Spółce: 1. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające za III kwartał 2013 r. w kwocie [...]zł, za IV kwartał 2013 r. w kwocie [...]zł, 2. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do rozliczenia w następnym okresie rozliczeniowym za I kwartał 2013 r. w kwocie [...]zł, za II kwartał 2013 r. w kwocie [...]zł, oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w przepisie art. 89b ust.6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r. w kwocie [...]zł. Podstawę wydania zaskarżonej decyzji stanowił fakt: 1. Bezpodstawnego odliczenia w kontrolowanych okresach rozliczeniowych podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT, wykazujących wykonanie usług: prefabrykacji i montażu konstrukcji stalowych, usług budowlanych i remontowych, wystawionych przez: Firmę Handlowo-Usługową A. M. K., [...], M. Sp. z o.o., Ł., W oparciu o przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) organ pierwszej instancji stwierdził, iż zakwestionowane faktury VAT, będące podstawą wpisów do ewidencji zakupów, na których jako wystawcy widnieją wymienione wyżej podmioty, wykazują transakcje, które nie zostały dokonane, a więc faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o wynikający z nich podatek naliczony. 2. Zawyżenia w IV kwartale 2013 r. podatku naliczonego w kwocie [...]zł, w wyniku nieuregulowania w ustawowym terminie wynikającym z przepisu art. 89b ust. 1a ustawy o podatku od towarów i usług, tj. 150 dni od dnia upływu terminu płatności należności z faktur VAT na zakup towarów przyjętych do rozliczenia – wystawionych przez F.H.U. "D. “ A. K., [...]. 3. Zawyżenia podstawy opodatkowania z tytułu świadczenia usług poza terytorium kraju na kwotę [...]zł, gdy z usługa ta stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie podlegała opodatkowaniu na terytorium kraju, 4. Określenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w kwocie [...]zł, tj. w wysokości 30% kwoty podatku naliczonego wynikającego z art. 89b ust. 6 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z nieuregulowaniem w terminie 150 dni od dnia upływu terminu płatności należności z faktur VAT, wystawionych przez ww. podmiot. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] kwietnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ podał, że materiał dowodowy nie potwierdził rzeczywistego udziału M. K. w deklarowanych przez niego transakcjach. W 2013 r. A. w rzeczywistości nie świadczył i nie nabywał usług budowlanych i remontowych, które mogłyby być przedmiotem rzeczywistych transakcji gospodarczych. Naczelnik Urzędu Skarbowego podał, że zarówno M. K. jak i wskazani przez niego podwykonawcy, w 2013 r. nie wykonali na rzecz Spółki D. usług budowlano-remontowych i budowlanych określonych w kwestionowanych fakturach. W trakcie prowadzonego postępowania M. K. nie przedstawił żadnych dowodów – rozliczeń finansowych ze Spółką, pomimo znacznych kwot, jakie miały być objęte rozliczeniem. W aktach sprawy brak jest dowodów i dokumentów, które potwierdzałyby fakt przekazania przez firmę A. gotówki dla podmiotów – podwykonawców, którzy rzekomo mieli realizować usługi wyszczególnione w zakwestionowanych fakturach, czy też dowodów i dokumentów, które potwierdzałyby autentyczność wykazanych transakcji. Powyższe czyni zasadnym stanowisko organu pierwszej instancji, że firma A. nie wykonała usług rozliczonych spornymi fakturami, oraz że faktury te były fikcyjne. W ocenie organu odwoławczego podnoszony argument dokonywania przelewów z rachunku firmowego Spółki D. na konto osobiste wspólników Spółki, nie potwierdza, że zakwestionowane usługi wykonywała firma M. K.. W dalszej kolejności organ ustalił, że faktury VAT przedłożone przez Spółkę w trakcie kontroli podatkowej różnią się od kopii faktur będących w posiadaniu Spółki M.. W wyniku kontroli przeprowadzonej wobec M. T. C. Przedsiębiorstwo Wielobranżowe w zakresie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2013 r. ustalono, że działalność J. M. ograniczała się do wystawiania faktur VAT, mających dokumentować transakcje pomiędzy podmiotami, które w rzeczywistości nie miały miejsca i polegała wyłącznie na wprowadzeniu do obiegu gospodarczego faktur VAT, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Jedynym przejawem aktywności gospodarczej było wystawianie faktur na rzecz M. Spółka z o.o. Również przesłuchany w dniu [...] sierpnia 2015 r. w charakterze Strony A. S. były Prezes M. Sp. z o.o., zeznał, iż nie zna firmy Przedsiębiorstwo [...] D., nie wie kto występuje jako osoba zarządzająca tą firmą, nigdy nie spotkał się z osobami z tej firmy. A. S. zeznał, że od czasu nabycia udziałów Spółki M. (w 2010 r.) przebywał głównie na [...], z tego powodu ustanowił pełnomocnika Spółki M. J. M., który faktycznie zajmował się prowadzeniem spraw Spółki. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że J. M. w 2013 r. wystawiał faktury na rzecz Spółki z o. o. M., której był pełnomocnikiem ustanowionym przez Prezesa Zarządu A. S.. Faktury te dotyczyły organizacji usług budowlanych, usług transportowych i przeładunkowych, usług naprawy samochodów ciężarowych oraz holowania pojazdów. Informacje (ilość, wartość, rodzaj działalności) zawarte w fakturach wystawionych na rzecz Spółki M. wskazują na znaczny rozmiar prowadzonej przez J. M. działalności gospodarczej. Udowodniono, iż J. M. nie był w stanie samodzielnie świadczyć tak znacznej ilości usług o różnorodnym charakterze (nie zatrudniał pracowników, a w 2013 r. nie dokonywał nabyć środków trwałych). Ponadto ustalono, że J. M. nie wykazywał żadnej aktywności gospodarczej w miejscu zgłoszonym jako miejsce prowadzania działalności gospodarczej. Reasumując, stwierdzono, że działalność kontrolowanego sprowadzała się wyłącznie do wystawiania i wprowadzania do obiegu prawnego faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wobec tego organ stwierdził, że skoro w dokumentacji podatkowej dotyczącej "M." Spółka z o. o. nie stwierdzono faktur VAT od innych podwykonawców świadczących usługi budowlane lub transportowe i skoro faktury wystawione przez M. T. C. Przedsiębiorstwo Wielobranżowe nie dokumentują rzeczywistych nabyć usług, to również faktury wystawione przez M. Spółka z o.o nie dokumentują zdarzeń gospodarczych w nich opisanych, a wykazana w nich sprzedaż dla "D." s.c. również nie miała miejsca. Z powyższego wynika, że Spółka D. w badanym okresie nie dysponowała środkami pieniężnymi w postaci gotówki, która mogłaby pokryć ewentualne zobowiązania wynikające z przedmiotowych faktur wystawionych przez Spółkę M. oraz faktur wystawionych przez firmę A. M. K.. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny sprawy, opisujący okoliczności oraz przebieg "współpracy" pomiędzy: Firmą A. M. K., M. Sp. z o.o. z siedzibą w W. a Spółką D. W. K., B. K. nie można podzielić zarzutu Spółki wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem przepisu prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 cyt. ustawy o VAT, w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy. Zdaniem organu odwoławczego kwestia świadomości uczestniczenia Spółki w transakcjach wykorzystywanych do popełnienia oszustwa w podatku od towarów i usług nie budzi wątpliwości, ponieważ ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż Spółka D. świadomie wprowadzała do obrotu puste faktury wystawione przez wskazane pomioty. Zgromadzony w toku prowadzonego postępowania przez organ pierwszej instancji materiał dowodowy na okoliczność wykazanych usług remontowo-budowlanych przez firmę A. M. K. oraz M. Spółka z o. o., jednoznacznie potwierdził charakter prowadzonej przez te podmioty "działalności" sprowadzającej się głównie do wystawiania na rzecz Spółki D. fikcyjnych faktur, które nie odzwierciedlały rzeczywistych czynności wykonania usług. W przedmiotowej sprawie, art. 199a § 3a Ordynacji podatkowej nie mógł mieć zastosowania, ponieważ spór nie dotyczył istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, lecz oceny wykonania umowy w zakresie realizacji i wykonania usług remontowo budowlanych przez firmę A. i Spółkę M. na rzecz Spółki D.. W skardze do tut. Sądu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego: a) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej jako ustawa o VAT) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, b) art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT przez ich błędną wykładnię polegającą na pozbawieniu podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez M. K. i M. sp. z o.o. w Ł. , w świetle nie wykazania, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że podmioty te nie rozliczają podatków a tym samym rozszerzającym traktowaniu wyjątków od zasady neutralności VAT, tj. uznanie, że z uwagi na domniemanie nieprawidłowości po stronie innych podatników, o których Spółka nie wiedziała, nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego; 2. naruszenie przepisów postępowania (ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, j.t. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 – dalej jako O.p.), w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 120, 121 § 1, 187 i 122 oraz 180 O.p. poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, dowolną ocenę dowodów prowadzącą do uznania iż szereg zakupów towarów i usług spółki nie miało rzeczywiście miejsca. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. wynika, że zaskarżona decyzja powinna ulec uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa w stopniu, który nakazywałby wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. W przedmiotowej sprawie spór sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy organy podatkowe zasadnie pozbawiły skarżącą spółkę prawa do odliczenia podatku naliczonego, który przysługuje podatnikowi na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) wynikającego z faktur wystawionych przez Firmę Handlowo-Usługową A. M. K. z siedzibą we [...] oraz przez Spółkę o.o. M. z siedzibą w [...]. Czy organy podatkowe zasadnie uznały, że faktury wystawione przez te dwa podmioty są nierzetelne, gdyż nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i czy zasadnie zastosowano art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a cyt. ustawy stwierdzając, iż zakwestionowane faktury nie dają podstawy do odliczenia. Podstawą faktyczną ww. decyzji był stan faktyczny, który w opinii Sądu został prawidłowo ustalony przez organy. Kontrola podatkowa, przeprowadzona w skarżącej firmie, obejmująca okres od [...] stycznia do [...] grudnia 2013 r. wykazała szereg nieprawidłowości w zakresie podatku VAT. Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] decyzją z dnia [...] grudnia 2017r. określił stronie w I i II kwartale 2013 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do rozliczenia w następnym okresie rozliczeniowym, za III i IV kwartał 2013 roku. Powyższą decyzją określono spółce ww. decyzją zobowiązanie podatkowe w podatku VAT oraz dodatkowe zobowiązanie – zgodnie z art. 89 b ust. 6 cyt. ustawy o VAT. Skarżąca w odwołaniu wniosła o uchylenie w całości wydanego rozstrzygnięcia lub o uchylenie i o rozstrzygnięcie co do istoty sprawy, wnioskując o pominięcia dowolnych ustaleń organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy po rozpatrzeniu odwołania wraz z wszystkimi argumentami strony doszedł do wniosku, że nie zasługują na uznanie i decyzją z dnia [...] kwietnia 2018r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Skarżąca w skardze wniosła o uchylenie decyzji, która w jej opinii jest niezgodna z prawem i o zasądzenie kosztów postępowania. Wydanej decyzji zarzuciła naruszenie: . art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a cyt. ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie. . art. 88 ust. 1 i ust. 2 poprzez błędną wykładnię polegającą na pozbawieniu strony prawa do odliczeń z faktur , wystawionych przez M. K. z firmy A. oraz przez Sp. z o.o. działającą pod firmą M. z [...]. Według strony organy nie wykazały, że skarżąca wiedziała lub że powinna wiedzieć, iż ww. podmioty nie rozliczają podatków. Zdaniem strony, organy przy wydaniu zaskarżonej decyzji naruszyły kluczowe zasady postępowania w sposób mający wpływ na wynik sprawy. Naruszono art. 120, 121 § 1, art. 122 , art. 180 oraz art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, że skarżąca nie miała prawa wprowadzić do obrotu prawnego faktury, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. W konsekwencji, zdaniem organów – strona niezasadnie dokonała odliczeń podatku VAT z zakwestionowanych faktur, wystawionych przez ww. dwa podmioty. W sprawie ma zastosowanie ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Z treści przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a cyt. ustawy o VAT, które były podstawą do pozbawienia Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego wyszczególnionego w zakwestionowanych fakturach, wyraźnie wynika, że warunkiem odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie towaru lub usługi jest faktyczne nabycie tego towaru czy usługi. Zdaniem organów w przypadku, gdy faktury nie dokumentują rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, to podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego. Kwestią kluczową w sprawie było zatem Zostało udowodnienie faktu, że posiadane przez Spółkę faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych a nadto, ze skarżąca firma miała świadomość tego faktu, że wystawione na jej rzecz faktury, pochodzące od ww. podmiotów nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Należy podkreślić, że organy bardzo precyzyjnie zebrały materiał dowodowy ze współpracy skarżącej z ww. podmiotami. Ustalono, że w badanym roku 2013 firma skarżąca występowała jako podwykonawca w firmie "P. Spółka Jawna" w niżej wymienionych inwestycjach. W nawiasach ujęto zeznających w sprawie kierowników budów: 1. " Rozbudowa, przebudowa i nadbudowa [...] we [...] (kierownik budowy L. Z.); 2. odbudowa zabytkowego szpitala tj. budynku Wojewódzkiego Ośrodka Medycyny Pracy we [...], 3. Punkt Zbierania i Sortowania Odpadów w K. (Inwestor G. – kierownik budowy J. B.) 4. Wydział Fizyki Uniwersytetu W. generalny Inwestor firma [...] i A.- F. (A. F.) – przebudowa instalacji odgromowej 5. Szkoła Podstawowa Nr [...] we [...] (B. – kierownik budowy R. M. i M. P.). Organy wskazały, że ani generalny inwestor ani poszczególni kierownicy ww. budów nie potwierdzili udziału firmy M. K. z A. ani jego podwykonawców przy pracach budowlanych na ww. obiektach. Wszyscy zgodnie oświadczali, że był obowiązek zgłaszania podwykonawców, a skarżąca podczas prac nie zgłaszała nikogo jako swoich podwykonawców. Kontrola podatkowa w firmie A. ujawniła nieprawidłowości, w wyniku których Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] czerwca 2016 r. określił tej firmie prawidłową wysokość podatku VAT oraz na podstawie art. 108 ust. 1 cyt. ustawy określił zobowiązanie podatkowe z powodu wystawienia nierzetelnych faktur m. innymi również dla skarżącej spółki. Zakwestionowane faktury potwierdzały czynności, których ani M. K., ani jego podwykonawcy tj.: J. – J. K. z L., który miał wykonać ułożenie kostki brukowej, wylewki betonowej, Magnat R. & S. M. z R. oraz firma P. ze S. nie wykonali na rzecz skarżącej żadnych prac budowlanych. Odnośnie do pierwszej firmy, wskazanej jako podwykonawca A. – organy stwierdziły, że J. K. działał, jako podatnik VAT tylko do [...] czerwca 2012 r. Nie zatrudniał żadnych pracowników, pozorował działalność i jego rola polegała na wystawianiu nierzetelnych transakcji. Organ podatkowy w stosunku do ww. w dniu [...] marca 2015 r. wydał decyzję w oparciu o art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Kolejna firma M. R. & S. z R. została wykreślona z rejestru podatników VAT w oparciu o art. 96 ust. 9 cyt. ustawy z uwagi na brak możliwości kontaktu z tym podatnikiem. Trzeci podwykonawca firmy A. – P.-P. Spółka z o.o. ze S. nie posiadała zarządu co nie pozwalało na jakąkolwiek kontrolę. Adres siedziby był wirtualny. Z dniem [...] listopada 2013 r. firma ta na podstawie art. 96 ust. 8 cyt. ustawy została wykreślona z rejestru podatników VAT. To oznacza, że organy zasadnie uznały, że rolą A. było wystawianie nierzetelnych faktur na rzecz skarżącej. Zwrócono uwagę na rozbieżności w zeznaniach złożonych przez M. K. i w zeznaniach właścicieli skarżącej spółki K. K., który miał sprawować nadzór nad pracami podwykonawców. Wg organów wiedza M. K. co do robót wykonanych rzekomo na rzecz skarżącej była żadna. Zeznający nie potrafił podać żadnych szczegółów, co do miejsca, terminu ani co do zakresu rzekomych prac. Nawet nie znał podmiotów, które te prace miały wykonać. Przyznał, że nie zawierał żadnych umów pisemnych nie znał żadnych szczegółów negocjacji. Zdaniem Sądu, wszystkie przywołane okoliczności, znajdujące się w materiale dowodowym potwierdzają tezę o tym, że wystawione faktury przez M. K. nie potwierdzały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Kolejnym podmiotem, który na rzecz strony wystawiał tzw. puste faktury była spółka M. z [...]. Organy niezwykle drobiazgowo również i tę firmę objęły kontrolą. Z pisma Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Ł. z dnia [...] marca 2015 r. i z dnia [...] sierpnia 2015 r. wynika, że M. Spółka z o.o., jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy VAT został otwarty z dniem [...] września 1996 r., Kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. została wszczęta w dniu [...] maja 2015 r. w obecności J. M.. Stwierdzono, J. M. jest jedynym wspólnikiem M. Spółka z o.o. oraz Prezesem Zarządu Spółki, zgodnie z uchwałą podjętą w dniu [...] sierpnia 2014 r. Na uwagę zasługuje fakt, że po wszczęciu kontroli podatkowej, kontrolujący nie mieli już żadnego z nim kontaktu. Nie podejmował też żadnej korespondencji, trzykrotnie wezwany, nie stawiał się. Organy pisma kierowały zarówno na adres działalności jak i na adres zamieszkania. Dokumentacja podatkowa Spółki z o.o. udostępniona została w Biurze Rachunkowym B. w [...], w której stwierdzono faktury VAT, wystawione dla skarżącej Spółki D.. W dniach [...] i [...] października 2015 r. przesłuchano pięciu pracowników Spółki M. tj. kierowców, spedytora, logistę, pracownika administracyjnego oraz ds. projektów budowlanych. Ustalono, że Spółka M. świadczyła usługi transportowe w kraju i poza granicami. Spedytorzy swoje obowiązki pracownicze w R. w miejscu zamieszkania. Podkreślenia wymaga FAT, że przesłuchani pracownicy w sprawie współpracy pomiędzy M. Sp. z o.o., a Przedsiębiorstwem [...] D. s.c. zeznali, że nie mają żadnej wiedzy na ten temat. Ustalono, że firma ta współpracowała z firmę, której właścicielem był J. M. M. T. C. Przedsiębiorstwo Wielobranżowe z siedzibą w miejscowości R.. Ustalono, że J. M. zlikwidował działalność z dniem [...] grudnia 2013r. Do tego czasu firma ta wystawiała faktury na rzecz Spółki M., której pełnomocnikiem był również J. M., działający początkowo w imieniu Prezesa tej firmy A. S.. Ustalono, że J. M. w 2013 r. Jako M. T. C. wystawiał faktury na rzecz Spółki z o. o. M., której był pełnomocnikiem ustanowionym przez Prezesa Zarządu A. S.. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a w szczególności uzasadnienia wymienionych decyzji wynika, że Faktury te dotyczyły organizacji usług budowlanych, usług transportowych i przeładunkowych, usług naprawy samochodów ciężarowych oraz holowania pojazdów. Z zeznań A. S. wynikało, że od czasu nabycia udziałów Spółki M. (w 2010 r.) przebywał głównie na [...], z tego powodu ustanowił pełnomocnika Spółki M. w osobie J. M., który faktycznie zajmował się prowadzeniem spraw Spółki. Do protokołu przesłuchania A. S. przedłożył pełnomocnictwa z dnia [...] lipca 2011 r. oraz z dnia [...] sierpnia 2013 r., na podstawie których umocował J. M. do działania w charakterze pełnomocnika M. Spółka z o. o. A. S. podał, że w dniu [...] sierpnia 2014 r. sprzedał J. M. wszystkie udziały w Spółce M. – akt notarialny A nr [...]. W 2013 r. Podał, że ww. Spółka wynajmowała lokal użytkowy-magazyn o pow. 140 położony w R. ul. [...], którego nie zgłoszono w urzędzie skarbowym jako miejsca prowadzenia działalności Spółki. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. wystąpił do właściwego urzędu skarbowego o przeprowadzenie kontroli w firmie M. T. C. J. M.. Organy zauważyły, że w dokumentacji podatkowej Spółki M. (za styczeń-grudzień 2013 r.) nie stwierdzono faktur VAT i rachunków dokumentujących zakup usług i materiałów budowlanych od innych podmiotów niż M. T. C. Przedsiębiorstwo Wielobranżowe. Organy podatkowe podkreśliły, że Spółka M. w badanym roku wystawiła faktury VAT dotyczące świadczenia usług budowlanych tylko na rzecz skarżącej. Natomiast z protokołów przesłuchań świadków wynika, że ww. Spółka w 2013 r. świadczyła usługi transportowe, nie wykonywała usług budowlanych oraz związanych z budownictwem. Podkreślenia wymaga to, że żaden z przesłuchiwanych świadków nie potwierdził, że do jego obowiązków należało wykonywanie usług związanych z budownictwem. Przesłuchany w dniu [...] sierpnia 2015 r. w charakterze Strony były Prezes M. Sp. z o.o. – A. S. zeznał, iż nie zna firmy Przedsiębiorstwo [...] D., nie wie kto występuje jako osoba zarządzająca tą firmą, nigdy nie spotkał się z osobami z tej firmy. Pismami z dnia [...] grudnia 2016 r. i [...] lutego 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. przesłał decyzje wydane wobec Spółki M. i J. M. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą M. T. C. Przedsiębiorstwo Wielobranżowe odpowiednio: z dnia [...] listopada 2016 r. w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2013 r., [...] maja 2015 r. w sprawie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień 2012 – listopad 2013 r. i do zwrotu na rachunek bankowy za grudzień 2013 r. Z ustaleń zawartych w protokole kontroli z dnia [...] listopada 2015 r. wynika, że informacje (ilość, wartość, rodzaj działalności) zawarte w fakturach wystawionych na rzecz Spółki M. wskazują na znaczny rozmiar prowadzonej przez J. M. działalności gospodarczej. Udowodniono, iż J. M. nie był w stanie samodzielnie świadczyć tak znacznej ilości usług o różnorodnym charakterze (nie zatrudniał pracowników, a w 2013 r. nie dokonywał nabyć środków trwałych). Ponadto ustalono, że J. M. nie wykazywał żadnej aktywności gospodarczej w miejscu zgłoszonym jako miejsce prowadzania działalności gospodarczej. W toku prowadzonej kontroli podatkowej ustalono, że J. M. nie posiadał zarejestrowanych na siebie pojazdów samochodowych, którymi mógłby świadczyć usługi transportowe, usługi holowania bądź przewozu materiałów budowlanych. Dodatkowo organ wskazał, że kontrolowany nie dysponował zapleczem niezbędnym do przechowywania materiałów budowlanych i wykonywania usług w zakresie naprawy samochodów ciężarowych. Z ustaleń dokonanych w trakcie kontroli przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. wynika, że wystawione przez J. M. faktury VAT w okresie rozliczeniowym nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Faktury wystawione przez J. M. na rzecz "M." Spółka z o.o. miały na celu jedynie uwiarygodnienie transakcji, które faktycznie nie miały miejsca. Faktury wystawił J. M., który nie rozliczył podatku należnego z tych faktur w deklaracjach podatkowych VAT-7, a z dniem [...] grudnia 2013 r. zlikwidował działalność gospodarczą prowadzoną przez M. T. C. Przedsiębiorstwo Wielobranżowe. Natomiast odbiorca faktur, czyli firma M. Spółka z o.o., skorzystała z odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach podatkowych VAT-7 za miesiące od stycznia do grudnia 2013 r., pomniejszając podatek należny o podatek VAT wynikający z tych faktur. Przy czym , co organy podkreśliły, w dokumentacji podatkowej dotyczącej "M." Spółka z o. o. nie stwierdzono faktur VAT od innych podwykonawców świadczących usługi budowlane lub transportowe i skoro faktury wystawione przez nie dokumentują rzeczywistych nabyć usług, to również faktury wystawione przez M. Spółka z o.o nie dokumentują zdarzeń gospodarczych w nich opisanych, a wykazana w nich sprzedaż dla "D." s.c. również nie miała miejsca. Z tym stanowiskiem organów należy się zgodzić. To stwierdzenie znajduje oparcie w obszernym materiale dowodowym. Należy przyznać rację organom, że skarżąca miała świadomość tego, że faktury te są fikcyjne i mimo tego zaksięgowała je i tym samym wprowadziła do obrotu prawnego. W tej sytuacji zdaniem Sądu organy zasadnie uznały, że należy stronie odmówić prawa do odliczeń i zastosować przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.). To oznacza, że zakwestionowane faktury VAT, będące podstawą wpisów do ewidencji zakupów, na których jako wystawcy widnieją wymienione wyżej dwa podmioty, wykazują transakcje, które nie zostały dokonane, a więc faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o wynikający z nich podatek naliczony. Nadto organ uznał, że strona w IV kwartale 2013 r. dokonała zawyżenia podatku naliczonego w kwocie [...]zł, w wyniku nieuregulowania w ustawowym terminie wynikającym z przepisu art. 89b ust. 1a ustawy o podatku od towarów i usług, tj. 150 dni od dnia upływu terminu płatności należności z faktur VAT na zakup towarów przyjętych do rozliczenia – wystawionych przez F.H.U. "D.“ A. K., [...]. Zdaniem organu strona również dokonała w badanym okresie zawyżenia podstawy opodatkowania z tytułu świadczenia usług poza terytorium kraju na kwotę [...]zł, podczas gdy usługa ta stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie podlegała opodatkowaniu na terytorium kraju. Reasumując należy stwierdzić, że w oparciu o prawidłowo ustalony stan faktyczny i zastosowany stan prawny skarżąca spółka nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego ze spornych faktur nie potwierdzających rzeczywistych transakcji pomiędzy wystawcami faktur a ich odbiorcą. Decyzja ta jest zgodna z prawem. Jak wskazano wyżej prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związane jest z nabyciem towarów i usług, a nie tylko z otrzymaniem faktury, choćby poprawnej od strony formalnej. Prawidłowość materiałnoprawna faktury zachodzi jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenia gospodarcze. Faktura, która nie potwierdza zdarzenia gospodarczego nie stanowi podstawy do wykazania i odliczenia podatku w niej zawartego, a zakwestionowana przez Spółkę regulacja prawna nie może być analizowana w oderwaniu od sytuacji faktycznej. Faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi w niej kontrahentami jest prawnie bezskuteczna, a w konsekwencji nie może wywoływać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i u odbiorcy – faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Należy dodać również, iż wyżej cytowane przepisy zawierają ograniczenia odnoszące się do prawa do odliczenia podatku naliczonego. Przy czym warunkiem koniecznym do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest rzeczywiste nabycie towarów i usług. Stanowisko organów jest zgodne również z obowiązującym w orzecznictwie krajowym oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej poglądem, iż neutralność i proporcjonalność podatku od towarów i usług nie może być osiągnięta przy niepełnej realizacji fundamentalnej zasady, zgodnie z którą podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z jego działalnością zaś każdy przypadek pozbawienia go tego prawa musi jednoznacznie wynikać z przepisów prawa. Powyższe stanowisko zgodne jest również z orzecznictwem sądów administracyjnych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...] grudnia 2013 r., sygn. akt IFSK 881/12). Należy zgodzić się z organem, ze spółka miała świadomość, iż wykorzystuje nierzetelne faktury i że to działalnie stanowi nadużycie prawa polegające na obrocie pustymi fakturami. W takiej sytuacji organ podatkowy nie ma obowiązku wykazywania okoliczności niedochowania przez podatnika tzw. dobrej wiary czy też starannego działania, aby pozbawić podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w wystawionych "pustych" fakturach. Ta kwestia nie budzi żadnych wątpliwości Sądu gdyż wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym rozbieżności w zeznaniach chociażby M. K. i zeznaniach K. K., który miał sprawować nadzór nad podwykonawcami. Należy zgodzić się z organami, że niezrozumiałe jest i nie do przyjęcia jest twierdzenie Spółki, że brak jakiejkolwiek wiedzy M. K. na temat zafakturowanych usług może wynikać z faktu, iż zlecenia tych prac miały charakter doraźny wynikający z bieżących potrzeb. Ma rację organ, że brak zupełnej wiedzy (komu, co, kiedy i gdzie zlecono) świadczy wyłącznie o tym, że takich prac z jego strony, czy też ze strony jego zleceniobiorców na rzecz skarżącej nie było. Jak powyżej wskazano skarżąca spółka zarzuca wydanej decyzji naruszenie zasad rządzących postępowaniem podatkowym, w tym art. art. 120, art. 121 § 1, art. 187 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, dowolną ocenę dowodów prowadzącą do uznania, iż szereg zakupów towarów i usług Spółki nie miało rzeczywiście miejsca. W opinii Sądu organy prawidłowo podjęły wszystkie niezbędne działania, aby stan faktyczny wyjaśnić. Zebrały niezwykle obszerny materiał dowodowy zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 Op. a następnie materiał ten uznając go za wyczerpujący i wystarczający do rozstrzygnięcia poddały analizie i ocenie. Ocena ta, wbrew stanowisku strony, nie była dowolna, a swobodna, do czego upoważnił organy ustawodawca w art. 191 Op. Strona przez cały czas brała udział w postępowaniu. To, że ocena zebranych dowodów jest niezgodna z oczekiwaniami strony nie świadczy o naruszeniu zasad procedury, które strona wskazała w skardze. Na uwagę zasługuje fakt, że organy oparły swe rozstrzygnięcie również na podstawie art. 180 Op., bo włączono do akt sprawy materiał dowodowy zebrany przez inne organy podatkowe w zakresie w jakim dotyczyły prowadzonego wobec Spółki postępowania podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 181 Ordynacji podatkowej, w postępowaniu podatkowym dowodami mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Podstawą rozstrzygnięcia były również protokoły z zeznań świadków, które były przeprowadzone bezpośrednio jak również wynikały z wydanych dokumentów urzędowych. I jako takie, co należy podkreślić korzystają z domniemania zgodności z prawdą obiektywną. Ma rację organ, że dowody te stanowią w istocie dowody z dokumentów, z którymi Skarżąca Spółka miała możliwość zapoznania się przed wydaniem zaskarżonej decyzji. Wskazać należy, iż organy podatkowe z własnej inicjatywy przeprowadziły szereg dowodów, które przyczyniły się do wyjaśnienia stanu faktycznego. W opinii Sądu pozostałe zarzuty skargi co do procedury nie maja oparcia w zebranym materiale dowodowym. Dotyczy to zasady zaufania do organów ( art. 121 § 1 Op.), jak i zarzut naruszenia art. 199 a § 3 Op., gdyż w sprawie nie było wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. Organ takich wątpliwości nie miał a zatem nie było też podstawy aby organ podatkowy wystąpił do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. W niniejszej sprawie spór nie dotyczył istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, lecz oceny wykonania umowy w zakresie realizacji i wykonania usług remontowo budowlanych przez firmę A. i Spółkę M. na rzecz Spółki D.. Takiej oceny w oparciu o ustalenia faktyczne miały prawo dokonać organy podatkowe, uprawnione do tego przez Ustawodawcę a nie sądy powszechne. Porównaj tezę z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 stycznia 2008 r., sygn. akt II FSK 1611/06, w którym Sąd stwierdził, iż spór w sprawie nie dotyczy istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, lecz oceny wykonania umów zobowiązaniowych. Skład orzekający powyższą tezę NSA popiera i przyjmuję ją za własną. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił. E. Kruppik-Świetlicka H. Adamczewska-Wasilewicz T. Liwacz