I SA/Bd 555/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Asesor sądowy Ewa Kruppik – Świetlicka (spr.) Protokolant Asesor sądowy Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 09 października 2007 r. sprawy ze skargi "R". Sp. z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji po wznowieniu postępowania oddala skargę I SA/Bd 555/07 UZASADNIENIE Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] odmawiającą, po wznowieniu postępowania, uchylenia w całości decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] określającej firmie R. Spółka z o.o. z B. z tytułu podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiąc czerwiec 2004r. w kwocie [...], w tym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie [...] zł i do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł. oraz ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł. Organ, odmowę uchylenia decyzji, uzasadnił faktem niewystąpienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. ) – dalej Op. Organ przywołał stan faktyczny i wskazał, że podstawę wydania decyzji z dnia [...], (której wzruszenia domagała się strona) było ujawnienie w trakcie kontroli nieprawidłowego odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez Agencję A. z C., [...], dokumentujących nabycie oleju napędowego na łączną wartość [...] zł, w tym VAT [...] zł. Ustalono, na podstawie § 14 ust. 2 pkt 4a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), iż spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż faktury wystawione przez firmę A. dokumentowały czynności, które nie zostały dokonane. Od powyższego orzeczenia strona nie złożyła odwołania, wobec czego rozstrzygnięcie to stało się prawomocne i ostateczne. Pismem z dnia 27 listopada 2006r. Spółka złożyła wniosek o wznowienie postępowania uzasadniając wniosek tym, że w sprawie zaszły przesłanki pozwalające na wznowienie postępowania, określone w art. 240 § 1 pkt 5 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa. Pismem z dnia [...] Nr [...] organ I instancji zwrócił się do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. o podanie informacji w zakresie czynności podjętych wobec ww. wystawcy faktur. A następnie organ I instancji postanowieniem z dnia [...] Nr [...] wznowił postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2004r. W odpowiedzi na pismo organu I instancji , Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. pismem z dnia [...] Nr [...] poinformował, że postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w stosunku do wystawcy faktur - zostało umorzone. Następnie organ I instancji, po rozpatrzeniu wniosku spółki decyzją z dnia [...] Nr [...] odmówił uchylenia swojej decyzji z dnia [...] Nr [...], z powodu niewystąpienia przesłanek, określonych w art. 240 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Strona w odwołaniu wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy. Organ odwoławczy nie znalazł podstaw do uchylenia decyzji organu I instancji i decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał ją w mocy. W skardze do Sądu Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa. Spółka, ponownie jak we wniosku o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...], jak i w odwołaniu od decyzji z dnia [...] Nr [...] odmawiającej uchylenia wyżej wymienionej decyzji podniosła, iż organ podatkowy wydając decyzję z dnia [...] Nr [...] nie wziął pod uwagę następujących dowodów: faktur VAT, dowodów kasowych KP, dowodów magazynowych WZ, dowodów wewnętrznych tj. "rozliczenie zakupionego paliwa", protokołu z przesłuchania R. N., oraz protokołu z przesłuchania B. K. Skarżąca zarzuciła, iż organ podatkowy pierwszej instancji oparł swoje rozstrzygnięcie jedynie na dowodzie z przesłuchania wystawcy faktur – M. W. Podniosła, iż zgodnie z treścią decyzji podstawą jej wydania było odliczenie przez skarżącą podatku naliczonego wynikającego z faktur "niepotwierdzonych kopią u sprzedawcy", dodatkowo, z których podatek nie został uiszczony. Podniosła niekonsekwencję organu odwoławczego, który w swojej decyzji zawarł niezrozumiały dla strony wywód, zgodnie z którym raz uważa, że nie występują przesłanki do wznowienia postępowania, innym razem natomiast, że postępowanie to zostało wznowione. Dodatkowo zarzuciła, iż Dyrektor Izby Skarbowej w wydanej decyzji zawarł nieprawdę stwierdzając, iż " organ podatkowy pierwszej instancji już badał, wszystkie wymienione wyżej dowody, na etapie postępowania zakończonego wydaniem decyzji z dnia [...] Nr [...]. Skarżąca w tym miejscu potwierdziła, że dowody te istotnie były w posiadaniu organu podatkowego, ale zostały zgromadzone w innym postępowaniu. W opinii strony, umorzenie postępowania podatkowego przez właściwy organ podatkowy wobec M. W. było bezprawne. Organ odwoławczy nie uznał argumentów strony i decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] odmawiającą, po wznowieniu postępowania uchylenia w całości decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]. W opinii organu tylko spełnienie wszystkich przesłanek, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Op. pozwala na wznowienie postępowania. Dowody lub okoliczności , na które się powołuje strona - muszą być nowe, istotne dla sprawy i muszą istnieć w dniu wydania decyzji a jednocześnie nie mogą być znane organowi, który przedmiotową ostateczną decyzję wydał. W ocenie organu odwoławczego wskazywane przez stronę faktury VAT, dowody magazynowe WZ, dowody kasowe KP, dowody wewnętrzne "rozliczenie zakupionego paliwa", jak również protokół przesłuchania R. N. oraz B. K. nie stanowią nowych dowodów istotnych w sprawie, istniejących w dniu wydania decyzji i nieznanych organowi podatkowemu, który wydał przedmiotową decyzję. Organ podniósł, że w przeprowadzonym postępowaniu dotyczącym rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2004r., organ podatkowy pierwszej instancji zbadał przedłożone dowody źródłowe za ten miesiąc w zakresie przeprowadzonych transakcji, czemu dał wyraz w uzasadnieniu wydanej decyzji z dnia [...] Nr [...]. Dodatkowo podkreślił, iż w sprawie wzruszenia wyżej wymienionej decyzji toczyło się odrębne postępowanie, w innym nadzwyczajnym trybie tj. w sprawie stwierdzenia nieważności ww. decyzji. Sprawa ta była przedmiotem sporu przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 15 listopada 2006r. sygn. akt ISA/Bd 607/06 orzekł o oddaleniu skargi. Powyższe orzeczenie stało się prawomocne z dniem 11 stycznia 2007r. Organ podał, że w tamtym postępowaniu o stwierdzenie nieważności ww. decyzji sama strona w odwołaniu jak i we wniesionej skardze oparła się na argumentacji, iż wszystkie wymienione w niniejszej skardze dokumenty przedstawiła organowi pierwszej instancji. Organ podniósł, że strona w odwołaniu od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] Nr [...] w sprawie odmowy stwierdzenia nieważności przedmiotowej decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] stwierdziła, iż w trakcie toczącego się postępowania przed Trzecim Urzędem Skarbowym w B. przedłożyła dowody potwierdzające zawarcie transakcji, a mianowicie : • faktury VAT, z widniejącym podpisem oraz stosowną pieczątką M. W., • rejestry VAT, • dowody zapłaty KP, • dowody magazynowe Wz oraz • dowody wewnętrzne "Rozliczenie zakupionego paliwa". Ten fakt dla organu oznacza, że zarzut, jakoby organ w uzasadnieniu zawarł nieprawdziwe stwierdzenie, iż "badał, wszystkie wymienione wyżej dowody, na etapie postępowania zakończonego wydaniem decyzji z dnia [...] Nr [...] należy uznać za bezpodstawny. Dodatkowo organ podał, że strona w skardze skierowanej do tut. Sądu z dnia 1 sierpnia 2006r. potwierdziła również, iż "Trzeci Urząd Skarbowy w B. w momencie wydawania decyzji posiadał następujące dokumenty potwierdzające skuteczne zawarcie i zrealizowanie transakcji oraz odbiór paliwa od dostawcy: faktury VAT, dowody kasowe KP, dowody magazynowe WZ, dowody wewnętrzne "rozliczenie zakupionego paliwa". W konsekwencji organ uznał, że dokumenty, na które powołuje się strona nie były zgromadzone w innym postępowaniu i nie było konieczności, jak sugeruje skarżąca wydawania postanowień o ich włączeniu do sprawy. Co w opinii organu potwierdza, że organ posiadał wiedzę o istnieniu wskazanych dowodów w chwili wydawania przedmiotowej decyzji. Zdaniem organu to stwierdzenie wyklucza możliwość powołania się na to, że wskazane przez stronę dowody były nieznane organowi w dacie wydawania decyzji. Organ przyznał, że istotnie w ramach innego postępowania zostały zgromadzone dowody w postaci przesłuchania B. K. oraz R. N.. W tej kwestii organ zgodził się, że w dacie wydawania decyzji organ nie znał tych dowodów z tej przyczyny, ze dowody te w dacie wydawania decyzji jeszcze nie istniały. Przesłuchania osób ww. zostały przeprowadzone po wydaniu decyzji. Nie było zatem możliwości włączenia ich do zakończonego już postępowania podatkowego. W tej sytuacji powoływanie się strony na istnienie przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 jest nieuzasadnione. Za niezasadne organ uznał również twierdzenie strony, że przy wydawaniu decyzji organ oparł się wyłącznie na zeznaniu M. W.. W tej kwestii organ podniósł, że przedmiotowa decyzja, której wzruszenia domaga się strona nie została przez nią zaskarżona, co w konsekwencji spowodowało, że decyzja ta stała się prawomocna. Strona, w trakcie postępowania nie zajęła również stanowiska, nie składała żadnych wniosków , przed wydaniem tej decyzji, co dla organu podatkowego mogło oznaczać to, iż skarżąca godzi się z dokonanymi ustaleniami i nie zamierza ich kwestionować. Zwłaszcza, że skarżąca została, stosownie do postanowień Ordynacji podatkowej, poinformowana o możliwości zapoznania się z zebranym przez organ podatkowy materiałem dowodowym dwukrotnie, w tym po otrzymaniu dowodów przesłanych przez Urząd Skarbowy w C. dotyczących oświadczenia i przesłuchania M. W. W podsumowaniu organ wskazał, że nie przeprowadza się dowodów zbędnych, co do których należy rzędem zaliczyć dowody potwierdzające okoliczności bezsporne lub ustalone już innymi dowodami. Organ dodatkowo wskazał, że prowadząc wznowione postępowanie uzupełnił zebrany materiał dowodowy w kwestii podnoszonej przez stronę, a mianowicie wystąpił do właściwego dla wystawcy spornych faktur urzędu skarbowego o podanie informacji w zakresie dokonanych ustaleń w sprawie M. W. Organ tu podał, że w wyniku podjętych czynności ustalono, iż postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego dla M. W. zostało umorzone, gdyż nie występował obrót paliwem, sama czynność wystawienia faktury nie spowodowała powstania obowiązku podatkowego, a zatem ustalono iż podatek należny za maj 2004r. nie wystąpił. Jednocześnie organ podał, że ww. została ponownie przesłuchana w dniu 6 lipca 2006r. i podczas tego przesłuchania wskazała, iż propozycję wystawiania fikcyjnych faktur otrzymała od A. L. Oświadczyła również, iż to on wystawiał pierwsze faktury a ona je podpisywała. Dopiero następne faktury sama wypisywała i podpisywała, jak również dokumenty pod KP i WZ. Przesłuchiwana oświadczyła, że za powyższą usługę miała otrzymywać wynagrodzenie. Organ wskazał, że z przesłuchania A. L., przeprowadzone w dniach 23 i 25 sierpnia 2006r. potwierdziły przedstawioną przez M. W. wersję zdarzeń. A. L. oświadczył, iż firma M. W. służyła do "produkcji suchych faktur" . W ocenie organu odwoławczego to uzupełnienie przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego, nie wniosło oczekiwanych przez stronę efektów, spowodowało jednak wykluczenie wskazywanych przez nią wątpliwości. Odnośnie natomiast podniesionego zarzutu umorzenia przez organy podatkowe postępowania podatkowego tj. Naczelnika właściwego dla wystawcy faktur Urzędu Skarbowego w C. w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2004r. wobec M. W. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że powyższe zagadnienie nie jest przedmiotem niniejszej sprawy. Organ zaznaczył, że zbadanie sprawy w aspekcie występowania obowiązku podatkowego dla wyżej wymienionej osoby leżało w gestii innego organu. Organ wskazał, że ta sprawa nie leży w kompetencji organów obu instancji. Odnośnie zarzutu strony, iż jakoby podstawę wydania decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] stanowiło odliczenie przez Skarżącą podatku naliczonego wynikającego z faktur "niepotwierdzonych kopią u sprzedawcy, dodatkowo z których podatek nie został uiszczony" organ stwierdził, że zarzut ten jest nieuzasadniony, gdyż to nie był powód dla którego odmówiono strony prawa do odliczeń. Powodem był fakt, ze ww. faktury dokumentowały czynności, które nie zostały dokonane. Organ wskazał, że przedmiotowa decyzja została wydana między innymi na podstawie : • art. 86. ust. 1, ust. 10 pkt 1, ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług • oraz § 14 ust. 2 pkt 4a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku o od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). co znalazło odzwierciedlenie w przedmiotowej decyzji . Ustosunkowując się natomiast do podniesionego przez stronę zarzutu odnośnie użycia przez organ odwoławczy w swojej decyzji nieprawidłowego zwrotu, zgodnie z którym jakoby organ raz uważa, że nie występują przesłanki do wznowienia postępowania, innym razem natomiast, że postępowanie to zostało wznowione organ odwoławczy wskazał, że powyższy zarzut wynika z nieznajomości prawa podatkowego. Zgodnie z art. 240 -246 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy najpierw wznawia postępowanie podatkowe w oparciu o art. 243 § 1 tejże ustawy a następnie bada, czy wystąpiły przesłanki do wznowienia tego postępowania (art. 243 § 2) Op. W myśl art. 245 § 1 Op. organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której albo uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, gdy stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, albo odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, - jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1. Użyte przez organ odwoławczy, jakoby sprzeczne zwroty "w ramach wznowionego postępowania" oraz że nie wystąpiły przesłanki do wznowienia a od postępowania wynikają z procedury określonej wyżej. Organ wskazał, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] została wydana na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył, co następuje : Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że w sprawie nie doszło do naruszenia prawa ani materialnego ani prawa procesowego, co oznacza, że skarga podlega oddaleniu. Istota sporu sprowadza się do oceny, czy organy podatkowe zasadnie uznały, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki pozwalające na wznowienie postępowania wskazane przez stronę we wniosku, a mianowicie, że w sprawie mamy do czynienia z sytuacją , o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. ) – zwana dalej Op. Należy zaznaczyć, że wznowienie postępowania stanowi nadzwyczajny tryb wzruszania decyzji ostatecznych. Wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygania sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością wyliczoną w przepisach. Należy podkreślić, że Instytucja wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania, lecz odrębnym postępowaniem nadzwyczajnym w toku, którego bada się wystąpienie przesłanek do wzruszenia decyzji. Zastosowanie zatem tego trybu może nastąpić jedynie w ściśle określonych przypadkach wymienionych w art. 240 Ordynacji podatkowej. W myśl przepisu art. 240 § 1 pkt 5 Op. : " w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw : • istotne dla sprawy; • nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody ; • istniejące w dniu wydania decyzji ; • nieznane organowi, który ją wydał". Jak wynika z akt sprawy strona jako nowe, istotne dla sprawy nowe fakty, okoliczności istniejące w dacie wydawania decyzji i nieznane organowi wskazała: • faktury VAT, • dowody kasowe KP, • dowody magazynowe WZ, • dowody wewnętrzne tj. "rozliczenie zakupionego paliwa", • oraz protokół z przesłuchania R. N., oraz protokół z przesłuchania B. K.. Z uzasadnienia decyzji z dnia [...] Nr [...] ( k- [...] do [...]) wynika, że organ powoływał się na wskazane przez spółkę 4 faktury VAT wystawione przez Agencję A. w C., a mianowicie : 1. z dnia [...] Nr [...] - [...] zł. VAT [...] zł, 2. z dnia [...] Nr [...] - [...] zł. VAT [...] zł. 3. z dnia [...] Nr [...] – [...] zł. VAT [...] zł. 4. z dnia [...] Nr [...] - [...] zł. VAT [...] zł. Natomiast dowody kasowe KP, dowody magazynowe WZ, dowody wewnętrzne "rozliczenie zakupionego paliwa " na które powołuje się strona , protokoły przesłuchania jak wynika ze skargi strony z dnia 01 sierpnia 2006r. (k- [...]) jak sama skarżąca wskazuje były w posiadaniu organu I instancji w dacie wydawania decyzji z dnia [...] , co oznacza, że dowody te były znane organowi. Odnosząc się do kolejnego dowodu w postaci protokołu z przesłuchania wskazanych osób tj. B. K. i R. N. należy stwierdzić, że dowody te nie mogą być brane pod uwagę, gdyż jak wynika z akt sprawy B. K. została przesłuchana w ramach innego postępowania w dniu [...] w Urzędzie Skarbowym w T., czyli około pół roku później, już po wydaniu decyzji. Natomiast R. N. i został przesłuchany w dniu [...], na zlecenie Urzędu Skarbowego w C., także po wydaniu przedmiotowej decyzji. Co oznacza, że w dacie podejmowania decyzji tj. [...] nie istniały. Z tego względu dowody te nie mogą być uznane za dowody istniejące w dniu wydawania decyzji. Reasumując należy stwierdzić, że wskazane przez stronę okoliczności nie stanowią przesłanek, o których mowa w cytowanym powyżej przepisie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa. Tylko łączne spełnienie wszystkich wskazanych w tym przepisie przesłanek pozwala na wznowienie postępowania zakończonego prawomocną decyzją ostateczną. W rozpatrywanej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca. Mając powyższe na względzie Sąd w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ( Dz. U. Nr 153, 1270 ze zm. ) orzekł, jak w sentencji wyroku. L. Kleczkowski T. Liwacz E. Kruppik – Świetlika