I SA/Bd 473/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: asystent sędziego Katarzyna Chowańska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi R. N. na interpretację Ministra Rozwoju i Finansów (obecnie: Szef Krajowej Administracji Skarbowej) z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od osób fizycznych oddala skargę We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. W roku 2013 Firma E. starała się o pozwolenie na budowę centrum handlowego o powierzchni użytkowej 50.000 m2 wraz z przebudową układu drogowego wokół inwestycji. Współwłaściciele nieruchomości położonej przy ul. [...] w B. - w tym Wnioskodawczyni - w związku z aktualnym stanem budynku i w celu zapobieżenia jego pogorszeniu, a także w celu zadośćuczynienia właścicielom za uciążliwości związane z realizacją inwestycji, doszli do porozumienia ze spółką E. odnośnie zasad współpracy w związku z realizacją inwestycji. Strony uzgodniły, że E. na własny koszt przed planowanym rozpoczęciem robót budowlanych związanych z inwestycją dokona ekspertyzy stanu budynku przy ul. [...], jeżeli pogorszy się stan budynku dokona napraw w celu przywrócenia go do stanu wg ustalenia wg ekspertyzy wstępnej. Dokona podniesienia gruntu przed wejściem do budynku i ułoży kostkę brukową przed budynkiem itp. Sporządzono na tę okoliczność załącznik wykonania modernizacji budynku przy ul. [...]. W zakresie zadośćuczynienia za uciążliwości związane z budową inwestycji E. zobowiązała się wypłacić Właścicielom kwoty po [...] zł netto na ich konta w dwóch transzach: pierwszą transzę w wys. 50% w terminie 5 dni roboczych po spełnieniu warunków: podpisaniu niniejszej umowy wyrażających bezwarunkową akceptację projektu budowlanego inwestycji, w tym umieszczenie na fasadzie elementów odbijających światło słoneczne w kierunku budynku oraz drugą transzę w wysokości 50% ww. kwoty w terminie 5 dni roboczych od wpisu w dzienniku budowy Inwestycji potwierdzającego rozpoczęcie robót budowlanych, co nastąpi po uzyskaniu przez E. prawomocnego pozwolenia na budowę. Po podpisaniu umowy w dniu [...] października 2013 r. o D. W. W. zobowiązali się, że nie będą utrudniać i opóźniać budowy inwestycji i nie będą wnosić odwołań, roszczeń lub skarg z tyt. uciążliwości codziennego życia w trakcie realizacji inwestycji i po jej zakończeniu i użytkowaniu. Przy podpisaniu Umowy Właściciele przekazali E. pismo do organu administracji architektoniczno - budowlanej zawierające cofnięcie sprzeciwów przeciwko realizacji Inwestycji zawartych w ich piśmie z dnia [...] września 2013 r. oraz w piśmie z dnia [...] września 2013 r. Jedno z postanowień tej umowy stanowi, że podlega ona i winna być interpretowana zgodnie z prawem obowiązującym w [...]. Po otrzymaniu pierwszej transzy w roku 2013 r. Właściciele nie otrzymali w roku 2014 PIT. Również po otrzymaniu drugiej transzy w roku 2014 nie otrzymali w roku 2015 informacji PIT. Natomiast w czerwcu 2016 r. Wnioskodawczyni oraz pozostali Właściciele otrzymali lakoniczne pismo, z którego wynikało, że otrzymują PIT-8C za rok 2013 i 2014 - zgodnie z umową o dobrosąsiedzkiej współpracy, w którym w poz. 24 wpisano "BENEFITY" jako przychody z innych źródeł (art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.), od których płaci się podatek dochodowy. Taką samą informację PIT-8C otrzymał Urząd Skarbowy Wnioskodawczyni, w związku z czym otrzymała wezwanie do złożenia korekty zeznania podatkowego za 2013 r. i 2014 r. Wnioskodawczyni i pozostali Właściciele wysłali do Zarządu E. pismo w dniu [...] sierpnia 2016 r. o wyjaśnienie tej pomyłki, która nie jest zgodna z podpisaną w dniu [...] października 2013 r. umową, zgodnie z którą Benefity to są korzyści otrzymane na podstawie Kodeksu Pracy. Do dzisiaj pismo to pozostało bez odpowiedzi. Natomiast z telefonicznej informacji Wnioskodawczyni dowiedziała się, że o wystawieniu informacji zdecydował dział prawny Spółki, który znajduje się w [...]. Wnioskodawczyni wyjaśniła, że ustalona kwota zadośćuczynienia nie jest żadnym benefitem lub świadczeniem, którego celem było wzbogacenie się, ale jest częściowo otrzymaną nawiązką za znoszenie uciążliwości budowy oraz prosiła o przysłanie pisma i anulowanie przysłanego PIT-8C jako mylnie wystawionego. Wnioskodawczyni wyjaśnia, że jeden z Sądów Apelacyjnych orzekł, że w myśl art. 917 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), dalej k.c., przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność, co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo żeby uchylić spór istniejący lub mogący powstać. Do samej istoty ugody należy zatem rezygnacja przez stronę z części swoich żądań, a ustępstwa wzajemne stron należy pojmować bardzo szeroko i subiektywnie, a więc odnosić je nie do rzeczywistości obiektywnie ustalonej treści stosunku prawnego, ale przekonania każdej ze stron co do wielkości i wagi poszczególnych roszczeń z niego wynikających. W związku z tym Wnioskodawczyni wyjaśniła, że zawarta z Inwestorem ugoda jest umową o swoistych cechach i podlega ogólnym przepisom o czynnościach prawnych. Sąd Najwyższy w dniu 26 listopada 1981 r., w sprawie o sygn. IVCR 424/81 orzekł, że stosowanie do ugód unormowanych w art. 917 przepisów części ogólnej Kodeksu Cywilnego dotyczy m.in. skutków prawnych zawartej ugody dotyczącej zaspokojenia roszczeń wynikających między stronami stosunku prawnego zgodnie z zasadami współżycia społecznego. Przepisy Ustawy o PIT wprowadzają generalną zasadę, iż odszkodowania i zadośćuczynienia są wolne od podatku dochodowego, odnosząc się w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), dalej u.p.d.o.f., do przepisów odrębnych ustaw m.in. Kodeksu Cywilnego. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 listopada 2003 r. (sygn. akt I SA/Ld 1210/02) uznał, że każde odszkodowanie otrzymane na podstawie przepisów prawa rangi ustawowej (w tym Kodeksu Cywilnego, o ile nie znalazło się w katalogu wyłączeń z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.) korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego. Dalej w tym przepisie nie mówi się o zadośćuczynieniu, a jedynie o różnych odszkodowaniach. Zadośćuczynienie materialne Inwestor wykonał to jest zabezpieczył budynek przed drganiami i zarysowaniami zgodnie z podpisaną umową. Natomiast za wynikłe niedogodności i uciążliwości budowy, jakie ponosiły rodziny, Właściciele uzgodnili solidarnie i zgodzili się na zadośćuczynienie w wys. [...] zł każdy jako kwotę netto, ponieważ mieli potwierdzone przez zarząd Spółki E. przy podpisywaniu umowy, że zadośćuczynienie jest zwolnione od podatku PIT. Przez 18 miesięcy Wnioskodawczyni znosiła niedogodności z powodu braku wjazdu samochodem na posesję, rozkopaną drogę i parkowanie obok posesji ciężkiego sprzętu. Praca trwała 20 godz. na dobę /praca 3 zmianowa/, lokatorzy cierpieli na brak spokojnego snu, stracili przez ten okres prawo do wypoczynku i spokojnego przebywania na terenie posesji, co miało negatywny wpływ na ich zdrowie. Gdy budowa była kontynuowana przy posesji, ok. 20m od Budynku musieli się wyprowadzić i zamieszkać u rodziny lub znajomych. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania: Czy otrzymane zadośćuczynienie jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych? Jakie powinno być postępowanie w zakresie złożenia korekty zeznania rocznego PIT 37 za rok 2013 i 2014 nie mając korekty z E. np. czy odsyłać informacje PIT-8C jako bezpodstawnie wystawione i jeszcze raz poprosić o pisemną interpretację, dlaczego zostały PIT-y wystawione i przysłane po 3 latach? Zdaniem Wnioskodawczyni, Spółka E. prawidłowo zinterpretowała przepis art. 21 i nie wystawiła PIT-8C za rok 2013 i rok 2014, a za nieprawidłowe uznać należy twierdzenie prezentowane przez prawników Spółki, że otrzymany Benefit i zadośćuczynienie to to samo. Wnioskodawczyni uważa, że w analizowanym przypadku art. 20 u.p.d.o.f. nie ma tu zastosowania. Stwierdziła również, że jeśli powstała jakakolwiek wątpliwość, co do treści przepisów prawa podatkowego zgodnie z interpretacją Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2015 r. w zakresie interpretacji art. 2a Ordynacji podatkowej, zastosowanie znaleźć powinna wyrażona w tym przepisie zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, gdy w sprawie zaistniały nie dające się usunąć wątpliwości interpretacyjne, polegająca na tym, że powinno zostać wybrane optymalne dla podatnika rozwiązanie prawne co do znaczenia przepisu w konkretnej sytuacji fizycznej. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] grudnia 2016r. Minister Rozwoju i Finansów uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe. W uzasadnieniu podniósł, że otrzymana przez Wnioskodawczynię na mocy zawartej umowy kwota [...] zł będąca rekompensatą za uciążliwości związane z budową niewątpliwie stanowi przysporzenie w jej majątku o charakterze trwałym mieszczące się w kategorii przychodu w myśl art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Z uwagi na brak możliwości zakwalifikowania tak uzyskanego przychodu do innych kategorii źródeł przychodów, przychód ten należy zakwalifikować do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, jakim są inne źródła. Odnosząc się natomiast do kwestii związanej ze zwolnieniem z opodatkowania otrzymanego przez Wnioskodawczynię świadczenia organ wskazał, że dokonana nowelizacja przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. nie zmieniła dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis ten ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień. Zauważył, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają jednak definicji legalnej tych pojęć podobnie jak tego rodzaju definicji nie zawierają przepisy k.c. Zdefiniowanie tych pojęć jest dorobkiem doktryny i orzecznictwa. Organ wyjaśnił, że na gruncie prawa cywilnego, świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek, jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem "krzywda". Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin "zadośćuczynienie", natomiast "odszkodowanie" wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego. W Kodeksie cywilnym świadczenie odszkodowawcze wynika głównie z tytułu odpowiedzialności deliktowej (art. 415 i nast.) lub odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 i nasi), a co za tym idzie jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania. W związku z powyższym organ uznał, że funkcję odszkodowawczą pełnią wyłącznie te świadczenia, których celem jest zrekompensowanie poszkodowanemu skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez sprawcę szkody. Minister zaznaczył, że z literalnego brzmienia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wynika, iż jego dyspozycją objęte są wyłącznie odszkodowania lub zadośćuczynienia. Przy tym, zwolnienie nie obejmuje wszystkich odszkodowań lub zadośćuczynień, a tylko te, których wysokość lub zasady ustalania zostały określone wprost m.in. w przepisach odrębnych ustaw lub przepisach wykonawczych. Ze zwolnienia nie mogą zatem korzystać świadczenia inne niż będące odszkodowaniami lub zadośćuczynieniami, jak również wyłączone z niego wolą ustawodawcy, wymienione w lit. a)-g) art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, niezależnie od tytułu ich otrzymywania. Zadośćuczynieniem lub odszkodowaniem wypłacanym na podstawie przepisów prawa jest natomiast takie z ww. świadczeń, które ma swoje źródło w przepisie prawa, niezależnie od tego, że bezpośrednim tytułem wypłaty zadośćuczynienia lub odszkodowania jest umowa, wyrok sądu czy decyzja innego organu. Odnosząc powyższe uregulowania prawne do okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku, uwzględniając w szczególności fakt, iż Wnioskodawczyni otrzymała świadczenie, mające na celu zadośćuczynić niedogodnościom związanym z budową, którego wysokość nie została ustalona w oparciu o odrębne przepisy, ale wynikała z zawartej przez strony umowy określającej również warunki i zasady jego wypłaty organ interpretacyjny uznał, że nie korzysta ona ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Ponadto stwierdził, że analiza pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczących zwolnień z opodatkowania wskazuje, że wypłacona Wnioskodawczyni kwota nie korzysta z innych zwolnień z opodatkowania w niej przewidzianych. W rezultacie Minister uznał, że opisane świadczenie stanowiło przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i wykazaniu w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym nastąpiła jego wypłata. Dlatego też za prawidłowe uznał postępowanie spółki dokonującej jego wypłaty polegające na przesłaniu Wnioskodawczyni oraz właściwemu organowi podatkowemu Informacji o wysokości osiągniętych przychodów z innych źródeł PIT-8C. Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa strona złożyła skargę do tut. Sądu wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła niewłaściwą interpretację przepisu art. 20 ust. 1 i art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. poprzez przejęcie, iż zadośćuczynienie otrzymane za niedogodności związane z realizacją inwestycji budowlanej nie jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych. W ocenie skarżącej, stanowisko zaprezentowane przez organ podatkowy w interpretacji indywidualnej jest błędne, ponieważ zadośćuczynienie zostało wypłacone na podstawie prawa cywilnego i ma charakter odszkodowawczy. Jej zdaniem nie pozostawia wątpliwości również fakt, iż Kodeks cywilny jest aktem prawnym o randze ustawowej. Na potwierdzenie powyższej argumentacji przywołała uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2003 r. sygn. PPS 9/2 003, która określa, między innym jakie odszkodowania należy uznać za wypłacone na podstawie przepisów prawa niezależnie od tego, że bezpośrednim tytułem wypłaty jest umowa, wyrok sądu lub decyzja innego organu państwa. Skarżąca podniosła, że powyższej konkluzji nie zmienia brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy, ponieważ nie zachodzi niebezpieczeństwo obejścia przepisów prawa, albowiem świadczenie ma swoje źródło w prawie cywilnym. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych orzeczeń z prawem. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r., poz. 718 dalej jako "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ponadto z istoty postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i 14c O.p.) wynika, że organ interpretacyjny, a następnie także i sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega bowiem przede wszystkim na tym, że organ wydający interpretację "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej. W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej - w zakresie i według kryteriów określonych powołanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem udzielona interpretacja nie narusza prawa w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Sporne zagadnienie dotyczy rozstrzygnięcia czy otrzymane przez skarżącą odszkodowanie na podstawie ugody pozasądowej spełnia przesłanki do uznania go za zwolnione na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów. Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy podatkowej, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f., gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono "inne źródła". Z kolei w myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2015 r.), za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Zgodnie zaś z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 03 października 2014 r. wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem: a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 04 października 2014 r. i mającym zastosowanie do dochodów osiąganych od dnia 01 stycznia 2014 r. stanowi natomiast, że wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu Pracy, z wyjątkiem: a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, Zdaniem strony Skarżącej, otrzymane przez nią na podstawie ugody zadośćuczynienie jest objęte zwolnieniem podatkowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., gdyż jego wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów ustawy Kodeks cywilny, a mianowicie z przepisu art. 917 k.c. W ocenie Sądu stanowisko to nie zasługuje na uwzględnienie. Z literalnego brzmienia przepisu art. 21 ust.1 pkt 3 u.p.d.o.f. wynika, że zasady, lub wysokość odszkodowania winny wynikać wprost z przepisów ustaw lub aktów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Oznacza to, że przepisy prawa (ustawy lub akty wykonawcze) winny w sposób jednoznaczny określać bądź wysokość odszkodowania, bądź zasady, których zastosowanie pozwoli w sposób jednoznaczny określić wysokość odszkodowania. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 lutego 2008 sygn. akt II FSK 47/07 " w razie uznania, że podstawowe elementy odszkodowania mogą być kształtowane wolą stron umowy cywilnoprawnej (na zasadzie art. 353(1) k.c.), należałoby uznać, że prawodawca zawarł w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. normę blankietową, pozwalającą podatnikowi niemalże dowolnie kształtować zakres zwolnienia w tym przepisie ustanowionego". Taki zaś wniosek NSA uznał za niedopuszczalny w świetle art. 217 Konstytucji RP oraz przy uwzględnieniu zasady ścisłej interpretacji przepisów dotyczących ulg i zwolnień podatkowych. Sąd w składzie orzekającym pogląd ten w pełni podziela. Wprawdzie stanowisko to zostało wyrażone na gruncie przepisu art. 21 ust.1 pkt 3 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym przed 01 stycznia 2003r., jednakże pozostaje ono aktualne także na gruncie rozpatrywanej sprawy, tym bardziej, jeśli wziąć pod uwagę, że zmiana przepisu art. 21 ust.1 pkt 3 miała jedynie charakter doprecyzowujący, a nie normatywny (por. wyrok NSA z dnia 8 sierpnia 2014r. sygn. akt II FSK 1977/12). Powołany przez stronę Skarżącą przepis art. 917 k.c. stanowi, że przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać. Zdaniem Sądu trudno przyjąć, że regulacja ta spełniają wynikający z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wymóg określenia wprost wysokości lub zasad ustalania odszkodowania, których wysokość pozwoli w sposób jednoznaczny określić jego wysokość. Przepis ten jest regulacją ogólną i niewystarczającą, aby uznać, że spełnione są warunki z art. 21 ust.1 pkt 3 u.p.d.o.f. Zatem w zaskarżonej interpretacji prawidłowo wskazano, że uzyskane przez skarżącą odszkodowanie nie wynika wprost z przepisu prawa w rozumieniu art. 21 ust.1 pkt 3 u.p.d.o.f., ale z zawartej ugody. W konsekwencji zasadna jest także konkluzja organu że uzyskane przez skarżącą odszkodowanie nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust.1 pkt 3 u.p.d.o.f., a stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust.1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust.1 u.p.d.o.f. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a skargę oddalił. L. Kleczkowski M. Łent U. Wiśniewska