I SA/Bd 419/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz, Sędziowie sędzia WSA Dariusz Dudra, asesor sądowy Urszula Wiśniewska (spr.), Protokolant pomocnik sekretarza sądowego Anna Krenz, po rozpoznaniu w dniu 22 listopada 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2005r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2005r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] 2005r. Nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. w kwocie [...] zł W uzasadnieniu przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. Wskazano, iż podstawowym źródłem przychodu M. P. była sprzedaż detaliczna sprzętu komputerowego i akcesoriów, prowadzona w dwóch sklepach komputerowych "P.", mieszczących się w Grudziądzu i w Świeciu /n Wisłą. Działalność gospodarcza firmy "P." opodatkowana była na zasadach ogólnych, określonych ustawą z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez Urząd Kontroli Skarbowej w B. stwierdzono, iż podatnik zaniżył wysokość deklarowanego dochodu o kwotę [...] zł oraz wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych o kwotę [...]zł. Kontrolujący ustalili, iż w 2003r. podatnik wystawił 92 faktury na wartość netto [...] zł, dokumentujące sprzedaż na rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej (o wartości netto [...] zł) oraz podmiotów gospodarczych (o wartości netto [...] zł), które nie zostały ujęte w żadnych ewidencjach. tj. w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, w kasach fiskalnych rejestrach dla potrzeb VAT jak również w złożonym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu za 2003r. tj. PIT - 36. Nie zaewidencjonowana sprzedaż udokumentowana została fakturami, do których to załączono paragony z kas fiskalnych, przedstawiające inne transakcje handlowe. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B., mając na uwadze powyższe ustalenia, przy uwzględnieniu pozostałych odliczeń, decyzją z dnia [...] 2005r. Nr [...] określił M. P. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. w kwocie [...] zł. W odwołaniu wniesiono o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji zarzucając jej m.in. błędne ustalenie podstawy opodatkowania poprzez podwójne ujęcie niektórych transakcji sprzedaży do ustalenia przychodu ze sprzedaży i opodatkowaniu ich podatkiem dochodowym od osób fizycznych, tj. raz według 92 faktur sprzedaży oraz drugi raz na podstawie załączonych do tych faktur paragonów z kas fiskalnych. W uzasadnieniu podniesiono, iż cała sprzedaż zarówno dla osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej, jak i podmiotów gospodarczych, ewidencjonowana była w kasie fiskalnej. Jednak w niektórych wypadkach, najpierw wystawiano fakturę, pod zamówienie klienta, a następnie po otrzymaniu i wydaniu towaru danemu klientowi, rejestrowano tę sprzedaż w kasie fiskalnej. Natomiast jeżeli na skutek różnych okoliczności nie nabito sprzedaży w kasie fiskalnej od razu, to czyniono to w dniach następnych, tak aby cała sprzedaż została tam zaewidencjonowana. Na potwierdzenie powyższego podatnik załączył opis - dokumentujący sprzedaż na rzecz 4 kontrahentów, jak również zeznania pracowników, tj. D. Z., R. Z., H. P. oraz prowadzącego księgi, właściciela biura rachunkowego - Pana M. Z. Z kolei rozbieżności w czasie - dotyczące dat na paragonach fiskalnych i dołączonych do nich faktur, wynikały jak podnosi podatnik z tak przyjętej organizacji sprzedaży, jednak nie były to 2 różne transakcje, jak sugerują kontrolujący, bowiem faktura z paragonem dokumentowała zawsze 1 transakcję sprzedaży. Dodatkowo podatnik podkreśla, iż nie było możliwe, aby w tak krótkich odstępach czasowych można było sprzedać taki sam towar zarówno na fakturę, jak i paragon. Pewne rozbieżności czasowe i asortymentowe występujące w niektórych paragonach i fakturach, nie mogą zatem przesądzać o nierzetelności ewidencji, a sporne 92 faktury dokumentują sprzedaż zaewidencjonowaną w kasach fiskalnych, co potwierdzają załączone do nich paragony fiskalne. Podatnik podważył także wysokość marży przedstawionej w treści decyzji, która została obliczona przy uwzględnieniu zaledwie 7 szt. podzespołów komputerowych, podczas gdy w sklepach oferowano setki akcesoriów i podzespołów. Ponadto po zapoznaniu się z materiałem dowodowym, w piśmie z dnia 26 kwietnia 2005r., podatnik podtrzymał swoje stanowisko zawarte w odwołaniu, dotyczące sposobu prowadzania sprzedaży. Podniósł dodatkowo, iż nie prowadził ewidencji magazynowej, gdyż nie było takiej potrzeby i sam kontrolował zakupiony i sprzedany towar, natomiast błędy w księgowaniu polegające na tym, iż w niektórych przypadkach paragony były wystawione za późno - dzień później, były nieświadome i niecelowe. Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż w wyniku szczegółowej kontroli faktur sprzedaży oraz konfrontacji dokonanych w nich zapisów z załączonymi do nich paragonami z kas fiskalnych stwierdzono, iż 92 sporne faktury, nie stanowią sprzedaży wykazanej i zaewidencjonowanej na podstawie paragonów z kas fiskalnych, bowiem dokumentują one: - sprzedaż innych towarów, niż sprzedaż udokumentowana na podstawie załączonych do nich paragonów. Są to faktury o Nr: [...] - sprzedaż towarów w innej ilości lub o innej wartości, niż załączone paragony. Są to faktury o Nr: [...], - transakcje sprzedaży w innych terminach, niż wykazane na paragonach. Data faktury jest wcześniejsza, niż data paragonu. Są to faktury o Nr: [...] Z kolei szczegółowa analiza spornych dokumentów pozwoliła na ustalenie różnic występujących pomiędzy sprzedażą wynikającą z faktur, a sprzedażą dokonaną na podstawie załączonych do nich paragonów. Różnice dotyczyły m. in. ilości towarów, jak i nazw asortymentu wskazanego na dokumentach źródłowych. Organ odwoławczy podkreślił, iż w trakcie kontroli przeprowadzono również czynności sprawdzające u 6 wybranych kontrahentów tj.: w Szkole Podstawowej w D., Urzędzie Skarbowym w G., firmie "S.", Centrum Kultury "T." w G., F. w B. oraz Z. w D. Podczas powyższych kontroli ustalono, iż zakupiony sprzęt - zestawy komputerowe i oprogramowanie zostały przyjęte na stan środków trwałych w dniu wystawienia - otrzymania faktury, który był również dniem odbioru towaru. W opinii Dyrektora Izby Skarbowej, mając na uwadze poczynione ustalenia, nie można zgodzić się z twierdzeniem zawartym w odwołaniu, iż sprzedaż udokumentowana 92 spornymi fakturami VAT, została w rzeczywistości ujęta w ewidencji prowadzonej przy użyciu kas fiskalnych. W ocenie organu odwoławczego bezspornym jest fakt, iż mimo obowiązku określonego w art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993r. Nr 11, poz. 50 ze zm.), podatnik nie prowadził ewidencji sprzedaży fakturowanej a obowiązek ten realizował ewidencjonując sprzedaż przy zastosowaniu kas rejestrujących. Wskazuje się, iż dowodem wykonania obowiązku ewidencyjnego i w konsekwencji uiszczenia podatku również od sprzedaży fakturowanej, mogło być dołączenie do faktur paragonów kasowych, co jednak nie wystąpiło w niniejszej sprawie. Bowiem do spornych faktur dołączono paragony fiskalne dokumentujące sprzedaż innych towarów, w innej ilości lub o innej wartości oraz z inną datą sprzedaży, niż ta widniejąca na fakturze. Tak więc w ocenie organu zasadne jest twierdzenie, iż sprzedaż udokumentowana fakturami, którym przyporządkowane zostały budzące wątpliwości, co do rzetelności paragony fiskalne nie mogła świadczyć o tym, iż została ona faktycznie zarejestrowana przy użyciu kasy. Odnosząc się zaś do zarzutów dotyczących sposobu dokumentowania sprzedaży nadmieniono, iż to podatnik prowadząc działalność gospodarczą odpowiada za rzetelność, staranność i prawidłowość prowadzonej dokumentacji księgowej. Zatem to podatnik - jako właściciel firmy, ponosi osobistą odpowiedzialność za zaistniałe zaniedbania, a także za swój, jak i swoich pracowników - poziom wiedzy i zakres umiejętności, czy to dotyczących obsługi kasy fiskalnej, sposobu ewidencjonowania transakcji, jak również zasad marketingu, zarządzania, stosowania i ustalania odpowiednich marż. Z powyższych względów nie uznano, iż ewidencja w podatkowej księdze była rzetelna, ponieważ faktura nigdy nie dokumentowała uprzednio zaewidencjonowanej sprzedaży w kasie fiskalnej, a ponadto połączono sprzedaż dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą ze sprzedażą na paragony. Za niezrozumiałe uznano zarzuty, iż pewne rozbieżności czasowe i asortymentowe występujące w niektórych paragonach i fakturach nie mogą przesądzać o nierzetelności ewidencji, bowiem wynikały z tak przyjętej organizacji sprzedaży i zawsze dokumentowały 1 transakcję sprzedaży. W opinii organu odwoławczego, z dołączonych do faktur paragonów fiskalnych bezspornie wynika, że dokumentują one inne transakcje sprzedaży, bowiem zostały przeprowadzone w późniejszym terminie, tj. dzień, kilka lub kilkanaście dni później, a nawet w przypadku faktury Nr [...]- 1 rok później. Każda z tych faktur zawiera datę wystawienia i datę sprzedaży co wskazuje na fakt, że wydanie towaru nastąpiło w dniu wystawienia faktury, co ponadto potwierdziły kontrole sprawdzające rzetelność dokumentacji z przeprowadzonych transakcji u 6 kontrahentów. Ponieważ paragonu nie drukowano w momencie realizowania sprzedaży nie można wykluczyć, iż łączono daną fakturę z podobną sprzedażą. Ponadto sprzedaż udokumentowana 23 fakturami dotyczy innego asortymentu, niż ta ujęta w załączonych paragonach, a w odniesieniu do części faktur, nawet nie wynika z jednego paragonu. W ocenie organu nieprawdą jest również twierdzenie, iż "godziny ewidencji sprzedaży na niektórych paragonach potwierdzają fakt, że były one wystawiane do faktur, tuż po zamknięciu sklepu danego dnia lub przed otwarciem dnia następnego", bowiem spośród 95 paragonów załączonych do przedmiotowych faktur tylko 8 paragonów wydrukowano w dniu następnym przed godz. 10, w tym 2 przed godz. 8.00, z których to dodatkowo 4 różnią się ilością lub asortymentem sprzedaży ujętym w fakturach (faktura Nr [...]). W pozostałych zaś przypadkach paragony wystawiono m.in. przed rozpoczęciem sprzedaży w odstępie kilkudniowym, oraz przed zakończeniem sprzedaży w dniu następnym albo w odstępie kilkudniowym, a nawet rocznym. Przyczyną późniejszego sporządzenia paragonu nie mogła być też, jak podniesiono w odwołaniu, niesprawna bateria w komputerze służącym do drukowania faktur i tym samym błędne ustawienie daty, bowiem zdaniem organu odwoławczego trudno przyjąć , iż świadcząc usługi serwisowe i sprzedając elementy niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania sprzętu komputerowego, podatnik nie usunąłby usterki w swoim komputerze. Podkreślono także, iż wprawdzie podatnik zeznał, iż te kilkudniowe różnice w dacie wystawienia faktury i dołączonego do niej paragonu są spowodowane, wydawaniem nabywcom faktur bez przekazania towaru i zapłacie za niego, jednak na prośbę wskazania nabywców, którym wydano faktury przed wydaniem towaru podatnik nie potrafił tego uczynić. W odwołaniu podniesiono, iż nie jest możliwe, aby w tak krótkim czasie dokonać sprzedaży tego samego sprzętu, ponieważ w niektórych przypadkach nie posiadano go na stanie sklepu. Powyższe twierdzenie, w opinii organu, nie jest jednak niczym udowodnione, bowiem mimo, iż podatnik nie posiadał ewidencji magazynowej towarów w sklepach, bo jak sam stwierdził nie było takiej potrzeby i sam kontrolował towar, to mimo wszystko prowadząc dwa sklepy ze sprzętem komputerowym i akcesoriami musiał posiadać na stanie zapas towarów, tym bardziej, że w odwołaniu wskazał, iż w sklepie oferowano setki akcesoriów i podzespołów, stąd było możliwe skonfigurowanie różnych zestawów komputerowych na bazie posiadanych podzespołów, wg życzeń klientów. Wskazuje się, iż faktura w każdym przypadku wskazywała datę sprzedaży, zatem nie dano wiary twierdzeniom, iż na życzenie klientów - po przyjęciu zamówienia wystawiano faktury, po czym zamawiano towar, a po jego otrzymaniu i wydaniu klientowi, sprzedaż nabijano na kasę. Nie uznano również, aby wystawione faktury były traktowane jako - dowód przyjęcia zamówienia, bowiem najczęściej podpisywał je odbiorca, który sam potwierdzał prawdziwość wykazanych w jej treści danych, a przeprowadzone kontrole sprawdzające, we wszystkich 6 przypadkach potwierdziły przyjęcie towaru w dacie wystawienia faktury. Organ odwoławczy nie uznał także wyjaśnień podatnika odnośnie faktury z dnia 17 listopada 2003r. Nr [...] wystawionej dla Urzędu Skarbowego w G. i podpiętego do niej paragonu z dnia 18 listopada 2002r. , iż faktura i paragon opiewają na te same kwoty, na ten sam asortyment a jedynie ilość towaru na paragonie jest mniejsza, niż ten na fakturze. Powyższe tłumaczenie uznano za niezrozumiałe, bowiem każdy paragon fiskalny drukowany przez kasę musi zawierać m.in. następujące informacje: cenę jednostkową towaru lub usługi, ilość i wartość sprzedaży, wartość sprzedaży i kwoty podatku według poszczególnych stawek, wartość sprzedaży zwolnionej od podatku, łączną kwotę podatku, łączną kwotę należności - § 4 ust. 1 pkt 6 lit. f-k rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 lipca 2002r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, oraz warunków stosowania tych kas przez podatników (Dz. U. Nr 108, poz. 948 ze zm.). Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, z powyższego jednoznacznie wynika, iż nie są dopuszczalne żadne rozbieżności pomiędzy wartościami i ilością sprzedawanych towarów lub usług, wynikających z faktury VAT i paragonu fiskalnego, które dokumentują tę samą transakcję. Zarówno faktura VAT, jak i paragon fiskalny muszą zawierać rzeczywiste dane dotyczące danej transakcji. Dyrektor Izby Skarbowej, nie podzielił także stanowiska strony, odnośnie naruszenia norm art. 191 Ordynacji podatkowej. Odnośnie zarzutów dotyczących błędnego wyliczenia marży podkreślono, iż wyliczone marże nie miały wpływu na ustalenie przychodu z działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika w 2003r., a jedynie potwierdziły fakt, iż sprzedaż wykazana na fakturach nie jest tą samą sprzedażą, którą zewidencjonowano na kasie fiskalnej i udokumentowano dołączonymi pagonami. Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż pomimo prowadzenia przez podatnika księgi podatkowej za 2003r. w części dotyczącej ewidencjonowania przychodów należnych za wszystkie miesiące 2003r. w sposób nie odzwierciedlający stanu faktycznego i tym samym naruszający zasady wynikające z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2000r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 116, poz. 1222 ze zm.), to z uwagi na fakt, że uzupełnione o wystawione 92 faktury księgi podatkowe pozwalają na określenie w prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania, organ kontroli skarbowej słusznie odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania na podstawie art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący podniósł, iż nie zgadza się z ustaleniami dokonanymi przez organy podatkowe. Podkreślił, iż cała sprzedaż ewidencjonowana była w kasach fiskalnych , która to okoliczność została potwierdzona przez pracowników. Rozbieżności w czasie dotyczące dat na paragonach fiskalnych i dołączonych do nich fakturach wynikały z przyjętego systemu ewidencji całej sprzedaży w kasach fiskalnych, jak również z dużej ilości klientów w sklepie w danym czasie lub z wydania samej faktury i nie nabicia jej na kasę. Zeznania pracowników potwierdziły, że zdarzało się, iż do wystawionej wcześniej faktury później wystawiali paragony. Skarżący wskazuje, iż nie można jednak przyjąć , iż były to dwie różne transakcje bowiem faktura z paragonem dokumentowała zawsze jedną transakcję. Sprzedaży nigdy nie dokumentowano samymi fakturami. W ocenie skarżącego wydając decyzje organy podatkowe nie uwzględniły zeznań świadków i strony potwierdzających te okoliczności a stanowisko to nie zostało uzasadnione w zaskarżonej decyzji. Powyższe stanowi naruszenie art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. W ocenie skarżącego mało prawdopodobne a wręcz niemożliwe jest w praktyce wystąpienie takich sytuacji, aby sprzedaż udokumentowana fakturą pokrywała się z kolejną sprzedażą bez fakturową czyli dwóch klientów jeden po drugim dokonywaliby takich samych zakupów, a jeden z nich dobrowolnie rezygnowałby z dokumentu potwierdzającego ten zakup. Skarżący podkreśla, iż w praktyce nie zdarza się żeby klient przy zakupie sprzętu komputerowego opuścił sklep bez paragonu lub faktury, pozbawiając się tym samym jakichkolwiek możliwości reklamacji , gwarancji bądź zwrotu. Wskazuje na fakturę z dnia [...] 2003r. dokumentującą zakup przez Urząd Skarbowy w G. sprzętu komputerowego za kwotę [...] zł i paragon z dnia [...] 2003r. (wystawiony o godz. 9.33) dokumentujący zakup sprzętu komputerowego również za kwotę [...] zł. Niemożliwe jest aby klient dokonujący zakupu na paragon o takiej wartości opuścił sklep bez jakiegokolwiek dokumentu sprzedaży. Potraktowanie tego jako dwóch odrębnych transakcji pomimo składanych wyjaśnień i kierowaniu się logiką w działaniu i myśleniu , pozostaje w sprzeczności z art. 121 Ordynacji podatkowej. Skarżący podnosi również okoliczność udokumentowania sprzedaży dla szkoły podstawowej w D. dwiema fakturami (z dnia 21 i 29 stycznia 2001r.) z których jedna (z 29 stycznia ) została anulowana na prośbę dyrektora szkoły. Na obu fakturach są podpisy odbierającego. Paragon dokumentujący tę transakcję jest z 29 stycznia na wartość [...] zł i z dnia [...] na wartość [...] zł (co w sumie daje wartość z faktury [...] zł). Anulowanie jednej z faktur spowodowało, że paragony różnią się datą o kilka dni. W skardze podkreślono również , iż około 20 faktur z zakwestionowanych 92 opiewało na niewielką kwotę (np. faktura [...] zł, faktura [...] zł). W ocenie skarżącego nie ewidencjonowanie takiej sprzedaży nie przyniosłoby mu żadnych korzyści finansowych a jedynie problem zatem jest to argument świadczący o tym , iż każda sprzedaż była ewidencjonowana w kasie fiskalnej a ewidencja dla samych faktur nie była prowadzona w ogóle. Potraktowanie zatem błędów skarżącego jako podwójne transakcje jest w jego ocenie zbyt daleko idącym uproszczeniem. Skarżący wskazuje, iż z treści art. 29 ust. 1 ustawy o VAT wynika jedynie która sprzedaż powinna być bezwzględnie ewidencjonowana w kasie , wobec tego ewidencjonowanie w kasie sprzedaży dla innych odbiorców nie jest zabronione. Zgodnie zaś z przepisami ustawy o VAT w sytuacji gdy cała działalność podatnika ewidencjonowana jest przy pomocy kasy dla celów tego podatku nie ma on obowiązku ewidencjonowania sprzedaży w innej formie. Deklaracja podatkowa VAT-7 sporządzana jest na podstawie miesięcznego raportu sprzedaży. Dane zarejestrowane w kasie fiskalnej można również przenosić do podatkowej księgi przychodów i rozchodów na co zezwala § 20 rozporządzenia w sprawie prowadzenia księgi przychodów i rozchodów. W świetle powyższego interpretacja art. 29 ust. 1 zaprezentowana w zaskarżonej decyzji jest nieuzasadniona. W ocenie strony organy podatkowe naruszyły również art. 191 i 122 Ordynacji podatkowej z uwagi na pomijanie zeznań składanych przez świadków i stronę oraz nie dążąc do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Skarżący podkreśla, iż działalność gospodarczą prowadził od 05 października 2001r. była to jego pierwsza praca po ukończeniu szkoły. Podjęcie działalności bez doświadczenia mogło się wiązać z popełnieniem błędów, które polegały na tym iż czasami najpierw wystawiana była faktura (pod zamówienie klienta) a następnie rejestrowana sprzedaż w kasie fiskalnej – po wydaniu towaru, lub gdy brakowało paragonu do faktury to był on później nabijany na kasę fiskalną. Godziny ewidencji sprzedaży na niektórych paragonach potwierdzają , iż były one wystawiane do faktur tuż po zamknięciu sklepu danego dnia lub przed otwarciem dnia następnego. Nie mniej skarżący wskazuje, iż istotą prawidłowego rozliczenia i opodatkowania jest ustalenie prawidłowej wartości sprzedaży, a ta była w całości ujęta w kasie fiskalnej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie przywołując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie . Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego tylko z punktu widzenia jej legalności tj. z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika zaś, że zaskarżona decyzja ulega uchyleniu wtedy gdy Sąd stwierdzi naruszenie przepisów prawa materialnego , które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy. Jest poza sporem, że kluczowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tylko bowiem w takim przypadku możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony postępowania. Należałoby także wskazać w tym miejscu, że zgodnie z treścią art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) obowiązkiem organów podatkowych jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Wymieniony przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej będącej bez wątpienia naczelną zasadą postępowania podatkowego. Trzeba zaś pamiętać, że zasady ogólne postępowania podatkowego są integralną częścią przepisów regulujących procedurę podatkową i są dla organu podatkowego wiążące na równi z innymi przepisami tej procedury przy czym jak podkreślano w orzecznictwie i literaturze przedmiotu art. 122 Ordynacji podatkowej jest nie tylko zasadą dotyczącą sposobu prowadzenia postępowania lecz w równym stopniu wskazówką interpretacyjną prawa materialnego. Odnosząc powyższe spostrzeżenia do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że zdaniem Sądu organy podatkowe obu instancji nie dopełniły obowiązków ciążących na nich z mocy powołanego wyżej przepisu albowiem nie zweryfikowały twierdzeń skarżącego dotyczących dokumentowania jednej sprzedaży zarówno fakturą jak i paragonem fiskalnym. Podkreślić przede wszystkim należy, iż przesłuchani świadkowie – pracownicy skarżącego i pan M. Z. (prowadzący usługowo księgi skarżącemu) - zgodnie potwierdzili, iż zasadą było ewidencjonowanie każdej sprzedaży w kasie fiskalnej. Mając na uwadze powyższe założenie, oraz specyfikę działalności prowadzonej przez skarżącego- sprzedaż sprzętu komputerowego - logiczną i prawdopodobną wydaje się być argumentacja, iż w sytuacji w której pracownik udaje się do nabywcy wraz z towarem i fakturą a zaewidencjonowanie w kasie fiskalnej tego dnia nie jest możliwe (zamknięcie sklepu) wobec tego czynności tej dokonuje dnia następnego. W tym też kontekście należałoby przeanalizować (wskazywane już w odwołaniu) sytuacje , gdy sprzedaż dokumentowano fakturą wystawioną w sobotę (np. faktura z dnia [...] 2003r. Nr [...], z dnia [...] 2003r. Nr [...]) a w kasie fiskalnej sprzedaż (dotyczącą tego samego asortymentu i o tej samej wartości ) zarejestrowano w poniedziałek (paragon z dnia [...] i z dnia [...]). Podobnie należy odnieść się do argumentów podatnika dotyczących faktury Nr [...] z dnia [...]2003r. , której pozycje wartościowe (8 pozycji) są identyczne z pozycjami wartościowymi na paragonie z dnia [...]2003r. W świetle zasad doświadczenia życiowego- oraz faktu, iż była to najwyższa wartościowo transakcja w ciągu całego roku ([...] zł)- trudno odmówić racji podatnikowi, iż mało prawdopodobne jest aby w kolejno następujących po sobie dniach dokonano zakupów na tą samą kwotę, tego samego asortymentu i klient (osoba fizyczna) dokonując zakupu na paragon, towaru o tak znacznej wartości pozbawił się jakiegokolwiek dokumentu potwierdzającego tę transakcję. Podkreślić należy, iż organ mimo, że posiadał dane osób fizycznych (np. wskazywany przez skarżącego pan M. L. oraz inne wskazywane na fakturach) nie dokonał weryfikacji transakcji w świetle wyjaśnień skarżącego, iż zapłata za towar miała miejsce w późniejszym terminie niż wystawienie faktury. Zgodnie z art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy jest obowiązany zebrać iw sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy zaś z art. 180 cyt. ustawy wynika, iż jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśniana sprawy, a zatem jeżeli dla ustalenia stanu faktycznego niezbędne jest przesłuchanie nabywców w charakterze świadków wówczas należy przeprowadzić ten dowód. W ocenie Sądu wyjaśnienia również wymaga czy rzeczywiście skarżący po wystawieniu faktury dokonywał zamówienia towaru i dopiero po jego otrzymaniu (przedłożone w postępowaniu dokumenty potwierdzające otrzymanie przesyłki "szybka paczka"; k-267,274 akt administracyjnych) towar ten wydał nabywcy rejestrując jednocześnie w kasie fiskalnej. Zauważyć należy, iż skarżący nie był zobowiązany do prowadzenia ewidencji ilościowej (magazynowej) w związku z tym nie można z braku tej ewidencji wyciągać negatywnych skutków dla podatnika. Natomiast mając na uwadze twierdzenia skarżącego – podnoszone już w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji - organ powinien dokonać rozliczenia ilościowego towaru, które pozwoliłoby ocenić wiarygodność twierdzeń skarżącego co do dokumentowania sprzedaży tego samego towaru fakturą i paragonem. Dowód ten pozwoliłby również zweryfikować argumenty skarżącego dotyczące różnic w określeniu przedmiotu sprzedaży pomiędzy fakturą i paragonem (np. faktury nr [...], [...] dot. sprzedaży dyskietek na paragonach podpiętych do faktur ujęto towar "akcesoria"). Na rozprawie skarżący wyjaśniał , iż różnice te wynikały z rodzaju asortymentu wpisanego do pamięci kasy fiskalnej, okoliczność ta również pozostała nie wyjaśniona przez organy podatkowe. W ocenie Sądu organ podatkowy nie zebrał i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzył całego materiału dowodowego wobec czego zaskarżoną decyzję należy uznać jako wydaną z naruszeniem art. 122 i 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, przy czym stopień tego naruszenia jest tego rodzaju, że mógł mieć wpływ na ostateczny wynik sprawy. Kierując się wskazanymi powyższej przesłankami organ powinien poddać ponownej analizie wszystkie transakcje co do których skarżący złożył wyjaśnienia w trakcie postępowania odwoławczego i w skardze. Mając powyższe na uwadze Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.); na podstawie art. 152 ustawy Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości.