I SA/Bd 426/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Kruppik - Świetlicka Sędziowie: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Krenz- Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 czerwca 2015r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2009r. oddala skargę Decyzją z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009r. Rozpoznając wniesione od powyższej decyzji odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ przedstawił przebieg postępowania przed organem pierwszej instancji. Podał, że przedmiotem działalności gospodarczej skarżącego w 2009r. było świadczenie usług ochrony (monitoring, patrole ochrona fizyczna, ochrona osiedli, ochrona osób) oraz sprzedaż (handel) figurek kolekcjonerskich, sporadycznie także sprzedaż usług reklamowych w internecie oraz sprzedaż urządzeń alarmowych, przy czym usługi ochrony skarżący realizował przy pomocy podwykonawcy - F.U.H. W. G.. Prowadzeniem dokumentacji firmy skarżącego, zgodnie z jego zeznaniami, zajmował się R. G. - mąż W. G.j. Był on również upoważniony do zawierania umów w zakresie działalności gospodarczej skarżącego, a ponadto do składania wszelkich oświadczeń, jakie z realizacją tego pełnomocnictwa okażą się konieczne i z nim związane, w tym do odbioru dokumentów. W dniu 1 lutego 2011r. W. G. złożyła do Urzędu Skarbowego w I. deklarację VAT-7 za miesiąc styczeń 2011r., w której skorzystała z korekty podatku należnego, na podstawie art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej jako: "ustawa o VAT", tj. z tzw. ulgi na złe długi. Wskazana procedura dotyczyła faktur VAT wystawionych dla skarżącego w okresie od października 2009r. do kwietnia 2010r., a których w jej ocenie odbiorca nie uregulował. Skarżący nie złożył natomiast korekt deklaracji VAT-7, pomniejszających podatek naliczony wynikający z faktur, z których wynikały nieuregulowane wierzytelności, w trybie art. 89b ustawy o VAT. Organ podkreślił, że skarżący w toku kontroli nie dostarczył dokumentacji firmy za 2009r. (m.in. w postaci rejestrów, księgi przychodów i rozchodów, brakujących faktur zakupu i sprzedaży oraz innych dowodów zakupu lub sprzedaży), wyjaśniając że dokumenty są w posiadaniu R. G.Przesłuchany w ramach postępowania prowadzonego wobec W.G.w zakresie podatku od towarów i usług m.in. za okres objęty kontrolą u skarżącego, w charakterze świadka R. G.i przedstawił "listy dokumentów sprzedaży" firmy skarżącego za okres od grudnia 2008r. do kwietnia 2010r. W ramach tego postępowania uzyskano także część dokumentacji firmy. W oparciu o przedstawione przez skarżącego dokumenty organ pierwszej instancji zwrócił się do Sądu Rejonowego w B. Wydział XV Gospodarczy oraz Prokuratury Rejonowej w I.o przekazanie posiadanych dokumentów w prowadzonych sprawach, związanych z osobą skarżącego oraz małżonków G.. Przekazane dokumenty zostały włączone do akt przedmiotowej sprawy (m.in. protokoły z przesłuchań świadków). Na wniosek skarżącego organ przesłuchał także innych świadków. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. wystosował do kontrahentów skarżącego pisma z wnioskami o weryfikację zaistnienia i przebiegu transakcji udokumentowanych wystawionymi fakturami VAT. Analiza udzielonych odpowiedzi, w ocenie organu podatkowego, nie dała podstaw do zakwestionowania zadeklarowanych wartości podstaw opodatkowania oraz podatku należnego. Do akt przedmiotowej sprawy włączono także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 14 maja 2014r., sygn. akt I SA/Bd 316/14, oddalający skargę W. G.na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B.z dnia [...]w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od października 2009 r. do kwietnia 2010r. oraz styczeń 2011r. uchylającą w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia. W ocenie organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy wymagał uzupełnienia w znacznej części. W kontekście korekty podatku naliczonego, którą skarżący powinien dokonać na podstawie art. 89b ustawy o VAT, w stosunku do trzech faktur wystawionych przez W. G. organ odwoławczy wskazał, że obowiązek pomniejszenia podatku naliczonego jest ściśle powiązany z uprawnieniem wierzyciela do korekty podatku należnego na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Zatem powiązane są ze sobą ustalenia postępowań prowadzonych u wierzyciela i dłużnika. Jeśli więc postępowanie podatkowe u wierzyciela nie zostało zakończone, czyli organ podatkowy nie zweryfikował do końca zasadności wykazanej przez wierzyciela korekty podatku należnego, to nadal nie można jednoznacznie stwierdzić, o jaką kwotę powinien dokonać korekty podatku naliczonego dłużnik. Zatem organ pierwszej instancji, powinien w niniejszej sprawie zawrzeć informację o postępowaniu podatkowym w F.U.H. W. G., tzn. o dokonanych tam ustaleniach, okolicznościach mających wpływ na kwestie uregulowania przez skarżącego kwot za faktury za świadczone usługi ochrony, o wydanej W. G. decyzji. Brak tych informacji powoduje, że materiał dowodowy w sprawie nie jest kompletny i nie można zakończyć postępowania podatkowego. Organ zauważył, że przed Sądem Okręgowym w B. toczy się postępowanie w sprawie wierzytelności z przedmiotowych faktur. Ustalenia z tego postępowania mogą także mieć wpływ na ustalenie faktycznej kwoty wierzytelności, która miałaby podlegać korekcie. Ponadto, zdaniem organu odwoławczego, organ pierwszej instancji powinien odnieść się do pisma skarżącego z dnia 12 września 2013r., w którym wskazuje na konkretne argumenty, potwierdzające brak nieuregulowanych wierzytelności, z podaniem dokładnych przypadków zapłat dla F.U.H. W. G. konkretnych kwot. Jak zaznaczył organ odwoławczy w aktach sprawy brak jest także podpisywanych przez strony aneksów do zawartej umowy o współpracy, stąd też organ odwoławczy nie mógł odnieść się do argumentów w tym zakresie. Organ pierwszej instancji powinien wyjaśnić w wydanej decyzji, dlaczego argumentom tym odmówił wiarygodności. Zdaniem organu odwoławczego brak jednoznacznego wyjaśnienia kwoty nieściągalnej wierzytelności skutkuje brakiem możliwości uznania zasadności korekty podatku należnego przez wierzyciela oraz konieczności korekty podatku naliczonego przez dłużnika w stosunku do tej wierzytelności. Dodatkowo, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, należy wyjaśnić kwestię, czy wierzyciel skarżącego mógł skorzystać z ulgi na złe długi w związku z brzmieniem art. 89a ust. 7 ustawy o VAT, w świetle relacji łączących skarżącego oraz małżonków G.. Organ powinien dokładnie przeanalizować jakie relacje łączyły obu kontrahentów poprzez osobę R. G., który był małżonkiem właścicielki firmy F.U.H. W.G. a z firmą skarżącego związany był stosunkiem pracy i pełnił funkcje zarządzające w obu firmach. Odnosząc się do zarzutu, przedawnienia zobowiązań podatkowych za poszczególne miesiące 2009r., organ odwoławczy wskazał na zawieszenie biegu przedawnienia zobowiązań podatkowych wskutek wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe o czym skarżący został poinformowany pismem Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z dnia [...]. doręczonym skutecznie w dniu 10 grudnia 2014r. W złożonej do tut. Sądu skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania ewentualnie o przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że decyzja z dnia 3 grudnia 2014r. określająca zobowiązanie podatkowe dotyczy zobowiązań, których termin przedawnienia upłynął w dniu 31 grudnia 2014r. Zatem, zdaniem skarżącego, organ powinien umorzyć postępowanie w sprawie, a organ pierwszej instancji powinien stwierdzić wygaśnięcie decyzji, ponieważ stała się bezprzedmiotowa w skutek wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z mocy prawa. Na poparcie stanowiska strona powołała wyroki sądów administracyjnych. W ocenie skarżącego dalsze prowadzenie postępowania podatkowego, z uwagi na ekonomikę jest bezprzedmiotowe. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył , co następuje. Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm., dalej: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę administracji i stosują prawem przewidziane środki. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Podkreślić należy, że w skardze strona jako jedyny i zasadniczy zarzut podniosła kwestię przedawnienia zobowiązań podatkowych, które zostały określone w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z dnia [...]. Zgodnie z przepisem art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 dalej jako "O.p.") zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zatem zobowiązania podatkowe skarżącego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2009 r. ulegały przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2014r., natomiast zobowiązanie za grudzień 2009 r. ulega przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2015 r. Zasada określona w ww. przepisie podlega jednak ograniczeniom zawartym w przepisach art. 70 § 2-6 O.p. Przepis art. 70 § 6 pkt 1 stanowi, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Zgodnie z art. 70 § 7 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Art. 70c O.p. zawiera natomiast zapis, że organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Jak wynika z akt sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. skierował do skarżącego pismo z dnia [...] r. nr [...] (karty 7-8 akt administracyjnych), w którym zawiadomił go, że z dniem 09 grudnia 2014 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r. W piśmie wskazano, że zawieszenie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego nastąpiło na skutek wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe związane z niewykonaniem zobowiązań za okres od stycznia do grudnia 2009 r. Pismo zostało skutecznie doręczone skarżącemu w dniu 10 grudnia 2014 r. Organ więc zawiadomił prawidłowo skarżącego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego przed upływem terminu przedawnienia, zgodnie z art. 70c O.p. W konsekwencji, organ odwoławczy mógł wydać decyzję z dnia 25 lutego 2015 r. dotyczącą zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r., bowiem bieg terminu przedawnienia tych zobowiązań uległ zawieszeniu z dniem 09 grudnia 2014r. i zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do listopada 2009 r. nie uległy przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2014 r. Za bezpodstawny Sąd uznał więc zarzut skarżącego, dotyczący naruszenia art. 70 § 1 i art. 233 § 1 O.p. Nie są także zasadne twierdzenia strony, że organ pierwszej instancji winien, zgodnie z art. 258 § 1 O.p. stwierdzić wygaśnięcie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w I.. Decyzja ta została wydana w dniu [...] r. i doręczona skarżącemu w dniu 05 grudnia 2014r., a więc jeszcze przed upływem terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Brak jest więc podstaw do stwierdzenia, że decyzja w tym zakresie była bezprzedmiotowa, a organ pierwszej instancji winien na podstawie art. 258 § 1 pkt 1 O.p. stwierdzić jej wygaśniecie z uwagi na bezprzedmiotowość. W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w graniach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując zatem także merytorycznej kontroli zaskarżonej decyzji, pomimo braku zarzutów w tym zakresie, Sąd nie znalazł podstaw do jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. została wydana na podstawie art. 233 § 2 O.p. Zgodnie z treścią powołanego przepisu organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Podkreślić tu należy, że z zasady praworządności określonej w art. 120 O.p. i z zasady dwuinstancyjności określonej w art. 127 O.p. wynika, iż wniesienie odwołania przenosi na organ odwoławczy kompetencję do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Wydanie decyzji kasacyjnej jest wyjątkiem od zasady merytorycznego rozstrzygania sprawy przez organ odwoławczy. Stanowisko to potwierdzają artykuły 233 § 1 i 229 O.p. Możliwość uchylenia przez organ odwoławczy zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji należy więc oceniać jako wyjątkowo stosowane odstępstwo od zasady szybkiego i wnikliwego rozpatrzenia sprawy co do jej istoty przez organy podatkowe obu instancji (zob. wyrok NSA z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt II FSK 2310/10, LEX nr 965049). Wydanie decyzji na podstawie art. 233 § 2 O.p. wymaga stwierdzenia przez organ odwoławczy po stronie organu, który wydał decyzję w I instancji tak znaczącego naruszenia prawa procesowego (np. nieuzasadnione zaniechanie postępowania dowodowego, nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego w niezbędnie znacznej części), że naprawienie tych braków, uchybień, w postępowaniu odwoławczym (art. 229 O.p.) nie jest możliwe bez naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Jak z powyższych rozważań wynika, kontrola legalności zaskarżonej decyzji sprowadza się do oceny, czy organ odwoławczy mógł rozstrzygnąć sprawę merytorycznie na podstawie materiału dowodowego zebranego przez organ pierwszej instancji lub w ostateczności także na podstawie materiału zebranego dodatkowo po wniesieniu odwołania, czy też ustalenie istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności wymagało co najmniej przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Należy uznać, że konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części może zachodzić wtedy, gdy postępowanie dowodowe na istotne okoliczności nie było wcale prowadzone np. dlatego, że o istnieniu konkretnych dowodów organ nie wiedział lub nie widział potrzeby wyjaśniania danego aspektu sprawy, jak i wtedy, gdy dane okoliczności były wyjaśniane i konkretne dowody były przeprowadzane, ale z istotnym naruszeniem przepisów proceduralnych. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy stwierdził, iż organ pierwszej instancji nie przeprowadził w pełni postępowania dowodowego i nie zebrał materiału dowodowego, z którego wynikałoby, że zaskarżona decyzja została oparta na kompletnym materiale dowodowym, a wszelkie okoliczności faktyczne, mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, zostały wyjaśnione i potwierdzają prawidłowość stanowiska organu podatkowego zawartego w decyzji. Organ odwoławczy poddał szczegółowej analizie dotychczasowe ustalenia faktyczne w sprawie i po ich przedstawieniu w uzasadnieniu decyzji, precyzyjnie wskazał te okoliczności faktyczne, które nie zostały w ogóle lub dostatecznie wyjaśnione. W pierwszej kolejności organ odwoławczy odnosząc się do ustaleń do korekty podatku naliczonego za miesiące od października do grudnia 2009r., której skarżący powinien dokonać na podstawie art. 89b ustawy o VAT, w stosunku do trzech faktur wystawionych w tym okresie przez F.U.H. W. G. , wskazał, że organ pierwszej instancji przyjął do tej korekty, że należności z tych faktur zostały uregulowane przez skarżącego W. G. częściowo, zgodnie z terminami w jakich przelewy i wpłaty gotówkowe zostały postawione do dyspozycji W. G. w miesiącu wystawienia faktury. W uzasadnieniu decyzji I instancji stwierdzono, że przyjęty sposób rozliczenia wynikał z treści wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 14 maja 2014r., sygn. akt I SA/Bd 316/14, oddalającego skargę W. G. na decyzję organu odwoławczego w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od października 2009r. do kwietnia 2010r. oraz styczeń 2011 r. Wyrok ten dotyczył decyzji organu odwoławczego uchylającej w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazującej sprawę do ponownego rozpatrzenia. Zdaniem organu odwoławczego, organ pierwszej instancji winien w decyzji wyjaśnić stronie szczegółowo dlaczego przyjął taki sposób rozliczenia zapłat należności za faktury. Przyjęcie tego schematu rozliczenia spowodowało bowiem, że kwota nieuregulowanej należności uległa zmianie w stosunku do tej, którą wykazała W. G. w złożonej deklaracji VAT-7 za miesiąc styczeń 2011 r. w ramach korekty podatku należnego. Dyrektor Izby Skarbowej słusznie podkreślił, że organ podatkowy nie powinien dokonywać samodzielnie zmiany sposobu rozliczenia, ponieważ jak wynika z treści art. 89a ust. 1 i ust. 1a ustawy o VAT, to podatnik dokonujący korekty wskazuje jaka kwota nie została uregulowana. Organ może ewentualnie sprawdzić zasadność korekty, ale nie może ingerować w sposoby rozliczeń między wierzycielem i dłużnikiem, nawet jeśli przyjęcie innego sposobu rozliczenia było bardziej korzystne dla dłużnika, chyba że inny sposób rozliczeń wynikał ze zgromadzonych dowodów. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w przedmiotowej sprawie brak jest informacji, czy przyjmując rozliczenie strony zapłat za faktury wystawione przez W. G., organ pierwszej instancji wyjaśnił czy i w jaki sposób, postępowanie u Wi. G. się zakończyło. Ponieważ obowiązek pomniejszenia podatku naliczonego przez skarżącego, na podstawie art. 89b ust. 1 - 2 ustawy o VAT jest ściśle powiązany z uprawnieniem wierzyciela do korekty podatku należnego na podstawie art. 89a ust. 1 tej ustawy, to również powiązane są ze sobą ustalenia postępowań prowadzonych u wierzyciela i dłużnika. Jeśli więc postępowanie podatkowe u wierzyciela nie zostało zakończone, czyli organ podatkowy nie zweryfikował do końca zasadności wykazanej przez wierzyciela korekty podatku należnego, to nadal nie można jednoznacznie stwierdzić, o jaką kwotę powinien dokonać korekty podatku naliczonego dłużnik. Zatem zasadne jest stanowisko organu odwoławczego, zgodnie z którym organ pierwszej instancji, powinien w niniejszej sprawie zawrzeć informację o postępowaniu podatkowym w F.U.H. Wi. G., tzn. o dokonanych tam ustaleniach, okolicznościach mających wpływ na kwestie uregulowania przez skarżącego kwot za faktury za świadczone usługi ochrony. Brak tych informacji powoduje, że materiał dowodowy w sprawie nie jest kompletny i nie można zakończyć w stosunku do strony postępowania podatkowego. Dodatkowo organ odwoławczy podniósł, że z akt sprawy wynika, że przed Sądem Okręgowym w Bydgoszczy Wydział VIII Gospodarczy sygn. akt [...]toczy się postępowanie w sprawie wierzytelności z przedmiotowych faktur. Ustalenia z tego postępowania mogą także mieć wpływ na ustalenie faktycznej kwoty wierzytelności, która miałaby podlegać korekcie. Ponadto Dyrektor Izby wskazał, że w toku przedmiotowego postępowania podatkowego prowadzonego przez organ pierwszej instancji skarżący przedstawił szereg argumentów, kwestionując w ogóle istnienie wierzytelności. Do akt sprawy złożył m.in. pismo z dnia 12 września 2013 r.Organ pierwszej instancji nie odniósł się w uzasadnieniu decyzji do treści ww. pisma. W aktach sprawy brak jest także podpisywanych przez strony aneksów do zawartej umowy o współpracy, stąd też słusznie organ odwoławczy wyjaśnił, że nie mógł odnieść się do argumentów strony w tym zakresie. Zatem organ pierwszej instancji winien wyjaśnić w wydanej decyzji, dlaczego argumentom tym odmówił wiarygodności. W ocenie Sądu słusznie jest także wskazanie organu odwoławczego, iż w ponownie przeprowadzonym postępowaniu należy wyjaśnić kwestię, czy wierzyciel skarżącego mógł skorzystać z ulgi na złe długi w związku z brzmieniem art. 89a ust. 7 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów art. 89a ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy. Kwestia ta bowiem w ogóle nie była przedmiotem rozważania organu pierwszej instancji. Mając powyższe na względzie Sąd nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji. Dodać należy, że skarżący wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a więc o osiągnięcie rezultatu powstającego w wyniku oddalenia jego skargi. Z tych względów na podstawie art.151 p.p.s.a orzeczono jak w sentencji. U. Wiśniewska E. Kruppik – Świetlicka L. Kleczkowski