I SA/Bd 55/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska– Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Mirella Łent Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 marca 2010r. sprawy ze skargi P. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 rok oddala skargę Decyzją z dnia [...] września 2009 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] określił dla P. M. należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości [...] zł, zaś odsetki z tytułu nie uiszczonych zaliczek na podatek dochodowy w należnej kwocie i we właściwych terminach za okres od lutego do listopada 2007 r. naliczone na dzień [...] stycznia 2008 r. w kwocie [...] zł. Pismem z dnia [...] września 2009 r. podatnik złożył odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] z dnia [...] września 2009 r., wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego tj. art.22 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r., nr 144, poz. 930 ze zm.) oraz prawa procesowego tj. art.122 i art.199a § 1 Ordynacji podatkowej. Odwołujący się wskazał, że o wyłączeniu go z opodatkowania ryczałtem zadecydował fakt wystawienia przez niego w dniu [...] lutego 2007 r. faktury VAT na rzecz [...] na wartość [...] zł z tytułu prowizyjnego zwrotu kosztów obsługi sprzedaży ratalnej. Powołał się także na złożone wyjaśnienia, w których wskazał, iż z zawartych umów z bankami wynika, że otrzymywał prowizje jako zwrot kosztów obsługi sprzedaży, a zatem nie wykonywał na rzecz tych banków żadnych usług. Zdaniem zobowiązanego kontrolujący nie sprawdzili jakie czynności były wykonywane faktycznie, lecz tylko przyjęli, że usługi opisane w treści umów były faktycznie świadczone. Jako przykład podał umowę zawartą z [...]. W opinii strony organ podatkowy zupełnie pominął treść Porozumienia z dnia [...] stycznia 2007 r., z którego wynika co prawda że świadczone przez nią usługi były usługami pośrednictwa finansowego, ale również określono tam wysokość prowizji dotyczącej zwrotu kosztów obsługi sprzedaży ratalnej. Wyjaśnił, że usługi takie nie są natomiast wyłączone z opodatkowania. Strona podniosła także, że w toku postępowania nie wyjaśniono, czy otrzymywane wynagrodzenia od banku mają charakter prowizji, czy są jedynie zryczałtowanym zwrotem kosztów ponoszonych przez sprzedawcę. Zdaniem strony organ naruszył przepis art.199a § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż zaniechał dokonania analizy cywilnoprawnej umowy łączącej stronę z bankiem. Wskazał w tym miejscu za Naczelnym Sądem Administracyjnym, że organy podatkowe nie mogą ustalić samodzielnie istnienia stosunku prawnego, gdyż należy to do kompetencji sądów powszechnych. Dodatkowo podniósł, że nie przeprowadzono dowodu z przesłuchań stron umowy na okoliczność porównania jej treści z rzeczywistymi działaniami strony. Zobowiązany nie zgodził się wreszcie z tym, że potwierdzeniem prawidłowości zakwalifikowania czynności do usług pośrednictwa finansowego była opinia wydana przez GUS, bowiem PKWiU jako ewidencja zaprojektowana do prowadzenia statystyki jest bardzo skróconym i mało precyzyjnym wykazem usług. Decyzją z dnia [...] grudnia 2009 r., znak: [...], Dyrektor Izby Skarbowej w [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ ustalił następujący stan faktyczny. W 2007 roku zobowiązany prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą w firmie [...], w ramach której dokonywał sprzedaży drzwi wraz z ich montażem. Wybraną formą opodatkowania był zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów ewidencjonowanych określony przepisami ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Przeprowadzona kontrola wykazała, że w badanym okresie zobowiązany utracił prawo do korzystania z tej formy opodatkowania z uwagi na fakt, iż symbol PKWiU 67.13.10 wykazany na wystawionych przez niego fakturach sprzedaży mieści się w "Sekcji J" czyli "Usługi pośrednictwa finansowego", których świadczenie wyłącza możliwość korzystania z tej formy opodatkowania. W związku z powyższym organ uznał, że czynności wykonywane przez P. M. w badanym okresie powinny być rozliczone na zasadach ogólnych określonych w ustawie z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz.176 ze zm.). W trakcie postępowania podatkowego zobowiązany w dniu [...] stycznia 2009 r. złożył w urzędzie skarbowym zeznanie o wysokości osiągniętego w 2007 roku dochodu na formularzu PIT-36, wykazując m.in. dochód z innych źródeł w kwocie [...] zł, wykazany poprzednio w zeznaniu podatkowym za 2007 rok PIT-37. Organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji i w pełni podzielił przestawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji argumentację. Uznał, że dokonana podatkowo-prawna kwalifikacja wykonywanych przez stronę usług wliczonych do przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, opodatkowanej na zasadach ogólnych znajduje uzasadnienie w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy. W opinii organu zobowiązany od dnia 27 lutego 2007 r. nie mógł opodatkować przychodów z działalności gospodarczej w sposób zryczałtowany. Jak wskazał Dyrektor Izby zgodnie z treścią art.4 ust.1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne działalnością usługową jest pozarolnicza działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU). Ustawa z dnia 20 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. nr 88, poz.439 ze zm.) daje uprawnienie do opracowywania standardowych klasyfikacji oraz ich interpretacji jedynie Prezesowi GUS. Zgodnie z tą ustawą klasyfikacja wykonywanych czynności jest ściśle związana z klasyfikacją PKWiU i w związku z tym jest jedyną podstawą ustalania stawek zryczałtowanego podatku dochodowego. Organ zaznaczył, że zgodnie z zasadami metodystycznymi stosowanej do celów podatkowych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług usługami są czynności (będące końcowymi efektami działalności) o charakterze usługowym, świadczone przez podmioty gospodarcze na rzecz innych podmiotów gospodarczych lub na rzecz ludności. Podstawowym kryterium klasyfikowania usług jest rodzaj wykonywanych czynności i ich efekt końcowy. Jak podkreślił organ odpowiedzialność za prawidłowe sklasyfikowanie wykonywanych czynności ponosi podatnik świadczący usługi. W kontrolowanym okresie podatnik nie miał wątpliwości co do kwalifikacji świadczonych usług i na wystawianych fakturach VAT wskazywał na symbol PKWiU 67.13.10 dotyczący usług finansowych. Zdaniem organu podkreślenia wymaga fakt, iż zobowiązany przedłożył organowi pierwszej instancji pismo z GUS z dnia [...] grudnia 2008 r., z którego jednoznacznie wynika, iż wykonywane przez niego czynności w świetle zasad metodystycznych PKWiU są świadczeniami usług na rzecz [...] i mieszczą się w zakresie grupowania PKWiU 67.13.10-00.10 "Usługi pośrednictwa między stronami zaangażowanymi w udzielanie i przyjmowanie kredytów" wg PKWiU z 1997 roku i odpowiednio w zakresie grupowania PKWiU 67.13.10-00.00 "Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane" wg PKWiU z 2004 r. Z pisma tego jednoocznie wynikało także, iż forma rozliczeń pomiędzy firmami – prowizja czy inna forma – nie jest kryterium klasyfikacyjnym zgodnie z zasadami metodystycznymi PKWiU. W opinii organu bezsporne jest także, że w wyniku prowadzonej kontroli wykazano, iż w ewidencjach prowadzonych dla celów rozliczeń podatku VAT jak i w deklaracjach podatkowych VAT-7 zobowiązany przyjmował przedmiotowe rozliczenie jako świadczenie usług na terytorium kraju zwolnione od podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby podkreślił również, że składając korekty zeznań podatkowych za 2007 rok zobowiązany zgodził się z wyczerpującą i jednoznaczną odpowiedzią Departamentu Metodologii Standardów i rejestrów GUS w Warszawie, w której zakwalifikowano wykonywane przez niego i wynikające z umowy z [...] czynności do grupowania PKWiU 67.13.10-00.10. W związku z powyższym organ za pozbawione logiki i racjonalności uznał twierdzenia zobowiązanego na temat wykonywanych przez niego czynności w ramach wspólnej akcji promocyjnej sprzedaży w jego sklepie za kredyt bankowy na podstawie zawartych z bankami umów i porozumień. Organ wskazał, że nie bez znaczenia pozostaje również fakt, iż wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] decyzja z dnia [...] września 2009 r. określająca należny zryczałtowany podatek na kwotę [...] zł oraz utratę warunków do opodatkowania działalności w formie zryczałtowanej, z uwagi na nie wniesienie przez stronę środka odwoławczego, stała się ostateczna. Dyrektor Izby podkreślił, że wystawiając na rzecz [...] w dniu [...] lutego 2007 r. fakturę VAT nr 31/2007 na kwotę [...] zł z tytułu prowizyjnego zwrotu kosztów obsługi sprzedaży ratalnej, wskazując na symbol klasyfikacji PKWiU 67.13.10, z tym dniem utracił zobowiązany prawo do opodatkowania prowadzonej działalności w formie zryczałtowanego podatku dochodowego. Jednocześnie został zobligowany do zaprowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, wpłacania w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy i złożenia w urzędzie skarbowym za 2007 rok zeznania według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia następującego po roku podatkowym. Organ nie dopatrzył się naruszenia art.22 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, gdyż strona miała obowiązek zaprowadzić właściwe księgi i opłacać podatek dochodowy na ogólnych zasadach poczynając od dnia, w którym nastąpiła utrata warunków do opodatkowania ryczałtem. Jako chybiony organ uznał także zarzut naruszenia przepisu art.122 Ordynacji podatkowej, gdyż w jego opinii zebrany materiał dowodowy jest kompletny i został wyczerpująco rozpoznany. Tak samo za nietrafny uznał organ zarzut naruszenia przepisu art.199a § 3 Ordynacji podatkowej. Organ pierwszej instancji nie mając wątpliwości, co do rzeczywistej woli, zamiaru stron czynności prawnej oraz celu czynności prawnej pomiędzy zobowiązanym a instytucjami finansowymi, zasadnie nie wystąpił do sądu powszechnego o ustalenie zgodnego zamiaru stron i celu czynności wynikających z tych umów. Pismem z dnia [...] grudnia 2009 r. P. M. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej domagając się jej uchylenia w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie prawa materialnego tj. art.22 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jak również przepisów procedury tj. przede wszystkim art.122, 199a § 1 oraz art.210 Ordynacji podatkowej. Skarżący wskazał jako błędny pogląd prezentowany przez organy, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie ma definicja działalności usługowej zawarta w art. 4 ust.1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Jego zdaniem winna mieć tutaj zastosowanie definicja działalności usługowej w zakresie handlu uwzględniona w art. 4 ust.1 pkt 3 ww. ustawy. Strona podkreśliła, że opinia statystyczna nie jest dowodem, który przesądza o wyniku sprawy podatkowej i należy ją traktować jako jeden z dowodów podlegających ocenie. W opinii strony w przedmiotowej sprawie ocena ta była dowolna. Skarżący podniósł także, że organy podatkowe często podważają kwalifikowanie usług na fakturach, nawet gdy wątpliwości u wystawcy faktury nie występują. Podkreślił, że faktury wystawiane były przez [...], a nie przez niego osobiście. Jego zdaniem z umowy zawartej z bankiem wynikało, że sprzedawca zobowiązuje się do sprawdzenia dokumentów związanych ze sprzedażą oraz do sporządzania umów kredytu na specjalnych drukach dostarczonych przez bank. Nie oznacza to jednak, że działania te mogą być zaliczone do usług finansowych, a nie do usług klasyfikowanych do grupy PKWiU 75, nie podlegających wyłączeniu z opodatkowania ryczałtowego. Zdaniem skarżącego organ nie ustalił także czy otrzymywana prowizja jest przychodem, czy nim nie jest. Skarżący podniósł także, iż GUS w swej opinii wskazał, że usługi na rzecz banku polegające na wypełnianiu wymienionych czynności mieszczą się w grupowaniu PKWiU 67.13.10-00.10 jako usługi pośrednictwa między stronami zaangażowanymi w udzielanie i przyjmowanie kredytów i jednocześnie podkreślił, że forma rozliczeń między firmami nie jest kryterium klasyfikacyjnym. W opinii strony skarżącej organy nie wyjaśniły, czy otrzymywane od banku wynagrodzenie ma charakter prowizji czy też stanowi jedynie zryczałtowany zwrot kosztów poniesionych przez sprzedawcę. Skarżący powołał się także na umowę zawartą z [...], z której wynikało, iż podmiotem któremu powierzono prowadzenie w imieniu i na rzecz banku działalności polegającej na udzielaniu kredytów na zakup towarów i usług konsumpcyjnych jest agent, a nie sprzedawca. Podkreślił, że nigdy nie zawierał umów kredytu z klientami poprzez składanie na tych umowach swego podpisu. Zdaniem strony skarżącej organ pominął w swoich rozważaniach zupełnie treść Porozumienia z dnia [...] stycznia 2007 r., z którego jasno wynika, iż P. M. był sprzedawcą i nie miał żadnego umocowania by w imieniu banku wykonywać jakiekolwiek usługi pośrednictwa finansowego. Z treści Porozumienia wynikało także, iż usługą jest sporządzanie przez sprzedawcę (zobowiązany nie neguje, że nim był) projektów umów kredytowych, lecz jak wskazał zobowiązany nie było w nim żadnego umocowania do wykonywania w imieniu banku jakichkolwiek usług pośrednictwa w tym finansowego. Jak podkreślił gotowe projekty umów przysyłał bank, a jego zdaniem było zebranie dokumentów od klienta i ocena jego zdolności kredytowej. Wskazał, że nie wykonywał usług pośrednictwa finansowego, ale dochodziło jedynie do współpracy polegającej na wspólnej akcji marketingowej i działaniach kooperacyjnych. Skarżący wskazał na wyroki NSA (II FSK 201/08, II FSK 1351/07) oraz wyrok ETS z 21 czerwca 2007 r. (C-453/05) i podkreślił, że współpraca między bankiem a sklepem prowadzona jest w ramach wspólnej akcji promocyjnej, a nie w ramach wzajemnego świadczenia usług. Jego zdaniem organ nie odniósł się do tego argumentu, czym naruszył art.210 Ordynacji podatkowej. W opinii skarżącego organ naruszył także treść art.199a § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż nie uwzględnił zgodnego zamiaru stron i celu czynności przy dokonywaniu ustalenia czynności prawnej wynikającej z porozumienia i oparł się jedynie na dosłownym brzmieniu oświadczeń woli złożonych przez bank w zawartej między podmiotami umowie. Tym samym organ podatkowy zdaniem strony zaniechał dokonywania analizy umowy łączącej zobowiązanego z bankiem, co stanowi istotną wadę przeprowadzonego postępowania. Skarżący zarzucił również decyzji naruszenie art.122 Ordynacji podatkowej przez nie przeprowadzenie dowodu z przesłuchań stron umowy na okoliczność porównania jej treści z rzeczywistymi działaniami sprzedawcy. Wskazując na wspomniany wyrok ETS podkreślił, że pośrednictwo finansowe obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tej umowy. Jedynym tytułem do wypłacania premii pieniężnej było zaś osiąganie odpowiedniego poziomu sprzedaży towarów w ramach zawieranych przez umów kredytowych. Wzajemne działanie banku i partnera było wspólną akcją marketingową a nie wzajemnym świadczeniem usług. Skarżący stwierdził, że czynności ujęte w grupowaniu PKWiU 67.13.10-00.00 są czynnościami w zakresie pośrednictwa finansowego, ale pod warunkiem, ze są one usługą, a więc nie są wykonywane w ramach łączącego strony programu partnerskiego, w którym żadna ze stron usług wzajemnych nie świadczy. Jego zdaniem w zaskarżonej decyzji brak jest argumentacji potwierdzającej, że wykonywane przez skarżącego czynności w ramach partnerskiej umowy można zaliczyć do usług pośrednictwa finansowego lub usług pomocniczych. Jak podkreślił skarżący według GUS działania te są zaliczane do usług, zaś w świetle przytaczanego przez stronę orzecznictwa sądowego takowymi nie są. Strona podniosła również, że organ wydaną decyzją w sposób istotny naruszył zasadę zaufania do organów podatkowych wynikającą z art.121 Ordynacji podatkowej. Decyzja ta zdaniem strony narusza również zasadę prawdy obiektywnej wyrażoną w art.122 Ordynacji podatkowej. W opinii strony organ nie podjął wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, naruszając tym samym art.187 Ordynacji podatkowej. Ponadto strona wskazała na naruszenie zasady przekonywania stron z art.124 Ordynacji podatkowej oraz naruszenie art.191 Ordynacji poprzez dowolne wybranie dowodów przez organ, który zobowiązany był do rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a nie tylko wybiórczego potraktowania argumentacji strony i bezkrytycznego przyjęcia stanowiska organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w [...] wniósł o jej oddalenie i podtrzymał w całości stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia zasadności wyłączenia prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej z opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku dochodowego, w związku ze świadczeniem usług na rzecz [...] i [...] i uzyskania z tego tytułu przychodu w postaci prowizji określonej jako "zwrot kosztów obsługi sprzedaży". Zgodnie z art.8 ust.1 pkt 3 lit. e ustawy z dnia 20 listopada 1998r. (DZ. U. nr 144, poz. 930 ze zm.) o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne opodatkowania w formie ryczałtu nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy. W załączniku nr 2 pod pozycją 8 wymienione są "usługi pośrednictwa finansowego" sklasyfikowane w sekcji "J". W Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej z dniem 01 maja 2004r. stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 06 kwietnia 2004r. (DZ. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.) do usług wymienionych w "Sekcji J" stosuje się symbol 67.13.10, który dotyczy "Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym i pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane". Z ustaleń stanu faktycznego wynika, iż skarżącego łączyła z firmą [...] umowa Nr 057134 zwana umową o współpracy (k-84-89 akt administracyjnych). W umowie tej zostały określone obowiązki skarżącego jako sprzedawcy. Zgodnie z § 5 wskazanej umowy Sprzedawca zobowiązuje się do szczególnej staranności w wypełnianiu wymogów wynikających z umowy o współprace, w szczególności: a/ zobowiązuje się wyznaczyć osoby do prowadzenia sprzedaży. Osoby te przejdą szkolenie w [...] i po złożeniu odpowiedniego oświadczenia zostaną upoważnione do prowadzenia sprzedaży, b/ przyjmuje do wiadomości, że tylko osoby upoważnione przez [...] mają prawo do zawierania umów kredytowych i przyjmowania oświadczeń związanych ze sprzedażą, c/ zobowiązuje się do zachowania szczególnej staranności przy zawieraniu umów kredytu, a przede wszystkim sprawdzenia wiarygodności dokumentów oraz tożsamości klienta, które to fakty sprzedawca potwierdza swoim podpisem na umowie kredytu, d/ zobowiązuje się do starannego i czytelnego sporządzania wszelkich dokumentów związanych ze sprzedażą, e/ zobowiązuje się do sporządzania umów kredytu na specjalnych drukach firmowych dostarczonych przez [...], f/ zobowiązuje się do odbierania zmienionych druków umów kredytu na każde wezwanie [...] w terminie przez niego wyznaczonym. Zasady rozliczenia zwrotu kosztów obsługi sprzedaży regulowane były w załączniku Nr 3 (§ 3 ust.2): sprzedawca otrzyma należną prowizję, o której mowa w ust.1, w ciągu 7 dni od daty otrzymania przez [...] faktury VAT przedstawionej przez sprzedawcę po wykonaniu usługi pośrednictwa na rzecz [...]. Przyjmuje się, ze usługą w rozumieniu niniejszej umowy jest wykonywanie przez sprzedawcę obsługi sprzedaży przez okres jednego miesiąca kalendarzowego. Usługa wykonywana przez sprzedawcę ma charakter ciągły. Za moment wykonania usługi przyjmuje się ostatni dzień roboczy każdego miesiąca kalendarzowego. Oprócz powyższej umowy strony tj. [...] oraz skarżący zawarły w dniu [...] stycznia 2007 r. porozumienie, które jednak dotyczy promocji zorganizowanej w okresie 1 roku (k-82 akt administracyjnych). Umowa o współpracy z dnia [...] sierpnia 2007 r. łączyła również skarżącego z [...] (reprezentowanym przez [...]). Zgodnie z jej § 1 na zasadach i w zakresie określonym niniejszą umową, zwaną dalej Umową, Bank powierza Placówce handlowej wykonywanie czynności faktycznych związanych z działalnością bankową, w szczególności polegających na gromadzeniu, sporządzaniu i przekazywaniu informacji i dokumentów wymaganych przez Bank do zawierania umów kredytu, zgodnie z "Zasadami kredytowania sprzedaży ratalnej przez [...]", stanowiącymi załącznik nr 1 do Umowy. (k-106 akt administracyjnych) W trakcie postępowania skarżący wystąpił do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi o wyrażenie opinii w sprawie klasyfikacji PKWiU realizowanych czynności w ramach współpracy z instytucjami bankowymi. Ponieważ uzyskana odpowiedź była zbyt ogólna, skarżący skierował więc pismo o uzupełnienie opinii, które to pismo zostało przekazane do Departamentu Metodologii Standardów i Rejestrów GUS w Warszawie. Z udzielonej odpowiedzi wynika, iż usługi polegające na zbieraniu dokumentów niezbędnych do oceny zdolności kredytowej klienta, wypełnianiu gotowych formularzy umów otrzymanych z banku, telefonicznym przekazywaniu bankowi danych klienta w celu akceptacji jego zdolności kredytowych, odebraniu podpisu klienta na umowie, mieszczą się w zakresie grupowania PKWiU 67.13.10-00.10 "Usługi pośrednictwa między stronami zaangażowanymi w udzielanie i przyjmowanie kredytów" – wg PKWiU z 1997 r. i odpowiednio w zakresie grupowania PKWiU 67.13.10-00.00 "Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane" – wg PKWiU z 2004 r. (k-287 akt administracyjnych). Pomimo powyższego skarżący stoi na stanowisku, że wykonywane przez niego czynności w zakresie współpracy z bankiem nie były usługami w zakresie pośrednictwa finansowego (choć mogło to wynikać z opisu dokonanego przez bank w umowie). Skarżący podkreślał, iż zawarte przez niego umowy i porozumienia z bankiem należy traktować jedynie w kategoriach celu, w jakim zostały zawarte. Tym celem była współpraca w ramach programu partnerskiego pomiędzy sklepem a bankiem, w wyniku której następuje wzrost obrotów obu współpracujących stron. W tej sytuacji, zdaniem skarżącego nie dochodziło do wzajemnego świadczenia usług, a współpraca polegała raczej na wspólnej akcji marketingowej i działaniach kooperacyjnych. Twierdzeniom powyższym przeczy zaświadczenie wydane przez [...] z dnia [...] września 2008 r. (k.- 109 akt administracyjnych), z którego wynika, że skarżący sporządził w 2007 r. umów kredytowych na kwotę [...] zł, natomiast w piśmie z dnia [...] października 2008 r. [...] podał wykaz wszystkich transakcji zrealizowanych przez skarżącego (k-245-248 akt administracyjnych). Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, iż organy prawidłowo przyjęły, iż wykonywane przez skarżącego czynności za przedmiot swój miały świadczenie usług finansowych, co skutkowało wyłączeniem prowadzonej przez skarżącego działalności z opodatkowania w formie ryczałtu. Okoliczność ta wynika bowiem nie tylko z treści umów zawartych z [...] i [...] ale przede wszystkim została potwierdzona przez Departament Metodologii Standardów i Rejestrów GUS w Warszaw i to w oparciu o opis dokonywanych czynności sporządzony przez samego skarżącego. Podkreślić jednocześnie należy, iż powołany w skardze wyrok NSA w sprawie sygn. akt I FSK 291/08 nie przystaje w żaden sposób do niniejszej sprawy. Stan faktyczny w powołanym wyroku dotyczy bowiem współpracy pomiędzy bankiem a partnerem polegającej na tym, iż klientom dokonującym płatności przy wykorzystywaniu kart płatniczych wydawanych przez bank, partner miał udzielać rabatu polegającego na obniżeniu o określony procent standardowej ceny towaru lub usługi. Na tle tak opisanego stanu faktycznego NSA uznał, że działania takie nie stanowią wzajemnego świadczenia usług w rozumieniu art.8 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Wskazać jednak należy, iż definicja świadczenia usług w ustawie o podatku od towarów i usług jest całkiem odmienna od definicji działalności usługowej zawartej w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podkreślić należy, iż na fakt różnic w definicji usług zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym zwracał uwagę pełnomocnik skarżącego na rozprawie. Niezasadne są również zarzuty, iż organy nie ustaliły czy otrzymywane wynagrodzenie od banku ma charakter prowizji i jest przychodem. Na stronie 5 zaskarżonej decyzji organ dokonał analizy w świetle postanowień umowy, wystawianych faktur oraz przelewów dokonanych na konto skarżącego, charakteru otrzymanego wynagrodzenia uznając, iż jest to prowizja. Sąd nie stwierdził też naruszenia art.210 Ordynacji. Zaskarżona decyzja spełnia bowiem wymogi określone w tym przepisie zawiera wszystkie niezbędne elementy, a jej uzasadnienie posiada w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, także wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W tym kontekście nie doszło zdaniem Sądu również do naruszenia art. 124 Ordynacji albowiem w uzasadnieniu decyzji wyczerpująco wyjaśniono zasadność przesłanek , którymi kierował się organ przy załatwieniu sprawy. W ocenie Sądu organom nie można skutecznie postawić zarzutu naruszenia art.122 w związku z naruszeniem art.199 a § 1 Ordynacji. Skarżący zarzuca, iż organy nie ustaliły treści danej czynności prawnej. W tym miejscu należy ponownie wskazać na pismo [...] z dnia [...] października 2008 r., w którym to Bank wskazał, iż wszystkie przeprowadzone przez skarżącego transakcje są zwolnione z podatku VAT albowiem są klasyfikowane do PKWiU 67.13.10. A zatem strona umowy nie miała wątpliwości, co do treści i charakteru łączącego strony stosunku prawnego. Również skarżący wbrew stanowisku prezentowanemu w trakcie postępowania nie miał problemów z sprecyzowaniem czego dotyczyły wykonywane czynności skoro w oparciu o ten opis Departament Metodologii Standardów i Rejestracji GUS w Warszawie bez wątpliwości zaklasyfikował te usługi do PKWiU 67.13.10. Podkreślić należy, iż symbol ten skarżący konsekwentnie wskazywał na wystawianych na rzecz Banków w 2007 r. fakturach. W ocenie Sądu zasadne jest, w świetle poczynionych powyżej uwag, stanowisko organu , iż nie doszło także do naruszenia art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej. W sprawie nie było wątpliwości co do rzeczywistej woli i zamiaru stron oraz celu czynności prawnej a także istnienia stosunku prawnego pomiędzy skarżącym a instytucjami finansowymi. Sąd nie stwierdził naruszenia art. 121, art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji. W postępowaniu podatkowym zebrano kompletny materiał dowodowy i wnikliwie i wyczerpująco go rozpoznano. Skarżący oprócz postawienia zarzutu naruszenia art. 187 ordynacji nie wskazał jakie jego zdaniem dowody pominięto ani żadnych innych dowodów nie przedstawił. Okoliczność , że organy nie doszły do prezentowanego przez skarżącego stanowisko nie może prowadzić do skutecznego postawienia zarzutu naruszenia prawa procesowego. Zaskarżona decyzja wydana została w oparciu o obowiązujące przepisy. Poczynione ustalenia skutkowały przyjęcie, iż z momentem utraty warunków do opodatkowania ryczałtem przychodów ewidencjonowanych, poczynając od dnia w którym nastąpiła utrata tych warunków skarżący był zobligowany zaprowadzić właściwe księgi i opłacać podatek na zasadach ogólnych. Zatem bezpodstawny jest zarzut naruszenia art. 22 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. W świetle powyższego skarga jest niezasadna i Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.