I SA/Bd 646/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Asesor sądowy Mirella Łent (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w dniu 17 stycznia 2006r. na rozprawie sprawy ze skargi P. Spółka z o. o. w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia (...) nr (...) w przedmiocie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001r. oddala skargę I SA/Bd 646/05 U Z A S A D N I E N I E Decyzją z dnia (...) Nr (...) Dyrektor Izby Skarbowej w B., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w B. z (...) odmawiającą stwierdzenia i zwrotu nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. w kwocie (...) P. spółka z o.o. w T. W uzasadnieniu podano, iż pismem z dnia 29 marca 2005 r. spółka wystąpiła z wnioskiem o rozliczenie i stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 200l r. w kwocie (...). Wniosek zawierał również żądanie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące roku 2000 i 2001.W związku z powyższym wnioskiem, przeprowadzono w Spółce kontrolę podatków w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące maj, lipiec, wrzesień, październik, grudzień 2000 r. oraz czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień 2001 r. Dyrektor Izby Skarbowej po przeanalizowaniu całego materiału dowodowego zgromadzonego w przedmiotowej sprawie, jak również argumentów Spółki podniesionych w odwołaniu przywołał, art. 74 § l ustawy Ordynacja podatkowa. Organ wskazał na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r., K 45/01. W tym orzeczeniu stwierdzono, że art. 2 pkt 2) w związku z art. 4 ustawy z dnia 2 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie w jakim pozbawia przedsiębiorców prowadzących zakłady pracy chronionej przed upływem trzyletniego okresu przewidzianego w art. 30 ust. l zdanie drugie ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 listopada 1999 r., uprawnień określonych w art. 31 ust. 1 pkt l) w związku z ust. 2 tegoż artykułu powołanej wyżej ustawy o rehabilitacji, jest niezgodny z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, w zakresie, w jakim nie przewiduje regulacji przejściowych niezbędnych dla zapewnienia ochrony interesów prowadzących zakłady pracy chronionej, którzy - w zaufaniu do dotychczasowych przepisów – rozpoczęli realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach. Organ stwierdził, że art. 2 pkt 2) ustawy zmieniającej oraz wprowadzone nim zmiany zachowały moc obowiązującą w stosunku do tych podatników, którzy do dnia 30 listopada 1999 r. (data ogłoszenia ustawy) nie rozpoczęli nowej inwestycji, tzn. nie ponieśli wydatków w celu realizacji długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach. Zdaniem organu, nie ma żadnych podstaw do przyjęcia, iż wobec tej grupy podatników odnoszą się konsekwencje, jakie wynikają z zasad o jakich mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. Organ wskazał, że inaczej przedstawiała się sytuacja tych podatników prowadzących zakłady pracy chronionej, których cyt. ustawa z 20 listopada 1999 r. zastała w trakcie prowadzenia długookresowych przedsięwzięć na rzecz zatrudnianych osób niepełnosprawnych. W takim wypadku, kontynuowanie długookresowych inwestycji miało następować w nowych mniej korzystnych warunkach podatkowych. To mogło oznaczać poważne ograniczenie środków finansowych i postawić pod znakiem zapytania możliwość dokończenia podjętych przedsięwzięć. Zasadniczym źródłem finansowania takich przedsięwzięć był bowiem zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych, gdyż na ten cel prowadzący zakład pracy chronionej miał obowiązek przekazywać 90% środków uzyskanych z tytułu zwolnień z podatków (10% środków było przekazywanych na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych). Zatem, w ocenie organu, do tej grupy podatników będzie miała zastosowanie ta część wyroku Trybunału Konstytucyjnego, w której mowa o niekonstytucyjności art. 2 pkt 2) ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. i o utracie jego mocy obowiązującej. Organ stwierdził, że zakup nieruchomości pod nową siedzibę Spółki nastąpił dopiero 31 stycznia 2000r., natomiast uchwała Zarządu Spółki o rozpoczęciu inwestycji pod nazwą – złomowanie samochodów, na terenie nieruchomości została podjęta 26 kwietnia 2000r. Dnia 25 maja 2001r. Prezydent Miasta T. wydał decyzję o warunkach zabudowy i o zagospodarowaniu terenu, a postanowieniem z dnia 12 września 2001r., Powiatowy Inspektor Sanitarny w T. uzgodnił warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji i zgłosił uwagi. Dnia 31 grudnia 2001r. Zarząd Spółki podjął uchwałę o zaniechaniu inwestycji budowy zakładu złomowania pojazdów przy ul. (...) z uwagi na pogarszanie warunków funkcjonowania zakładów pracy chronionej na skutek wprowadzania niekorzystnych zmian ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnienia osób niepełnosprawnych w kwestii rozliczania podatku VAT, podatku dochodowego od osób prawnych oraz innych podatków i opłat. W ocenie organu odwoławczego, skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów które potwierdzałyby, iż do dnia 30 listopada 1999 r. rozpoczęła realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz zatrudnionych osób niepełnosprawnych. Za takie nie uznał dołączone do odwołania dokumenty, które zostały sporządzone i zlecone po 30 listopada 1999 r. jak również korespondencję (negocjacje) z Urzędem Miasta. Wskazał, że Ordynacja podatkowa nie zawiera regulacji związanej z ciężarem dowodów, jednak zgodnie z przyjętą zasadą, zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie, w postępowaniu tym stosuje się odpowiednio zasady i reguły dowodzenia obowiązujące w prawie cywilnym. Obowiązująca w prawie cywilnym zasada dotycząca ciężaru dowodu zawarta została w art. 6 kodeksu cywilnego i zgodnie z nią ciężar dowodu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne. W skardze, zarzucono naruszenie art. art. 120, 122, 180, 187, 190 i 210 Ordynacji podatkowej, co doprowadziło do błędnych wniosków dotyczących zastosowania przepisów prawa zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 25 czerwca 2002r. ( oznaczony błędnie przez skarżącą jako z 5 lipca 2002r.), K 45/01, w zakresie, w jakim pozbawiał on przedsiębiorców prowadzących zakłady pracy chronionej przed upływem trzyletniego okresu przewidzianego w art. 30 ust. 1 zd. 2 ustawy o rehabilitacji, uprawnień określonych w art. 31 ust. 1 pkt 1) w zw. z ust. 2. W uzasadnieniu wskazano, że nie przeprowadzono postępowania wyjaśniającego zmierzającego do rozpoznania wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Za takie, zdaniem skarżącej nie można uznać przeprowadzoną kontrolę, która objęła swym zakresem inny podatek oraz inny okres rozliczeniowy. Poza tym, w ocenie spółki, inne przesłanki legły u podstaw decyzji pierwszo- jak i drugoinstancyjnej. We wcześniejszej decyzji powołano na się na datę 29 września 1999r., jako datę związaną z nabyciem nieruchomości, natomiast w późniejszej – 31 stycznia 2000r. Dalej, skarżąca wskazała, że posiadaną nieruchomość nabywała poszczególnymi działkami, poczynając od 12 stycznia 1998r. Zdaniem spółki, to już wówczas można mówić o rozpoczęciu długookresowego przedsięwzięcia na rzecz zatrudnienia osób niepełnosprawnych. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie. Na rozprawie, pełnomocnik skarżącej spółki złożył do akt decyzję Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego z dnia (...) dotyczącą podatku VAT oraz Protokół z nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników skarżącej spółki z 29 września 1999r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie została uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja nie naruszała prawa w stopniu, o jakim mowa w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), oceniona według kryterium zgodności z prawem, jak wymaga tego przepis art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269). Ustawa z 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 95, poz. 1101), obowiązująca do 1 stycznia 2000 r., wprowadziła m.in. zmiany do art. 31 ust. 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Powołany przepis wyliczał podatki, które nie zostały objęte zwolnieniem od podatków ustanowionym w ust. 1 analizowanego artykułu. Zaskarżona nowela dodała do podatków nie objętych zwolnieniem podatki dochodowe. Ponadto w myśl art. 1 pkt 7) lit. a) wymienionej ustawy skreślony został art. 17 ust. 1 pkt 10) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Równolegle z art. 17 ust. 1 pkt 10) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie utracił mocy obowiązującej przedstawiony wyżej art. 21 ust. 1 pkt 35) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ten ostatni przepis został uchylony dopiero 1 stycznia 2001 r. ustawą z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104). W konsekwencji omówionych zmian, środki odpowiadające kwotom należnego podatku dochodowego, które przed 1 stycznia 2000 r. przekazywane były w 10% na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, a w 90% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych, są przekazywane na konto właściwych urzędów skarbowych i stanowią przychody budżetu państwa. Elementem wprowadzonej zmiany jest zatem zmniejszenie środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych oraz Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Taki stan prawa stał się podstawą do orzeczenia przez Trybunał Konstytucyjny, że art. 2 pkt 2) w związku z art. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie, w jakim pozbawia przedsiębiorców prowadzących zakłady pracy chronionej przed upływem trzyletniego okresu przewidzianego w art. 30 ust. 1 zdanie drugie ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 listopada 1999 r. (Dz. U. Nr 123, poz. 776 i Nr 160, poz. 1082, z 1998 r. Nr 99, poz. 628, Nr 106, poz. 668, Nr 137, poz. 887, Nr 156, poz. 1019 i Nr 162, poz. 1118 i 1126 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 486 i Nr 90, poz. 1001), uprawnień określonych w art. 31 ust. 1 pkt 1) w związku z ust. 2 tegoż artykułu powołanej wyżej ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 listopada 1999 r., jest niezgodny z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, w zakresie, w jakim nie przewiduje regulacji przejściowych niezbędnych dla zapewnienia ochrony interesów prowadzących zakłady pracy chronionej, którzy - w zaufaniu do dotychczasowych przepisów - rozpoczęli realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach. (wyrok z 25 czerwca 2002r., K 45/01, OTK-A 2002/4/46). Jak wynika z treści sentencji analizowanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, należy on do klasy wyroków negatywnych o złożonych skutkach, albowiem orzeczeniem tym stwierdzono niezgodność z Konstytucją w zakresie, w jakim nie przewiduje regulacji przejściowych niezbędnych dla zapewnienia ochrony interesów określonej w orzeczeniu grupy podatników. Złożoność skutków takiego wyroku polega na tym, że w zakresie, który nie został wskazany w sentencji, kontrolowany przepis nie zostaje uznany za sprzeczny z Konstytucją; skutek taki następuje wyłącznie w odniesieniu do zakresu wskazanego w sentencji orzeczenia. (por. uchwałę NSA z 14 marca 2005r., FPS 4/04, ONSAiWSA 2005/3/50). Z uzasadnienia wyroku bierze się to, że Trybunał Konstytucyjny kierował się tym, że bezpieczeństwo prawne może pozostawać w kolizji z innymi wartościami konstytucyjnymi, a badając zgodność aktów normatywnych z zasadą zaufania jednostki do państwa i do stanowionego przez nie prawa, "należy ustalić na ile oczekiwanie jednostki, że nie narazi się ona na prawne skutki, których nie mogła przewidzieć w momencie podejmowania decyzji i działań, są usprawiedliwione. Jednostka musi zawsze liczyć się z tym, że zmiana warunków społecznych lub gospodarczych może wymagać nie tylko zmiany obowiązującego prawa, ale również niezwłocznego wprowadzenia w życie nowych regulacji prawnych. Zaznaczył, że w szczególności ryzyko związane z wszelką działalnością gospodarczą obejmuje również ryzyko niekorzystnych zmian systemu prawnego. Istotne znaczenie ma także horyzont czasowy działań podejmowanych przez jednostkę w danej sferze życia. Im dłuższa jest - w danej sferze życia - perspektywa czasowa podejmowanych działań, tym silniejsza powinna być ochrona zaufania do państwa i do stanowionego przez nie prawa" (wyrok z 7 lutego 2001 r., K. 27/00, OTK ZU nr 2/2001, s. 164). Trybunał stwierdził, że omawiana zasada wyznacza sytuację prawną nie tylko obywateli, ale również cudzoziemców i innych podmiotów prywatnych znajdujących się pod władzą Rzeczypospolitej Polskiej. Kontynuował, że nakaz ochrony zaufania jednostki do państwa i do prawa implikuje w szczególności obowiązek poszanowania praw nabytych oraz interesów w toku. Po raz kolejny przypomniał, że Konstytucja dopuszcza ograniczanie lub znoszenie praw nabytych w razie kolizji wartości znajdujących się u podstaw tej zasady z innymi wartościami konstytucyjnymi. Wskazał, że ograniczenie lub zniesienie praw nabytych jest dopuszczalne pod warunkiem, że takie działanie jest konieczne dla realizacji innych wartości konstytucyjnych, które w danej sytuacji mają pierwszeństwo przed wartościami znajdującymi się u podstaw zasady ochrony praw nabytych. Dalej, że prawodawca powinien ograniczyć do niezbędnego minimum negatywne skutki dla jednostki i wprowadzić rozwiązania, które ułatwiają dostosowanie się do nowej sytuacji. Jednocześnie Trybunał określił, że zasada ochrony interesów w toku zapewnia ochronę jednostki w sytuacjach, w których rozpoczęła ona określone przedsięwzięcia na gruncie dotychczasowych przepisów. Wskazał, ze istotne znaczenie ma sposób określenia przedsięwzięć, do których odnosi się dana regulacja prawna: akt normatywny może wyznaczać ramy czasowe dla ściśle określonych w tym akcie rodzajów przedsięwzięć, może również wyznaczać ogólne ramy prawne dla wszelkiego rodzaju przedsięwzięć gospodarczych czy społecznych. Uzasadniał, że interesy w toku podlegają bardziej intensywnej ochronie, jeżeli prawodawca ustanowił regulacje prawne dotyczące ściśle określonych rodzajów przedsięwzięć. Trybunał stwierdził, że przepisy ustawy z 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prowadzą do uszczuplenia zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Przepisy te dotykają istoty uprawnienia zagwarantowanego w dotychczasowych przepisach i naruszają interesy w toku, związane z finansowaniem przedsięwzięć inwestycyjnych na rzecz osób niepełnosprawnych finansowanych ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji. Zaznaczył, że również w tym przypadku nowa regulacja prawna znajduje uzasadnienie w wartościach konstytucyjnych, ale ustawodawca powinien był uwzględnić sytuację tych zakładów pracy chronionej, w których - w zaufaniu do dotychczasowych regulacji prawnych - rozpoczęto realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz zatrudnionych w nich osób niepełnosprawnych. Zaskarżony przepis, wobec braku odpowiednich przepisów przejściowych w tym zakresie, wykracza poza zakres swobody regulacyjnej wyznaczonej przez konstytucyjne zasady ochrony praw nabytych i interesów w toku. Mając na względzie spostrzeżenia poczynione przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 5 lipca 2002r., K 45/01, należy stwierdzić, że objął on zakresem ochrony te zakłady pracy chronionej, "w których" rozpoczęto realizację przedsięwzięcia, a nie prowadzenie zakładu samo w sobie. Zatem to organ prawidłowo odczytał orzeczenie Trybunału i zarzuty skargi oparte na twierdzeniu, że wystarczającym faktem jest prowadzenie zakładu, a nie inwestycja złomowania samochodów, nie mogły być uwzględnione. Samo periodyczne nabywanie działek przed 30 listopada 1999r. przez skarżącą nie pozostawało w takim związku z jakimkolwiek długookresowym przedsięwzięciem zakładu na rzecz zatrudnionych osób niepełnosprawnych, jakie dawałoby podstawę do stwierdzenia naruszenia zaskarżoną decyzją zasady ochrony praw nabytych oraz interesów w toku. Z zebranego materiału dowodowego wynika, iż realizacja przedsięwzięcia skarżącej, mającego za cel złomowanie samochodów, nie została rozpoczęta przed 30 listopada 1999r. Również takiej oceny nie może zmienić zapis w protokole z dnia 29 września 1999r., gdyż mowa w nim jedynie o możliwościach rozpoczęcia tego typu działalności. "Rozpoczęcie realizacji" o jakim mowa w wyroku Trybunału to pojęcie nieostre i każdorazowo wymaga indywidualnej oceny stanu faktycznego sprawy. Niemniej jednak pojęcia tego nie można utożsamiać z pojęciem "planowania". Podatnik w ramach zakładu pracy chronionej zakupił przed 30 listopada 1999r. nieruchomość na potrzeby siedziby spółki. Przy podejmowaniu decyzji o zakupie wziął również pod uwagę to, że w oparciu o tę nieruchomość będzie można rozpocząć inną inwestycję. W takim wypadku nie można mówić, iż spółka w zaufaniu do dotychczasowych regulacji prawnych rozpoczęła realizację długookresowego przedsięwzięcia na rzecz zatrudnionych w nim osób niepełnosprawnych. Zatem odmowa stwierdzenia nadpłaty w takim przypadku nie narusza prawa, gdyż pozbawienie podatnika przez ustawodawcę uprawnień określonych w art. 31 ust. 1 pkt 1) w związku z ust. 2 tegoż artykułu powołanej wyżej ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 listopada 1999 r. nie zostało uznane przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 25 czerwca 2002r., K 45/01, za niezgodne z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, w zakresie, w jakim nie przewiduje regulacji przejściowych niezbędnych dla zapewnienia ochrony interesów prowadzących zakłady pracy chronionej. Innymi słowy, sytuacja faktyczna, w jakiej znajdowała się skarżąca, nie uprawniała jej do zwrotu podatku dochodowego, gdyż skarżąca nie należała do kręgu osób wyznaczonych tezą wyroku. Skarżąca mogła przewidzieć skutki prawne wynikające ze zmiany prawa już w momencie rozpoczęcia realizacji złomowania samochodów. Więc, nie było podstaw do stwierdzenia, że w związku z wyrokiem Trybunału, podatek został zapłacony nienależnie (art. 72 § 1 pkt 1) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. t.j. z 2005r., Nr 8, poz.60 ze zm.). Powyższe stanowisko było uprawnione na podstawie zebranego materiału dowodowego. Sąd nie dopatrzył się w tym względzie uchybień, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy także w świetle postawionych zarzutów skargi. Jednakże na koniec, należałoby się odnieść do powoływania się przez organ na art. 6 kodeksu cywilnego. Stosownie do art. 6 kc, ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne. Regulacja ta odpowiada wymogom procesu kontradyktoryjnego, a cecha ta nie dotyczy postępowania podatkowego. Otóż, zgodnie z zasadami postępowania podatkowego: zasadą prawdy obiektywnej oraz swobodnej oceny dowodów (art. 122 i 187 § 1 oraz 191 Ordynacji podatkowej), to organy mają za zadanie doprowadzenie do obiektywnego i bezstronnego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Zobowiązują organ do poszukiwania okoliczności faktycznych w sposób zapewniający rozstrzygnięcie oparte na prawdziwych elementach tego stanu oraz dokonywaniu ustaleń prawdziwych, co umożliwia swobodę w wyciąganiu logicznych wniosków z zebranego materiału dowodowego. Zatem powoływanie się w sprawie na art. 6 kc, nie znajduje umocowania w prawie. Natomiast na etapie postępowania sądowoadministracyjnego, takie uchybienie, jako będące naruszeniem przepisów postępowania, może być podstawą uchylenia decyzji tylko w przypadku, gdy mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Takie ograniczenie wynika wprost z art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) cyt. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W sprawie taka sytuacja nie wystąpiła. Mając na względzie powyższe oraz art. 151 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji.