I SA/Bd 622/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda – Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz Sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Protokolant Referent-stażysta Monika Kosteczko-Grajek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 listopada 2007 r. sprawy ze skargi L. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 rok. oddala skargę I SA/Bd 622/07 U Z A S A D N I E N I E Decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. po rozpatrzeniu na posiedzeniu w dniu 9 maja 2007 roku odwołania L. B., prowadzącego działalność gospodarczą W. M. O. Zakład Pracy Chronionej z siedzibą w O., od decyzji Wójta Gminy N.z dnia [...], ustalającej wymiar podatku od nieruchomości położonej w miejscowości B. na rok 2007 w wysokości 38.117,00 zł; na podstawie art. 233 § l pkt l ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. la ust. l pkt 3, art. 3 ust. l i 3, art. 5 i art. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Wysokość podatku ustalono na podstawie złożonego wykazu nieruchomości, informacji oraz danych z ewidencji gruntów i budynków prowadzonych przez Starostwo Powiatowe w B.. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B.uznało, że Z. G. w B., nie są posiadaczem samoistnym. Wskazało na przepisy Kodeksu cywilnego i ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. W jego ocenie, właścicielem wykonującym swoje prawo własności w stosunku do tej nieruchomości, jest ujawniony w ewidencji gruntów, jak i księdze wieczystej KW nr [...] – L. B., co jest faktem bezspornym. Kolegium przywołało art. 3 ust. l ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i ust. 3 cyt. artykułu. Podkreśliło, że posiadanie jest stanem trwałego (trwającego) władztwa nad rzeczą (art. 337 k.c.). W kwestii zastosowanych stawek, Kolegium wskazało na art. la ust. l pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i stwierdziło, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W definicji nie ma bowiem warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę. Podkreśliło, że z akt sprawy wynika, iż organ pierwszej instancji przeprowadził w dniu [...] kontrolę nieruchomości podatnika, w wyniku której ustalono, że na przedmiotowej nieruchomości nadal prowadzona jest działalność gospodarcza, natomiast fakt wydania postanowienia przez PINB w dniu [...] nie jest równoznaczny z faktem rzeczywistego zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej na przedmiotowej nieruchomości. W skardze zarzucono naruszenie przepisów prawa podatkowego — art. la ust. l pkt 3 ustawy o podatkach l opłatach lokalnych poprzez błędne przyjęcie, ze podatnik jest w posiadaniu nieruchomości dla której ustalono wymiar podatku, w sytuacji, gdy ze zgromadzonych dowodów wynika, że posiadanie to utracił na rzecz osoby trzeciej — Z.G.S.A. w B., oraz w konsekwencji błędne przyjęcie, że nieruchomość związana jest z działalnością gospodarczą podatnika, naruszenie przepisów prawa podatkowego — art. la ust. l pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez wymiar podatku w wysokości jak dla przedmiotów opodatkowania związanych z działalnością gospodarczą, w sytuacji gdy użytkowanie budynków zostało wstrzymane postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, naruszenie przepisów prawa podatkowego - art. 3 ust. l i 3 ustawy o podatkach l opłatach lokalnych poprzez błędne przyjęcie, że podatnikiem w podatku od nieruchomości jest L. B. jako właściciel nieruchomości, podczas gdy w świetle powołanego przepisu podatkiem winien być obciążony posiadacz samoistny nieruchomości z wyłączeniem podatnika, naruszenie przepisów prawa materialnego - art. 336 w zw. z art. 339 k.c. poprzez błędne przyjęcie, ze Z.G. w B. będąca w posiadaniu nieruchomości po ustaniu najmu jest jej posiadaczem zależnym, a także naruszenie przepisów postępowania — art. 187 §1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niedostateczne wyjaśnienie sprawy — sprowadzające się do faktycznego zaniechania przeprowadzenia dowodu na okoliczność charakteru władania nieruchomością, dla której dokonano wymiaru podatku, przez Z. G.S.A. W uzasadnieniu wskazano, że podstawą uchylenia decyzji winno być uzyskanie przez Z.G. S.A. posiadania samoistnego nieruchomości wobec ustania najmu. Wskazano, że po ustaniu najmu były najemca nie zwrócił nieruchomości, pozostając w jej posiadaniu bez tytułu prawnego - jako posiadacz samoistny. Okoliczności te zostały zgłoszone organowi podatkowemu, a nadto potwierdzone w toku kontroli przeprowadzonej na nieruchomości. W toku jest postępowanie sądowe o wydanie nieruchomości, w którym Sąd Okręgowy w B. wyrokiem z dnia [...] nakazał pozwanym Z. G.wydanie powodowi L.B.stanowiącej jego własność nieruchomości. W zaskarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze niezasadnie przyjęło, iż po ustaniu najmu Z. G. zajmując nieruchomość bez tytułu prawnego i wbrew woli skarżącego jako właściciela nieruchomości, pozostają nadal jej posiadaczem zależnym, a w konsekwencji, iż me ma w niniejszej sprawie zastosowania art. 3 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, tj. zobowiązanym w zakresie podatku od spornej nieruchomości pozostaje nadal skarżący. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje pojęcia "posiadania samoistnego". To sprawia, ze poszukując znaczenia tego pojęcia sięgnąć należy do księgi drugiej kodeksu cywilnego. Od dnia ustania stosunku prawnego (05.09.2005), stanowiącego podstawę posiadania przez byłego najemcę przedmiotu opodatkowania, posiadanie to przybrało postać posiadania samoistnego. Posiadanie Z. G., jako nie wynikające z żadnego stosunku prawnego (wygaśnięcie najmu i brak innej podstawy posiadania) nie może być uznane za posiadanie zależne i winno być wobec tego traktowane jako posiadanie samoistne. Za stanowiskiem takim przemawia także przyjęte w art. 339 kodeksu cywilnego domniemanie samoistności posiadania. Skoro zatem Z. G. S.A. nie jest posiadaczem na podstawie jakiegokolwiek tytułu prawnego, to jest posiadaczem samoistnym. Skarżący uznał, że skoro Samorządowe Kolegium Odwoławcze (naruszając dyspozycję art. 187 §1 Ordynacji podatkowej) zaniechało ustaleń w zakresie charakteru władztwa Z. G. nad nieruchomością poprzestając na analizie orzecznictwa sądów powszechnych dotyczących rozliczeń między właścicielem a posiadaczem z tytułu nakładów na rzecz, a istotne jest ustalenie w jakim zakresie Z. G. posiadają nieruchomość, że władanie to ma charakter zależnego, tj. że spółka zachowuje się tak, jak wynikałoby to z treści prawa do władania rzeczą wynikającego ze stosunku najmu. Skoro więc nie jest to posiadanie zależne (np. jak najemca) to w świetle dychotomicznego podziału władania rzeczą narzuconego przez treść art. 336 k.c. uznać należy to władztwo za posiadanie samoistne. Dodatkowo przemawia za tym domniemanie wynikające z art. 339 k.c. Domniemanie to bowiem zdejmuje ciężar dowodzenia faktu samoistnego posiadania z podatnika (skarżącego) przerzucając go na organ, który zaprzeczając samoistności posiadania przez Z. G., obciąża podatkiem od nieruchomości podatnika, który posiadanie utracił. Wskazano na wolę zakładów, w szczególności to, iż nie opłaca on czynszu najmu za korzystanie z nieruchomości, korzysta z nieruchomości w sposób wskazujący na samoistność posiadania, tj. czyni nakłady, dokonuje remontów i przebudowy pomieszczeń, budowy nowych pomieszczeń i urządzeń (stacja transformatorowa, wiata). W zakresie, w jakim stwierdza się, iż przedmiotem kontroli są stanowiące własność skarżącego ,,budynki wydzierżawiane i wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej przez Z. G.", zdaniem podatnika nastąpił błąd, gdyż o fakcie ustania stosunku najmu organ podatkowy był już bowiem w dacie kontroli poinformowany, fałszywe zaś oświadczenia złożone przez uczestniczących w czynności pracowników Z. G. S.A. nie mogą stanowić dowodu. Wskazał, że nie zasługuje na aprobatę także stanowisko Kolegium odnośnie podstaw posiadania samoistnego, tj. ze wymaga ono poświadczenia w akcie stwierdzającym własność i że dokument taki (tutaj: wpis własności w księdze wieczystej) przesądza o posiadaniu nieruchomości. Własność owszem pozostaje przy skarżącym, czego skarżący nie kwestionuje, natomiast posiadanie faktyczne (corpus) utracił on na rzecz spółki władającej nieruchomością bez tytułu prawnego. Przywołał uchwałę Trybunału Konstytucyjnego z 6 września 1995 r., w której stwierdził on (na gruncie ówczesnego brzmienia art. 2 ustawy, którego treść w zasadniczej części została następnie przeniesiona do art. 3), że przepis ten "nie daje podstaw do wyboru podatnika przez organ podatkowy przy wymiarze podatku od nieruchomości, a w sytuacji gdy samoistny posiadacz nie jest właścicielem nieruchomości (...) określony w tym przepisie obowiązek podatkowy ciąży na samoistnym posiadaczu." (OTK 1995/1/6). Podatnik stoi na stanowisku, że dla ustalenia charakteru posiadania nieruchomości przez Z.G.S.A. winny mieć zastosowanie przepisy kodeksu cywilnego dotyczące posiadania jako takiego. Te zaś przepisy (art. 336 w zw. z 339 k.c.) jednoznacznie przesądzają, iż ma owo posiadanie (także w braku dowodu przeciwnego) charakter posiadania samoistnego. Z ostrożności w postępowaniu, tj. na wypadek uznania faktycznego władztwa Z. G. S.A. za posiadanie zależne, podatnik wskazał, że brak jest podstaw do stosowania wobec niego, jako właściciela nieruchomości, stawek podatku od nieruchomości należnego od tego przedmiotu opodatkowania w wysokości określonej dla przedmiotów opodatkowania związanych z jego działalnością gospodarczą. Postanowieniem Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wstrzymał użytkowanie hali drukarni i introligatorni oraz magazynu składowego posadowionych na nieruchomości. Tym samym skarżący twierdzi, iż w odniesieniu do tych pomieszczeń przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. W wyniku wydanie przez PINB opisywanego postanowienia niemożliwym stało się legalne prowadzenie w nieruchomości działalności gospodarczej. Tym samym wymierzając podatek od nieruchomości organy podatkowe obciążyły skarżącego podatnika podatkiem jako skutkiem działalności osoby trzeciej wbrew przepisom ustawy prawo budowlane. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1) i 2) oraz. ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.z 2006r., Nr 121, poz. 844 ze zm.), podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych czy posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; a jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Taki zapis oznacza, że jedynie gdyby Z. G. były posiadaczem samoistnym przedmiotowej nieruchomości, to wówczas nieprawidłowa byłaby decyzja obciążająca skarżącego – bezspornego właściciela nieruchomości. Kolegium stwierdziło, że posiadanie w rozumieniu kodeksu cywilnego, stanowi stan faktycznego władztwa nad rzeczą. Składają się na nie dwa elementy: corpus possessionis (element fizyczny), wyrażający się we władaniu rzeczą oraz animus possidendi (element psychiczny) wyrażający się w psychicznym nastawieniu do wykonywanego władztwa (władania dla siebie). Dalej, że posiadanie zależne to faktyczne wykonywanie uprawnień składających się na inne prawo dające władztwo nad cudzą rzeczą. Posiadacz zależny włada rzeczą w sposób bezpośredni lub pośredni, lecz podporządkowany posiadaczowi samoistnemu. Za posiadacza zależnego uznało również takiego posiadacza, który wykonując władztwo nad rzeczą nie ma do tego odpowiedniego prawa skutecznego wobec właściciela, albo też takie prawo miał, aleje następnie utracił. (por. wyrok SN z 11.06.1974 r. II CR 246/74 oraz wyrok SN z 19.11.1998 r. III CKN 33/98). W jego ocenie, posiadanie zależne może być zgodne z przysługującym prawem podmiotowym do władania cudzą rzeczą albo posiadaniem bezprawnym. W przypadku posiadania zależnego bezprawnego, a więc bez tytułu prawnego, można wyróżnić posiadanie w dobrej lub w złej wierze. Natomiast posiadanie zależne zgodne z istniejącym tytułem prawnym jest ze swej natury posiadaniem w dobrej wierze. Stwierdziło, że odwołujący się będąc właścicielem i jednocześnie samoistnym posiadaczem przedmiotowej nieruchomości, nie stracił przymiotu samoistnego posiadania na skutek wypowiedzenia umowy najmu i władania nieruchomością przez dotychczasowego najemcę w sposób bezumowny, czyli bez tytułu prawnego, a Z. G. będąc dotychczasowym najemcą, a więc posiadaczem zależnym mającym tytuł prawny, po wygaśnięciu umowy stały się posiadaczem zależnym bezprawnym. W ocenie Sądu stanowisko to nie narusza prawa w zakresie o jakim mowa w art. 145 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), co sprowadza się do tego, że wynik sprawy - to, że to na odwołującym ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, jest prawidłowy. Z treści tych przepisów wynika, że pierwszy z badanych warunków oparto na prawie własności, drugi na posiadaniu. Oba z tych pojęć mają ustalone swoje znaczenie w języku prawniczym, znaczenie przyjmowane na gruncie stosunków cywilnoprawnych i tak też przyjął zarówno organ jak i skarżący, jednakże w ocenie tutejszego Sądu zgodne z prawem jest stanowisko organu podatkowego, że nie ma podstaw do traktowania Z. G., jako posiadacza samoistnego. Jeżeli bowiem po rozwiązaniu umowy najmu były najemca nie wyda przedmiotu najmu właścicielowi, nie płaci czynszu, wykorzystuje nieruchomość do prowadzonej działalności gospodarczej, to w wyniku tych okoliczności nie staje się automatycznie posiadaczem samoistnym tej rzeczy. Zachowanie zarówno po stronie skarżącego (żądanie wydania nieruchomości), jak również dotychczasowego najemcy (żądanie zwrotu nakładów oraz zadatku danego w związku z zawarciem umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości) potwierdzają, że dotychczasowy najemca nie uzyskał statusu posiadacza samoistnego. W wyroku Sądu Najwyższego z dnia 19 listopada 1998 r., sygn. akt III CKN 33/98, OSNC 1999/6/110, na który powołał się organ, Sąd zaprezentował pogląd zgodnie z którym, skoro roszczenie windykacyjne przysługuje właścicielowi tylko w stosunku do posiadacza, który nie ma skutecznego wobec właściciela prawa do władania rzeczą, to konsekwentnie, także uregulowanie zawarte w art. 230 kodeksu cywilnego może dotyczyć jedynie posiadacza zależnego nie mającego prawa do rzeczy znajdującej się w jego władaniu. Prawdą jest, że powyższy wyrok zapadł na tle instytucji zwrotu nakładów, jednakże odnosi się do sytuacji, w której jak posiadacza zależnego traktuje się posiadacza, który wykonuje władztwo nad rzeczą bez tytułu prawnego. Takie stanowisko zostało już wyrażone w wyroku tut. Sądu 8 listopada 2006 r., sygn. akt: I SA/Bd 597/06 i takie stanowisko obecnie Sąd popiera. Natomiast jeżeli chodzi o art. 187 ordynacji podatkowej, to biorąc pod uwagę powyższe rozważania, nie ma w materiale dowodowym zebranym przez organ takich braków, by móc wskazać na istotne ze względu na przepisy materialne mające zastosowanie w sprawie okoliczności faktyczne nie wyjaśnione w postępowaniu podatkowym. Również niezasadnym jest zarzut zastosowania przez organy błędnych stawek podatkowych. Stosownie do art. la ust. l pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zawarta jest definicja gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z dwoma nie mającymi zastosowania w sprawie wyjątkami, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba że przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W rozpatrywanej sprawie i w tym zakresie nie doszło do naruszenia prawa, gdyż organy właściwie zrozumiały treść art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczy sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i - jednocześnie - nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika. Sytuacja taka będzie miała miejsce w przypadku wydania przez organ nadzoru budowlanego decyzji o opróżnieniu, bądź o wyłączeniu z użytkowania budynku ze względu na jego zły stan techniczny. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Nieruchomość taka, mimo chwilowego jej niewykorzystywania, z różnych przyczyn, nie przestaje być nieruchomością związaną z prowadzoną przez dany podmiot działalnością gospodarczą, ponieważ chodzi tu o związek w szerokim tego słowa znaczeniu. Konieczność dopełnienia formalności wynikających z wymogów prawa budowlanego, a tak uzasadniono postanowienie o wstrzymaniu użytkowania określonych budynków, nie oznacza pozbawienia ich związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu. Z nie kwestionowanego w takim zakresie zebranego materiału dowodowego sprawy wynikało, że stan techniczny wspomnianych budynków nie dyskwalifikował ich - w ogóle - z prowadzenia działalności gospodarczej. Z powołanych przepisów wynika również to, że prawidłowym jest stanowisko organu co do tego, że wymiar podatku w stosunku do podatnika według stawek jak dla gruntów i budynków związanych z jego działalnością gospodarczą, w sytuacji, gdy podatnik nie prowadzi na nieruchomości działalności gospodarczej, ponieważ działalność taką prowadzi inny podmiot. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę. H. Adamczewska – Wasilewicz I. Najda – Ossowska M. Łent