I SA/Bd 521/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: Sędzia WSA Mirella Łent Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: Referent- stażysta Katarzyna Gołda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2015 r. sprawy ze skargi J. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji. 1) oddala skargę 2) zasądza od Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy na rzecz adwokat A. K. kwotę 295,20 zł( dwieście dziewięćdziesiąt pięć 20/100) tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Decyzją z dnia [,...]. Dyrektor Izby Skarbowej w B., po rozpatrzeniu wniosku strony z dnia [...]., odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]. utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej D. Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]. orzekającej o odpowiedzialności strony za zobowiązania podatkowe spółki cywilnej "P." J. J. T. z siedzibą w B. z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2000r. w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami. W złożonym odwołaniu skarżący zarzucił: - błąd w ustaleniach faktycznych poprzez uznanie, że nowe wskazane we wniosku o wznowienie postępowania dokumenty nie są nowymi, wcześniej nie znanymi stronie dowodami, podczas gdy ich ujawnienie nastąpiło po prawomocnym zakończeniu wcześniej prowadzonego postępowania, - błąd w ustaleniu przez organ, iż wskazany wniosek jest kolejnym wnioskiem o stwierdzenie nieważnosci decyzji a nie wnioskiem o podjęcie na nowo postępowania z uwagi na ukazanie się nowych dowodów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, - naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r., poz. 613), dalej: "O.p." poprzez jego niezastosowanie i niewznowienie postępowania w sytuacji, gdy wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania skarżący przedłożył dowody z dokumentu wcześniej nieznanego organowi, który wydał decyzję, - naruszenie art. 120, art. 121, art. 122 O.p. poprzez nieuwzględnienie nowych dowodów w sprawie. Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ wyjaśnił, że wniosek z dnia [...]. dotyczył stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]., a nie wznowienia postępowania. Wskazał, że postępowanie wznowieniowe zostało zakończone decyzją Naczelnika D. Urzędu Skarbowego z dnia [...]. [...], którą Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy, a następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 28 października 2014r. sygn. akt I SA/Bd 831/14 oddalił skargę na tą decyzję. Organ podał, że decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [....]. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji. W niniejszej sprawie, w ocenie organu odwoławczego, nie budzi wątpliwości fakt, że ostateczna decyzja D. Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]. orzekająca o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania podatkowe spółki cywilnej "P.S" J. J. T. w podatku od towarów i usług za grudzień 2000r. została skutecznie doręczona w dniu [...]r., co podatnik potwierdził własnoręcznym podpisem na potwierdzeniu odbioru. Pierwszy wniosek o stwierdzenie nieważności wydanej decyzji podatnik złożył [...]., zatem znacznie po upływie terminu określonego w art. 249 § 1 ust. 1 O.p. W związku z tym Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...]. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, a decyzją z dnia [...]. utrzymał w mocy. Decyzja ta została następnie zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 22 listopada 2011r. sygn. akt I SA/Bd 617/11 skargę oddalił, również Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 16 stycznia 2014r. sygn. akt II FSK 413/12 oddalił skargę kasacyjną. Dyrektor Izby Skarbowej w B. stoi na stanowisku, że do przyczyn uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania zaliczyć należy ponowne złożenie wniosku, wobec wcześniejszego rozstrzygnięcia organu w przedmiocie stwierdzenia nieważności określonej decyzji ostatecznej. W tej sytuacji Dyrektor Izby Skarbowej zobowiązany był do wydania rozstrzygnięcia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej bez badania zasadności zawartych zarzutów. Zdaniem organu, wobec tego, że obecny wniosek z dnia [...]. dotyczył stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]., wydanej w trybie nadzwyczajnym, należało na podstawie art. 249 § 1 O.p. odmówić wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności tej decyzji. W złożonej do tut. Sądu skardze podatnik zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, tj.: a) art. 245 § 1 pkt 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez odmowę wszczęcia postępowania dla dokonania prawidłowej kontroli stanowiska organu podatkowego, który odmówił uchylenia decyzji ostatecznej, choć w przedmiotowej sprawie wyszły na jaw nowe, istotne okoliczności faktyczne i dowody dotyczące braku umocowania osoby, która podpisała i złożyła dokumenty aktualizacyjne NIP-2, NIP-C oraz deklaracje VAT-Z i VAT-7, z których to dokumentów organy podatkowe nieprawidłowo wywiodły istnienie zobowiązania podatkowego spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2000r., za które to zobowiązanie orzeczono odpowiedzialność wobec skarżącego; b) art. 245 § 1 pkt 2 i art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez odmowę wszczęcia postępowania dla dokonania prawidłowej kontroli stanowiska organu, który odmówił uchylenia decyzji ostatecznej, uznając, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały nowe okoliczności faktyczne stanowiące podstawę wznowienia postępowania, choć okoliczność braku umocowania pełnomocnika do złożenia dokumentów aktualizacyjnych w postaci NIP-2, NIP-C oraz deklaracji VAT-Z i VAT-7, a więc i braku istnienia zobowiązania podatkowego w VAT za grudzień 2000r., nie była znana organowi w momencie orzekania o odpowiedzialności skarżacego, w innym bowiem wypadku niemożliwym byłoby wydanie decyzji orzekającej odpowiedzialność za zobowiązanie podatkowe, które nie powstało i nie mogło przekształcić się w zaległość podatkową; c) art. 245 § 1 pkt 2 i art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 137 § 1 i 3 O.p. poprzez odmowę wszczęcia postępowania w wyniku dokonania nieprawidłowej kontroli stanowiska organu podatkowego, który istnienie umocowania J. W.do złożenia dokumentów aktualizacyjnych w postaci NIP-2, NIP-C oraz deklaracji N/AT-Z i VAT-7 wywiódł z kserokopii dokumentu pełnomocnictwa udzielonego rzekomo J. W. w dniu 24 [...]. przez J. T., podczas gdy nie jest to oryginał ani poświadczona kopia dokumentu, a zaledwie wydruk zdjęcia kserokopii tego dokumentu, który nigdy nie został złożony w żadnym znanym postępowaniu podatkowym w oryginale lub poświadczonej kopii (co jest wymagane zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej), i który nie wiadomo jak znalazł się w aktach Izby Skarbowej; d) art. 188 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 248 § 1 O.p. poprzez nierozpatrzenie w sposób należyty i wszechstronny nowych dowodów w sprawie, a które mają istotne znaczenie dla dokonania prawidłowej oceny stanu faktycznego w odniesieniu do możliwości wznowienia postępowania i w konsekwencji jego przeprowadzenia do stwierdzenia nieważności decyzji; e) art. 187 § 1 w zw. z art. 180 § 1. oraz art. 194 § 1 O.p (dotyczy pominięcia przez organ pisma, które wydał sam Naczelnik D. Urzędu Skarbowego w B.i nie uznania jego za istotny dowód a także pełnomocnictwa szczególnego, które ukazało się w aktach prokuratorskich sygn. akt: 2 Ds. 453/12 po raz pierwszy dnia 17 kwietnia 2011r. w czasie gdy niemożliwym było już dołączenie tegoż jako nowego dowodu do skargi kasacyjnej z uwagi na termin obowiązujący dla jej złożenia) poprzez ich niezastosowanie i w konsekwencji naruszenie prawa strony dla rozpoznania czy zachowanie organu podatkowego w przedmiotowej sytuacji było prawidłowe czy też nie, co skutkowało rozstrzygnięciem postępowania w oparciu o niekompletny materiał dowodowy; f) art. 120, 121, 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 210 § 4 O.p. poprzez naruszenie prawa polegającego na niepodjęciu wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego i wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego, błędne stosowanie przepisów prawa oraz poprzez uchylanie się od przeprowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych w kwestiach prawnie doniosłych, które miały istotny wpływ na wynik sprawy a także bezpodstawne odmówienie mi prawa do rzetelnego rozpoznania sprawy przy naruszeniu słusznego interesu strony oraz interesu społecznego z uwagi na nie przeprowadzenie postępowania bez uwzględnienia wskazanych w przepisach Ordynacji podatkowej zasad. W związku z tak postawionymi zarzutami skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ na zasadzie przeprowadzenia stosownego, uczciwego i rzetelnego postępowania wyjaśniającego w przysługującym stronie skarżącej trybie nadzwyczajnym przy założeniu, że decyzja organu utrzymująca w mocy decyzję dotkniętą jedną z kwalifikowanych wad pomieszczonych w art. 247 § 1 O.p. rażąco narusza prawo oraz wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. decyzji zgodnej z obowiązującymi przepisami prawa praworządnego państwa stwierdzającej, że postępowanie D. Urzędu Skarbowego było przeprowadzone bezprawnie i zawierało w sobie wady, a także, że decyzja z dnia [...]. wydana została z rażącym naruszeniem prawa, prosząc jednocześnie o wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Ponadto skarżący wniósł o włączył do niniejszego postępowania akt sprawy poprzedniej, która została rozpatrzona przez NSA w Warszawie - sygn. akt WSA w Bydgoszczy: I SA/Bd 617/11 i przeprowadził dowód na okoliczność zawartych w nich treści, a także dokumentów tam się znajdujących. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że wbrew zarzutom skargi decyzja ta nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie. W pierwszej kolejności, przed dokonaniem oceny podjętego przez organ podatkowy rozstrzygnięcia, należy przesądzić czy organ prawidłowo uznał, że wniosek skarżącego z dnia 25 listopada dotyczy stwierdzenia nieważności decyzji. Podkreślić bowiem należy, że argumentacja i zarzuty skargi koncentrują się w zasadniczej części na naruszeniu art. 240 § 1pkt 5 O.p. poprzez nie uznanie przez organ nowych okoliczności faktycznych (tj. brak umocowania pełnomocnika do złożenia dokumentów aktualizacyjnych oraz deklaracji dla podatku VAT). W petitum wniosku z dnia [...]. strona wniosła o " uchylenie decyzji z dnia [...] wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. , która to dotyczyła przeprowadzenia postępowania i rozpatrzenia prawidłowości wydania Decyzji przez Drugi Urząd Skarbowy w B. o nr. [...] z dnia [...] i stwierdzenia jej nieważności." W uzasadnieniu wniosku skarżący szeroko opisuje okoliczności związane z brakiem pełnomocnictwa J. W. końcowo ponownie wnosząc o: "uchylenie decyzji z dnia [...] nr. [...] wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w B.y i ponowne przeprowadzenie postępowania (art. 240 § 1pkt 5 O.p.) zmierzające do stwierdzenia nieważności (art. 247 § 1pkt 3 O.p.) Decyzji D. Urzędu Skarbowego w B. wydanej dnia [...]". W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ wyjaśnił, że potraktował wniosek strony jako wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...]. albowiem postępowanie wznowieniowe dotyczące decyzji D. Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] było już prowadzone i zakończyło się oddaleniem skargi na decyzje w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej (wyrok tut. sądu z dnia 20 października 2014r. sygn. akt I SA/Bd 831/14.). W tym miejscu Sąd chciałby podkreślić , że z urzędu znana jest mu okoliczność , iż we wskazanym postępowaniu w przedmiocie wznowienia skarżący powoływał się na te same okoliczności (brak pełnomocnictwa p. W., pismo Naczelnika D. Urzędu Skarbowego z dnia 10 marca 2009r), które podnosi obecnie. W świetle powyższego organ zasadnie uznał, że wniosek dotyczy stwierdzenia nieważności decyzji wskazanej przez stronę (tj. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...].) W tym miejscu podnieść należy , że decyzja z dnia [...]Nr [...] była przedmiotem kontroli sądowej. Wyrokiem z dnia 22 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 617/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę strony na wymienioną decyzję. Skarga kasacyjna została oddalona przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 16 stycznia 2014r. sygn. akt II FSK 413/12. Wyroki te są prawomocne. Art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm. dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd powinien wziąć pod uwagę z urzędu nieważność decyzji. Prawomocne oddalenie skargi jest zatem jednoznaczne ze stwierdzeniem nieistnienia przesłanki nieważności decyzji. Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Skarbowej w B. zasadnie przyjął, że w sprawie ma zastosowanie art. 249 § 1 pkt 2 O.p. W myśl cytowanego przepisu organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba, że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4 O.p. Przepis ten w sposób jednoznaczny zobowiązuje organ podatkowy do wydania decyzji o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia decyzji ostatecznej, która była przedmiotem kontroli sądowej w wypadku zaakceptowania przez sąd administracyjny jej zasadności i legalności. Oznacza to pozbawienie strony możliwości wzruszenia takiej decyzji w trybie nadzwyczajnym, tj. w trybie stwierdzenia jej nieważności (art. 247-252 O.p.). Jedyny wyjątek, przewidziany przez ustawodawcę dotyczy sytuacji, w której żądanie stwierdzenia nieważności opiera się na zarzucie, iż decyzja ostateczna zapadła w sprawie już rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną (art. 247 § 1 pkt 4 O.p.). Jednak w związku z tym, że w rozpoznawanej sprawie skarżący sformułował wobec decyzji ostatecznej z dnia [...] r. zarzuty oparte na art. 247 § 1 pkt 3 O.p. wyjątek ten nie ma w tym wypadku zastosowania. Zgodnie zatem z art. 249 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zobowiązany był do wydania decyzji o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej z dnia [...] r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej D. Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]. , bez badania zasadności zarzutów zawartych we wniosku o stwierdzenie nieważności. Zgodnie bowiem z utrwalonym poglądem judykatury odmowa wszczęcia postępowania stanowi jednocześnie odmowę przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów w sprawie i rozstrzygania merytorycznego o zasadności wniosku o stwierdzenie nieważności. Podkreślić przy tym należy, że odmowa rozpatrzenia żądania na podstawie art. 249 Ordynacji podatkowej jest orzeczeniem formalnym (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 lipca 2001 r., sygn. akt V SA 2093/00, niepubl. oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 9 października 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 865/07 - opubl. Lex nr 477252). Zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie podkreśla się, że oddalenie przez sąd administracyjny skargi na niezgodność decyzji z prawem zamyka organowi administracyjnemu drogę do stwierdzenia nieważności decyzji, ze względu na związanie go oceną prawną zawartą w wyroku sądu w odniesieniu do przedmiotu rozstrzygnięcia sądowego. Próba stwierdzenia nieważności decyzji rozpoznawanej już wcześniej przez sąd oddalający skargę na niezgodność tej decyzji z prawem stanowi w istocie w odniesieniu do przedmiotu rozstrzygnięcia sądowego niedopuszczalną ingerencję w prawomocne orzeczenie sądu (por. wyrok NSA z dnia 18 grudnia 1992 r., sygn. akt I SAB 63/92, powoływany między innymi w: J. Borkowski, B. Adamiak: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Wyd. CH Beck W-wa 1998 s. 792, a także wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2001 r., sygn. akt II SA 517/00, publ. LEX nr 51228; T. Woś (w:) T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005, s. 474-475, wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 2062/07). W przypadku zatem oddalenia skargi przez sąd administracyjny niedopuszczalnym staje się stwierdzenie nieważności decyzji, gdyż w tym zakresie sprawa została już osądzona przez sąd. Zachodzi res iudicata, a decyzja uzyskuje przymiot prawomocności (B. Gruszczyński (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz., Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, s. 610). Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni akceptuje powyższe stanowisko. Dlatego też w rozpoznawanej sprawie uznać należało, że organ podatkowy nie tylko nie miał obowiązku, lecz wręcz nie był uprawniony do badania zasadności okoliczności wskazanych w skardze, które, zdaniem skarżącego , spełniały przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, o których mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Odnosząc się do zarzutów naruszenia Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej Sąd nie powziął wątpliwości co do naruszenia przez organy regulacji z art. 2, art. 8 ust. 2, art. 45 ust. 1 i art. 78 Konstytucji. Podkreślić należy, że wniosek strony dotyczył decyzji z dnia [...]., która odmawiała wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji D. Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]. z uwagi na wniesienie żądania po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji. Jak wskazano powyższej organ podatkowy prawidłowo rozpatrzył wniosek w oparciu o właściwie powołane podstawy prawne. Mając na uwadze powyższe okoliczności, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd orzekł jak w sentencji. O kosztach nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu orzeczono na podstawie art. 250 p.p.s.a. i § 19 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1348 ze zm.) M. Łent L. Kleczkowski U. Wiśniewska