I SA/Bd 723/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Leszek Tyliński Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 września 2014r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. oddala skargę Decyzją z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Celnego w B. określił Firmie Wielobranżowej G. I.-E. M. K., z siedzibą w B. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł, z tytułu dokonanego w dniu [...]. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki V. [...] nr nadwozia [...] o pojemności skokowej silnika 2401 cm3 i roku produkcji 2004. W uzasadnieniu organ podał, że w wyniku przeprowadzonej kontroli wykazano, iż podatnik dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. pojazdu, który w ocenie kontrolujących, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) dalej: "u.p.a.", powinien być zaklasyfikowany do kodu CN 8703 jako samochód osobowy, podlegający opodatkowaniu akcyzą. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - art. 121 § 1, art. 120, art. 122, w związku z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.), dalej: "O.p.", poprzez pominięcie przez organ istotnych okoliczności ustalonych w toku postępowania dowodowego, a także w wyniku pominięcia całkowicie określonych dowodów lub też wypaczenie - niepełne uwzględnienie niektórych dowodów, - art. 194 § 1, § 2, § 3 O.p., polegające na odmowie uwzględnienia treści dokumentów urzędowych w postaci zagranicznego dowodu rejestracyjnego i przeprowadzonych badań technicznych, - art. 122 i art. 187 § 1 O.p. przez zaniechanie podjęcia czynności zmierzających do wyjaśnienia, jaki był stan pojazdu w momencie powstania obowiązku podatkowego. Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z dnia [...]. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu w pierwszej kolejności odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego wyjaśnił, że działając jako organ egzekucyjny, w dniu [...]. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, o czym zobowiązany został zawiadomiony w dniu [...]. Podkreślił zatem, że w przedmiotowej sprawie bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został skutecznie przerwany. Następnie podał, że o klasyfikacji danego pojazdu do odpowiedniego kodu CN decyduje to, czy jest on zasadniczo przeznaczony do przewozu osób (pozycja 8703) czy do transportu towarowego (pozycja 8704). W przedmiotowej sprawie, w celu ustalenia, czy przedmiotowy pojazd jest samochodem osobowym, czy ciężarowym, organy poddały analizie i ocenie, między innymi informacje zawarte w protokole oględzin pojazdu z dnia [...]., w protokole przesłuchania świadka R. P. - obecnego właściciela pojazdu, wyjaśnienia H. W. i K. W. – pierwszej i drugiej właścicielki pojazdu w kraju (po dokonaniu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu przez skarżącego), dokumentach otrzymanych z wydziałów komunikacji oraz piśmie z dnia [...] krajowego przedstawiciela producenta pojazdów marki V. – firmy V. A. Polska. W ocenie organu z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że przedmiotowy samochód w ciągu całego okresu eksploatacji, w tym w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego był pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób. Świadczą o tym cechy identyfikacyjne tego pojazdu, które są tożsame z wymienionymi w wyjaśnieniach do Taryfy Celnej odnoszącymi się do pojazdów kwalifikowanych do kodu CN 8703. W szczególności są to: stałe siedzenia z punktami ich mocowania oraz pasy bezpieczeństwa i ich punkty mocowania osobne dla każdego z miejsc siedzących (5 szt.), obecność wahadłowych lub podnoszonych drzwi z oknami na bocznych panelach, brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, a ponadto wyposażenie całego wnętrza w sposób kojarzony z przewozem osób. Organ podniósł, że w przedmiotowym pojeździe nigdy nie zostały wykonane żadne zmiany konstrukcyjne pozbawiające pojazd jego zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób, a pojazd został konstrukcyjnie zaprojektowany i wyposażony tak, by jego zasadniczą funkcją był przewóz osób. W ocenie organu wprowadzone w pojeździe zmiany (montaż przegrody za drugim rzędem siedzeń) nie wiązały się ze zmianami konstrukcyjnymi pozbawiającymi pojazd elementów charakterystycznych dla samochodu przeznaczonego do przewozu osób. Tym samym również w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego i wprowadzenia samochodu na terytorium Polski, tj. w momencie powstania obowiązku podatkowego dokonane zmiany w pojeździe nie wyłączały go z pojazdów, których zasadniczym przeznaczeniem jest przewóz osób. Zdaniem organu odwoławczego, dla prawidłowej klasyfikacji samochodu nabytego przez skarżącego nie mogła mieć znaczenia jego kwalifikacja ani w świetle zagranicznych przepisów ani w świetle przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym. W konsekwencji, dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy nie ma decydującego znaczenia treść zagranicznego dowodu rejestracyjnego oraz przeprowadzonego badania technicznego, z którego wynika, iż przedmiotowy pojazd jest samochodem ciężarowym. Dyrektor Izby Celnej zauważył, że organy podatkowe dokonując kwalifikacji pojazdu jako wyrobu akcyzowego winny się kierować przede wszystkim treścią opisów pozycji CN, zawartych w Nomenklaturze Scalonej, z uwzględnieniem ogólnych reguł interpretacyjnych przewidzianych dla Nomenklatury Scalonej oraz not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów. Nie miały natomiast prawa ani obowiązku kierować się kwalifikacją pojazdu dokonaną w świetle przepisów o ruchu drogowym przez polskie organy państwowe, czy też organy innych państw członkowskich. W związku z powyższym, w ocenie organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Celnego w B. trafnie zakwalifikował przedmiotowy samochód do kodu CN 8703, gdyż z całokształtu materiału dowodowego wynika bezspornie, iż ww. pojazd samochodowy głównie przeznaczony jest do przewozu osób. W skardze do Sądu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie: - art. 121 § 1, art. 120, art. 122, w związku z art. 191 O.p., poprzez pominięcie przez organ istotnych okoliczności ustalonych w toku postępowania dowodowego, a także w wyniku pominięcia całkowicie określonych dowodów lub też wypaczenie - niepełne uwzględnienie niektórych dowodów, - art. 194 § 1, § 2, § 3 O.p., polegające na odmowie uwzględnienia treści dokumentów urzędowych w postaci zagranicznego dowodu rejestracyjnego i przeprowadzonych badań technicznych, - art. 122 i art. 187 § 1 O.p. przez zaniechanie podjęcia czynności zmierzających do wyjaśnienia, jaki był stan pojazdu w momencie powstania obowiązku podatkowego. W uzasadnieniu strona podniosła, że dla prawidłowego określenia powstania (bądź nie) obowiązku podatkowego niezbędne było dokładne wyjaśnienie, w jakim stanie znajdował się przedmiotowy pojazd w dniu powstania obowiązku podatkowego. Zauważyła, że jak wynikało z zagranicznego dowodu rejestracyjnego oraz przeprowadzonych badań technicznych samochód był samochodem ciężarowym. Podniosła, że z przeprowadzonych oględzin samochodu wysnuć należy wniosek, iż aktualny stan pojazdu różni się w sposób znaczący od jego stanu w momencie powstania obowiązku podatkowego. W tej sytuacji, w ocenie skarżącego, organ powinien podjąć wszelkie niezbędne działania w celu ustalenia prawidłowego stanu faktycznego, tj. ustalenia, jaki był charakter pojazdu w momencie powstania obowiązku podatkowego. W tym zakresie niezbędne było przesłuchanie w charakterze świadka diagnosty, który dokonywał badań technicznych samochodu. Zdaniem strony, organ nie obalił prawdziwości informacji wynikających z dokumentów urzędowych. W konsekwencji należało uznać, że wydanie decyzji, po przeprowadzeniu postępowania, w sposób wadliwy i w oparciu o nie wyjaśniony w pełni stan faktyczny, spowodowało przedstawienie w uzasadnieniu decyzji wadliwego stanu faktycznego sprawy, co następnie skutkowało błędną wykładnią powołanych przepisów prawa materialnego. Strona stwierdziła, że przy klasyfikowaniu pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN najpierw ustalane jest zasadnicze przeznaczenie tego pojazdu, a następnie możliwe jest posłużenie się dodatkowym warunkiem określonym w notach wyjaśniających do kodu 8703, z wykorzystaniem innych dokumentów określających dane techniczne pojazdu. Na poparcie swojego stanowiska powołała się na wyrok z dnia 28 kwietnia 2008 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 271/08. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej p.p.s.a., wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja nie narusza prawa. Istota sporu powstałego między skarżącym a organami celnymi dotyczy tego, czy samochód marki V. [...] nr nadwozia [...] o pojemności skokowej silnika 2401 cm3 i roku produkcji 2004, którego wewnątrzwspólnotowego nabycia strona dokonała na terytorium Niemiec, w dniu [...]., jest samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób (klasyfikowanym do kodu CN 8703), czy też samochodem przeznaczonym do przewozu towarów (klasyfikowanym do kodu CN 8704), a więc, czy stanowi wyrób akcyzowy opodatkowany podatkiem akcyzowym, czy też nie. Organy prawidłowo przyjęły, że rozstrzygnięcie rozpatrywanej sprawy winno nastąpić w oparciu o przepisy ustawy z 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym. Zgodnie bowiem z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2011r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (1 marca 2009r.) i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. W myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym opodatkowaniu akcyzą podlega m.in. wewnątrzwspólnotowe nabycie i dostawa wyrobów akcyzowych (pkt 5). Pojęcie wyrobów akcyzowych zostało natomiast zdefiniowane w art. 2 pkt 1 ww. ustawy, który rozumie przez nie wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy. Stosownie zaś do art. 3 ust. 2 u.p.a. do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Z kolei, art. 80 ust. 1 u.p.a stanowi, że akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów są m. in. podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 80 ust. 2 pkt 2 u.p.a.). Użytego w ustawie o podatku akcyzowym pojęcia "samochód osobowy" ustawodawca nie definiuje, jednak można je zrekonstruować na podstawie samej ustawy, jak również aktów prawnych, do których odsyła. W pozycji 59 załącznika nr 1 do u.p.a. jako towary akcyzowe wymieniono grupę wyrobów nazwaną "samochody osobowe" klasyfikowane w kodzie CN 8703, z uszczegółowieniem, że chodzi tu o pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Nomenklaturę Scaloną określają przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Odwołując się do ww. rozporządzenia Rady (EWG), które jest corocznie nowelizowane, należy zauważyć, że w załączniku I, w sekcji XVII, w dziale 87 przy kodzie CN 8703 zawarty jest następujący opis: "pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Pozycja 59 załącznika nr 1 do u.p.a. zawiera zatem opis identyczny z opisem kodu 8703 Nomenklatury Scalonej. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. W tym względzie należy zauważyć, że zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny; dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów oraz - o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag - zgodnie z dalszymi regułami. Kolejne reguły mogą być zatem brane pod uwagę tylko wtedy, gdy taryfikacja nie jest możliwa w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji i działów. Należy też zauważyć, że wyjaśnienia do Taryfy celnej, zawarte w Obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. Nr 86, po. 880), do kodu 8703 podają, że decydujące znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów do tego kodu mają cechy pojazdu, które wskazują, że są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów oraz podają szereg cech świadczących o charakterze pojazdu. Zgodnie z wyjaśnieniami, o tym, że pojazd klasyfikuje się do pozycji 8703, świadczą następujące cechy: a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c) obecność przesuwanych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d) brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Jednocześnie w wyjaśnieniach wskazuje się, że w pozycji 8703 określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. wyrok WSA z dnia 10 czerwca 2010r., I SA/Gd 266/10, wyrok NSA z dnia 20 maja 2010r., I GSK 770/09, wyrok WSA z dnia 28 kwietnia 2008r., III SA/Wa 271/08 dostępne na www.orzeczenia.gov.pl) utrwalony jest pogląd, że procedura klasyfikowania pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN winna przebiegać w ten sposób, iż na wstępie powinno być ustalone przez organy podatkowe przeznaczenie danego pojazdu. Do kodu CN 8703 można zakwalifikować jedynie pojazd, który jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Ustalenie, że pojazd nie jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób powoduje, że winien być zaklasyfikowany do kodu 8704, tj. pojazdy samochodowe do transportu towarów. Z przeprowadzonych oględzin pojazdu udokumentowanych protokołem z [...]. oraz fotografiami wynika, że przedmiotowy pojazd jest pojazdem typu kombi, w całości przeszklonym, pięciodrzwiowym, posiadającym tylne drzwi otwierane do góry i czworo bocznych drzwi otwieranych wahadłowo. Posiada 5 miejsc siedzących usytuowanych w dwóch rzędach (dwa przednie fotele oraz kanapa drugiego rzędu) obitych tapicerką skórzaną jednolitego koloru, z zagłówkami i pasami bezpieczeństwa. Przedmiotowy samochód posiada także wyposażenie charakterystyczne dla samochodów osobowych, w postaci m. in. oświetlenia w podsufitce (nad pulpitem i w części bagażowej), poduszek powietrznych, głośników w drzwiach, relingów dachowych, uchwytów dla pasażerów, schowków (we wszystkich drzwiach bocznych oraz w przednich fotelach, z tyłu - dla pasażerów drugiego rzędu), klimatyzacji, automatycznej skrzyni biegów, wykładziny podłogowej z dywanikami. Część bagażowa wyłożona wykładziną, oddzielona od części pasażerskiej kratą, która umiejscowiona jest za drugim rzędem siedzeń. Z zeznań złożonych w dniu .[...]. przez obecnego właściciela samochodu wynika, że w pojeździe nie dokonywano żadnych zmian konstrukcyjnych. Pojazd został zakupiony jako osobowy, z pięcioma miejscami siedzącymi. Świadek dodał jeszcze, że gdyby pojazd ten był ciężarowy, to nie dokonałby jego zakupu. Pierwsza właścicielka pojazdu w kraju wyjaśniła natomiast, że nie pamięta, jakie ten pojazd miał wyposażenie, nie wskazała też żadnych zmian przeprowadzanych w pojeździe. Z kolei z wyjaśnień złożonych przez drugą właścicielkę pojazdu w kraju wynika, że samochód kupiła jako powypadkowy, w związku z czym wykonywane były w nim naprawy. Odnośnie zmian konstrukcyjnych wyjaśniła, iż samochodem zajmował się jej znajomy, z którym w chwili obecnej nie ma kontaktu, dlatego też nie jest w stanie wypowiedzieć się w tym temacie. Z dokumentów pozyskanych przez organ podatkowy z Urzędu Miasta w B. wynika, że w trakcie, posiadanie przez nią pojazdu został on przerejestrowany z ciężarowego na osobowy. Druga z właścicielek pojazdu, w dniu [...]., złożyła wniosek do Prezydenta Miasta B. o zarejestrowanie przedmiotowego pojazdu jako samochodu ciężarowego (z pięcioma miejscami siedzącymi), a następnie w dniu [...]. zawiadomieniem o zmianach dokonanych w pojeździe, wniosła o jego przerejestrowanie na samochód osobowy. Do zawiadomienia dołączyła między innymi "Zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu [...] z dnia [...]. wraz załącznikiem oraz "Oświadczenie nr 1/12 o dokonaniu zmian konstrukcyjnych/technicznych pojazdu" z dnia [...] roku. W dokumentach tych wskazano, iż w przedmiotowym pojeździe zdemontowano przegrodę dzielącą część osobową od ładunkowej, w związku z czym zmienił się rodzaj pojazdu z samochodu ciężarowego 5-osobowego, na samochód osobowy, również z 5-ma miejscami siedzącymi. W tym miejscu należy zauważyć, że z kolejnego dowodu poddanego analizie - pisma krajowego przedstawiciela producenta pojazdów marki V. z dnia [...] wynika, że przedmiotowy pojazd został wyprodukowany w wersji osobowej z 5 miejscami siedzącymi, oknami w bocznych panelach i nie posiadał fabrycznie zamontowanej przegrody. Zdaniem Sądu należy zgodzić się z organem podatkowym, że dokonane zmiany w pojeździe (montaż przegrody za drugim rzędem siedzeń) nie były zmianami nieodwracalnymi powodującymi na stałe zmianę jego przeznaczenia. Zmianę przeznaczenia pojazdu można bowiem osiągnąć poprzez zmianę zasadniczych cech pojazdu, np. nadwozia. Dokonane w przedmiotowym pojeździe zmiany, nie zmieniły zasadniczych parametrów pojazdu. O kwalifikacji pojazdu jako osobowego lub ciężarowego decyduje ogół jego cech. Nie jest możliwe dokonanie kwalifikacji na podstawie zmiany kilku elementów jego wyposażenia, w sytuacji, gdy cechy tego pojazdu świadczą o innym jego charakterze. Wskazać należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje m.in. jego producent, ponieważ to właśnie on tworzy konstrukcję pojazdu zgodną z normami bezpieczeństwa i przepisami o ruchu drogowym, która ma odpowiadać określonemu przeznaczeniu pojazdu. Konstrukcyjnego przeznaczenia samochodów nie zmieniają ich użytkownicy dokonujący przeróbek czy adaptacji wnętrza do własnych potrzeb (por. wyrok WSA z Rzeszowa z dnia 20 marca 2012r., I SA/Rz 102/12). W związku z tym zmiany kwalifikacji pojazdu z osobowego na towarowy można dokonać dopiero po uprzedniej zmianie konstrukcji pojazdu, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca. Innymi słowy, dla wymiaru podatku akcyzowego nie jest ważne, że podatnik korzysta z pojazdu osobowego, jak z ciężarowego i nadaje mu w związku z tym cechy właściwe temu pojazdowi. Zajęcie innego stanowiska oznaczałoby, że podatnik mógłby własnymi działaniami, poprzez dokonanie niewielkich zmian w pojeździe wpłynąć na powstanie obowiązku podatkowego (por. wyrok WSA z Rzeszowa z dnia 8 maja 2012r., I SA/Rz 212/12). W konsekwencji, zdaniem Sądu, prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, że sporny samochód posiadał cechy wskazujące na to, iż jego zasadniczym przeznaczeniem jest przewóz osób. Nabyty przez stronę pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy, który w założeniu producenta został przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Cechy pojazdu odpowiadają opisowi cech jakie powinien posiadać pojazd klasyfikowany do kodu 8703 CN. W skardze strona podnosi, że zarówno z zagranicznego dowodu rejestracyjnego jak i zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym wynika, iż samochód był samochodem ciężarowym. W ocenie Sądu jednakże, klasyfikacji pojazdu nie mogą zmienić ani zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu ani dane zawarte w dowodzie rejestracyjnym, w których określono rodzaj pojazdu jako samochód ciężarowy. Badanie techniczne samochodu ma na celu jedynie stwierdzenie, czy pojazd spełnia warunki techniczne przewidziane w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2005r. Nr 108, poz. 908 ze zm.). Dowód rejestracyjny samochodu jest natomiast dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego. Klasyfikacja typu pojazdu wynikająca z powyższych dokumentów uwzględnia definicje samochodu osobowego zamieszczone w przepisach Prawa o ruchu drogowym. Dowód rejestracyjny i zaświadczenie o badaniu technicznym nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia czy pojazd jest wyrobem akcyzowym, bowiem dla potrzeb podatku akcyzowego, podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. przepisy ustawy o podatku akcyzowym, które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych. Zatem organ podatkowy nie jest związany zawartym w tych dokumentach ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN. W konsekwencji Sąd nie dopatrzył się naruszenia wskazanych w skardze przepisów, tj. 121 § 1, art. 120, art. 122, art. 191, art. 187, art. 194 §1, 2 i 3 O.p. Przedstawiona przez organy ocena zgromadzonego w sprawie materiału dokonana została w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Ustalono istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktyczne, a cały zebrany w sprawie materiał dowodowy został poddany wyczerpującej analizie, z której wyciągnięto uzasadnione merytorycznie wnioski, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniach wydanych decyzji. Mając powyższe na uwadze Sąd, na postawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił. L. Tyliński Z. Pietrasik U. Wiśniewska