I SA/Bd 750/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 lutego 2010 r. sprawy ze skargi A. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego 1. oddala skargę 2. zasądza na rzecz pełnomocnika skarżącego adwokata M. J. z Kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu Pismem z dnia 06 maja 2009 r. A.B. złożył wniosek do Wójta Gminy L. o umorzenie zaległego podatku w kwocie 750 zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości 81 zł. Przedmiotowy wniosek uzasadnił faktem przebywania w Zakładzie Karnym oraz stanem zdrowia, niepozwalającym mu na podjęcie jakichkolwiek prac. Z uwagi na brak dowodu potwierdzającego powyższy stan faktyczny, Wójt Gminy L. prowadząc postępowanie podatkowe, pismem z dnia 13 maja 2009 r. wezwał skarżącego do uzupełnienia braków, poprzez przedłożenie orzeczenia lekarskiego o niezdolności do pracy oraz protokołu o stanie majątkowym, zaproponował również, aby wnioskodawca ustanowił pełnomocnika, który działałby w jego imieniu przy czynnościach, w których nie może brać udziału. Został też zawiadomiony o prawie do zapoznania się z dowodami w sprawie. W odpowiedzi na powyższe pismo skarżący złożył wyjaśnienie z dnia 26 maja 2009 r. ,w którym powtórzył prośbę o umorzenie oraz stwierdził, że nie może wypełnić oświadczenia, bowiem nie ma możliwości wglądu w dokumenty, natomiast Zakład Karny nie jest upoważniony do wystawienia orzeczenia lekarskiego o niezdolności do pracy. W decyzji z dnia [...] odmówił wnioskodawcy umorzenia ww. zaległości podatkowej. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ wskazał, iż w zebranym materiale dowodowym znajdującym się w aktach sprawy, brak jest dowodów potwierdzających okoliczności wystąpienia przesłanek uzasadniających ważny interes podatnika oraz ważny interes publiczny, co jest niezbędne do podjęcia decyzji o umorzeniu zaległości podatkowej. W złożonym dowołaniu strona ponownie wskazała na zły stan zdrowia oraz fakt przebywania Zakładzie karnym w związku z czym nie może podjąć pracy. W ocenie strony są to przesłanki ważnego interesu podatnika oraz nawet interesu publicznego. Podniosła ponadto, iż wspomagała Gminę i będzie to robiła po opuszczeniu zakładu karnego Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. utrzymało w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. Uzasadniając swoją decyzję organ odwoławczy wskazując, iż decyzja Wójta Gminy L. została wydana na podstawie art. 67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), wyjaśnił, że decyzje w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej, odsetek za zwłokę mają charakter indywidualnych decyzji uznaniowych co skutkuje tym, że nawet, gdy w sprawie zachodzą przesłanki umorzenia zaległości podatkowych przewidziane przepisami prawa (ważny interes podatnika lub interes publiczny), to organ podatkowy może, lecz nie jest zobowiązany do wydania rozstrzygnięcia uwzględniającego wniosek podatnika w tym przedmiocie. Jednocześnie zastosowanie instytucji umorzenia zaległości podatkowej, z wyjątkami wskazanymi w art. 67d § 1 Ordynacji, może nastąpić wyłącznie na wniosek. Podatnik jest więc zobowiązany do wskazania dowodów, które uzasadniałyby uzyskanie tego rodzaju ulgi. W dalszej części organ odwoławczy powołując się na wyrok NSA z dnia 22 października 1999r. III SA 7580/98 (LexPolonica nr 347434) podkreślił, iż o stanie majątkowym podatnika najlepszą wiedzę posiada sam zainteresowany i on powinien wykazać, że zachodzi ważny dla niego interes lub interes publiczny uzasadniający złożony wniosek o umorzenie. Organ stwierdził, iż do zastosowania ulgi nie wystarcza zatem samo żądanie umorzenia zaległości. W sprawie muszą wystąpić przesłanki, które zostały określone w art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, które w sprawie stanowiącej przedmiot postępowania odwoławczego nie wystąpiły. Podatnik przebywa w Zakładzie Karnym, a więc nie ponosi żadnych wydatków na swoje utrzymanie. Fakt, że ta okoliczność uniemożliwia mu osobiście zapłatę zaległości, nie oznacza, że musi stanowić podstawę do jej umorzenia, kiedy jest nadal w posiadaniu majątku, chociażby nieruchomości rolnej. W konsekwencji zdaniem SKO w sprawie nie wystąpiły okoliczności właściwe dla przesłanki "ważnego interesu podatnika". Nie dostrzeżono też drugiej przesłanki "ważnego interesu publicznego". W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego umorzenie zaległości podatkowej wnioskodawcy, uwagi na fakt, iż ten przebywa w Zakładzie Karnym na koszt Państwa byłoby wręcz swoistą "nagrodą". Na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego pismem z dnia 28 września 2009r. skarżący złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy skargę zatytułowaną "odwołaniem". W uzasadnieniu skargi strona skarżąca zawarła opis działań podatnika na rzecz miejscowej społeczności w przeszłości i zamierzeń w tym zakresie po opuszczeniu zakładu karnego. Skarżący podniósł, iż dla społeczeństwa oraz Urzędu Gminy zrobił wiele nieodpłatnych czynnościach, użyczając sprzęt, naprawiając drogi, rowy melioracyjne. Wskazał ponadto, iż ma dwoje dzieci w wieku 7 i 2 lat, którym chciałby zapewnić byt po opuszczeniu Zakładu Karnego oraz odbudować gospodarstwo. W Zakładzie Karnym nie jest zatrudniony, nie może więc regulować zobowiązań. W ocenie skarżącego decyzje organów nie tylko nie stanowią pomocy w trudnej sytuacji skarżącego ale ją pogarszają. Strona podniosła, iż gospodarstwo, którego jest właścicielem doskonale funkcjonowało, ale w jeżeli będzie zadłużone nie będzie miała szansy na jego utrzymanie na właściwym poziomie. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie znalazło podstaw do zmiany zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko oraz argumentację zawarte w uzasadnieniu decyzji z dnia [...]. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z przepisem art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Aktami sprawy są akta sądowe, jak i przedstawione sądowi akta administracyjne. Zatem sąd administracyjny rozpoznaje sprawę w zakresie stanu faktycznego, który legł u podstaw wydania zaskarżonej decyzji (postanowienia) i znajduje się w nadesłanych aktach administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2008 r., sygn. akt II OSK 1533/07, LEX nr 488467). Wskazać dalej należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej do Sądu decyzji zauważyć trzeba, iż rozstrzygnięcie sporu w niniejszej sprawie uzależnione jest od udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w ustalonym stanie faktycznym sprawy organy podatkowe zobowiązane były do uwzględnienia wniosku skarżącego o umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Odpowiedź na tak postawione pytanie, należy zdaniem Sądu poprzedzić analizą treści art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym "w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę ( ... )". Z treści tego przepisu wynika, że postępowanie w sprawie udzielenia ulgi jest postępowaniem dwuetapowym, obejmującym w pierwszym etapie przeprowadzenie postępowania dowodowego celem ustalenia, czy w rozpoznawanej sprawie zaistniały ustawowe przesłanki do umorzenia powstałej zaległości, czyli czy w sprawie wystąpił "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Wskazać należy, iż przesłanki te mają charakter rozłączny co oznacza , że wystarczy by jedna z nich wystąpiła by organ podatkowy był zobligowany do podjęcia rozstrzygnięcia mającego postać uznania administracyjnego. Niewystąpienie żadnej z przesłanek skutkuje tym, że organ nie może, nie ma ustawowej możliwości umorzenia powstałej zaległości. W takiej sytuacji , tj. gdy organ ustali, że w sprawie nie występuje żadna z przesłanek wymienionych w przywołanym przepisie zobowiązany jest do podjęcia decyzji w sprawie odmowy uwzględnienia wniosku, gdyż tylko ważny interes podatnika lub interes społeczny przesądzić może o zastosowaniu wobec podatnika ulgi. W drugim zaś etapie, tj. w sytuacji gdy organ stwierdzi zaistnienie którejkolwiek z przesłanek podejmuje decyzję w ramach uznania administracyjnego, co do ewentualnego umorzenia zaległości i odsetek za zwłokę. Rozróżnienie tych etapów jest, w ocenie Sądu, o tyle istotne, że od ustalenia w sprawie istnienia przesłanek lub ich nieistnienia zależy dalszy etap postępowania. Wybór rozstrzygnięcia organu dokonanego w ramach uznania musi zostać jednak odpowiednio uzasadniony. Uznanie administracyjne sprowadza się w tym przypadku do tego, że organ zobligowany jest do ustalenia, czy w danej sprawie mają miejsce przesłanki uzasadniające przyznanie ulgi. Prowadzone postępowanie musi wyjaśnić okoliczności faktyczne po to, aby na tej podstawie stwierdzić istnienie przesłanki "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Użycie przez Ustawodawcę ogólnych zwrotów: "ważny interes podatnika", "interes publiczny" stwarza konieczność dokonania przez organ oceny różnych okoliczności, w tym aktualnej sytuacji składającego wniosek, czasu i sposobu powstania zaległości czy też zachowań dotyczących wywiązywania się przez podatnika wobec zobowiązań budżetu państwa. Granice swobodnego uznania wyznacza zarówno ważny interes podatnika, jak i interes publiczny, co wiąże się z koniecznością odpowiedzi przez organ na pytanie - czy w konkretnym przypadku udzielenie ulgi lub też domaganie się spełnienia obowiązku podatkowego nie będzie sprzeczne z ważnym interesem podatnika lub też z interesem publicznym. Organ zatem zobowiązany jest do wyważenia tych interesów, w taki sposób, żeby podjęta decyzja uwzględniała przesłanki art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej, a przede wszystkim, żeby w sposób nie budzący wątpliwości wskazywała – w konkretnej sprawie – na ich istnienie lub ich brak. Jednocześnie wskazać należy, iż stwierdzenie istnienia tych przesłanek nie wiąże jednak organu podatkowego, tj. nie musi on podjąć decyzji korzystnej dla zobowiązanego. Może, bowiem - w ramach swojego uznania - zadecydować o odmowie przyznania ulgi, nawet wówczas, gdy istnieje np. ważny interes zobowiązanego. W literaturze i orzecznictwie sądowym wskazuje się, że uznanie administracyjne wyraża się nie w swobodzie oceny istnienia przesłanek do przyznania ulgi w danym stanie faktycznym, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w sytuacji ich istnienia. Negatywne rozstrzygnięcie, szczególnie podjęte w ramach uznania administracyjnego, powinno być jednak szczegółowo uzasadnione, zarówno, co do faktów, jak i co do prawa, tak, aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. W przypadku decyzji uznaniowej organ zobowiązany jest w sposób czytelny, umożliwiający kontrolę poszczególnych etapów rozumowania, przedstawić wszystkie przesłanki faktyczne i interpretacyjne wnioskowania. W tym miejscu wskazać należy, iż na prowadzącym postępowanie dowodowe w sprawie organie podatkowym stosownie do przepisów ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), ciąży obowiązek wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 Ordynacji podatkowej). Zgodnie zaś z zasadą wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej zebrane dowody podlegają przy tym swobodnej ocenie tego organu. Zasada ta zakłada, iż organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Ocena dowodów musi być przeprowadzona zgodnie z normami prawa procesowego oraz z zachowaniem określonych reguł tej oceny. Zaś prawa strony w postępowaniu podatkowym gwarantowane są w omawianym zakresie zarówno przez zasady ogólne rozdział I działu 4 Ordynacji podatkowej, jak też przez przepisy dotyczące postępowania dowodowego tej ustawy. Obowiązkiem organu jest przeprowadzenie kompletnego i szczególnie starannego procesu dowodowego. Wyjaśnienia strony podobnie, jak inne dowody podlegają ocenie organu podatkowego i od zakresu ich prawdopodobieństwa oraz korelacji z innymi dowodami w sprawie uzależnione jest przypisanie im waloru wiarygodności. W tym miejscu wypada zaznaczyć, iż Sąd z powodu uregulowań ustawowych nie rozstrzyga spraw podatkowych, a więc nie dokonuje własnej oceny dowodów, a następnie własnych ustaleń faktycznych. Tym samym, argumenty dotyczące oceny zgromadzonych w sprawie dowodów zawarte w skargach nie mogą powodować, iż Sąd dokona własnej oceny dowodów, ale zobowiązują Sąd do oceny, czy przedstawione argumenty mogą prowadzić do zakwestionowania oceny dowodów dokonanej przez organ. Szczególny charakter decyzji w sprawie ulgi, tj. jej uznaniowość oznacza w zasadzie, że Sąd nie ma uprawnień do jej merytorycznej kontroli. Kontrola sądu obejmuje bowiem, wyłącznie badanie prawidłowości postępowania przeprowadzonego przez organy oraz badanie formalnej poprawności decyzji (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 listopada 2005 r., III SA/Wa 1264/05, M. Podat. 2005/12/4). Inaczej mówiąc Sąd ocenia, czy organ prawidłowo ustalił przesłanki do zastosowania ulgi, bądź jej odmowy i czy jego stanowisko mieści się w granicach uznania administracyjnego. Jest to, bowiem zagadnienie natury słusznościowej, które pozostaje poza zakresem kontroli sądowej. Sąd Administracyjny bada jedynie zgodność z prawem, a nie wnika w celowość wydania decyzji i rozstrzygnięcia sprawy w niej zawartego. Z tego też względu kontrola sądowa zmierza wyłącznie do ustalenia, czy na podstawie określonych przepisów prawnych dopuszczalne było wydanie decyzji uznaniowej, czy organ przy jej wydaniu nie przekroczył granic uznania administracyjnego i czy uzasadnił rozstrzygnięcie sprawy dostatecznie zindywidualizowanymi przesłankami (por. B. Adamiak, J. Borkowski Kodeks postępowania administracyjnego, Warszawa 2006, s. 505). Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności rozpatrywanej sprawy Sąd stwierdza, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący. Zgodnie z unormowaniami art. 122 Ordynacji podatkowej podjęły wszelkie niezbędne działania celem ustalenia stanu faktycznego, oparły wydane rozstrzygnięcie na zebranym materiale dowodowym nie naruszając przy tym przepisów zarówno prawa materialnego, jak i przepisów procesowych. Podkreślić należy, iż organ I instancji w sposób prawidłowy przedstawił argumenty przemawiające za odmową umorzenia zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę. Dokładnie wyjaśniono okoliczności faktyczne (art. 122 Ordynacji podatkowej), a po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 187 Ordynacji podatkowej) dokonano prawidłowej oceny, mieszczącej się w ramach swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej). Po przeprowadzeniu postępowania w niniejszej sprawie organ nie dopatrzył się zaistnienia przesłanek warunkujących ulgę. Jak wskazano wyżej zgodnie z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, który ma zastosowanie w niniejszej sprawie, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, na wniosek podatnika, organ podatkowy miał możliwość umorzenia zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę. Wymienione w powołanym przepisie ulgi stosowane są wyjątkowo, bowiem stanowią odstępstwo od zasady akceptowanej zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie sądowym, że zobowiązania podatkowe określone ustawami mają charakter powszechny. W literaturze i orzecznictwie podkreśla się, że pojęcie "ważny interes podatnika" jest pojęciem nieostrym, a jego treść powinna być badana w świetle okoliczności konkretnej sprawy. O jego istnieniu nie decyduje subiektywne przeświadczenie, w konsekwencji oceny należy dokonywać w oparciu o zobiektywizowane kryteria, które są zgodne z powszechnie obowiązującą hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają między innymi życie i zdrowie ludzkie, a także możliwość zarobkowania w celu zdobycia środków na utrzymanie. W doktrynie przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika (S. Babiarz i in.: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 253). Zważywszy na powyższe, podstawą rozstrzygnięcia o umorzeniu zaległości podatkowych lub odsetek w oparciu występowanie przesłanki ważnego interesu podatnika jest ustalenie stanu faktycznego sprawy, w którego skład wchodzi konieczność ustalenia sytuacji majątkowej podatnika. Zdaniem organu podatkowego, ważny interes podatnika sprowadza się do oceny jego sytuacji materialnej. Wskazać należy, że instytucja umorzeń jest instytucją nadzwyczajną, co oznacza, że przesłanki warunkujące jej przyznanie także mają charakter wyjątkowy. Należy tu podkreślić, że ciężar dowodzenia, iż w sprawie zachodzi ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny obciąża tę stronę, która z tego faktu zamierza wywodzić dla siebie korzystne skutki prawne. To oznacza, że to podatnik winien aktywnie uczestniczyć w postępowaniu dowodowym i przedstawiać z własnej inicjatywy takie okoliczności, które przemawiają za wystąpieniem ww. przesłanki. Pogląd ten potwierdza utrwalone orzecznictwo sądów administracyjnych. Wypada w tym miejscu przytoczyć wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 21 stycznia 2009r. sygn. akt I SA/Bk 429/08, w którym stwierdzono, iż na podatniku, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, spoczywa obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej ( LEX nr 487517). W podobnym tonie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 20 marca 2009r. sygn. akr I SA/Ke 417/08, stwierdzając, iż postępowanie w sprawie umorzenia zobowiązań podatkowych jest inicjowane na wniosek podatnika i w jego też interesie leży podanie do wiadomości organów wszystkich okoliczności sprawy przemawiających za zrezygnowaniem przez Skarb Państwa ze swojego dochodu oraz dopilnowanie ich utrwalenia w dokumentach (LEX nr 507131, por. też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 grudnia 2008r. sygn. akt II FSK 1325/07, LEX nr 519893). W kontekście powyższych rozważań wskazać należy, iż organ I instancji, wezwał skarżącego do przedłożenia orzeczenia lekarskiego o niezdolności do pracy oraz protokołu o stanie majątkowym. Skarżący zarówno na etapie postępowania podatkowego prowadzonego przez organ I instancji, jak również w postępowaniu odwoławczym nie przedstawił żadnego dokumentu potwierdzającego zły stan zdrowia, czy trudną sytuację materialną. Nie uzupełniając tego elementu pozbawił się możliwości pełnej oceny sytuacji, w której się znalazł. Jednocześnie wskazać należy, iż ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 02 grudnia 2007r. sygn. akt I SA/Bk 342/07). W przywołanym wyroku wskazano ponadto, iż brak dochodów lub majątku podatnika w dacie rozpoznania wniosku o umorzenie zaległości podatkowych nie jest, sam w sobie, wystarczającą przyczyną uwzględnienia takiego wniosku. Jednocześnie w kontekście podnoszonej przez skarżącego argumentacji mającej przemawiać za przyznaniem wnioskowanej ulgi opierającej się m.in. na fakcie, iż znajduje się w zakładzie karnym podkreślić należy, że umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie podatków nie zaś zwalnianie podatników z tego obowiązku. Udzielenie ulgi podatkowej jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 06 czerwca 2008r. sygn. akt I SA/Wr 1868/07, LEX nr 481300). Pobyt w zakładzie karnym nie jest z pewnością okolicznością na którą wnioskodawca nie miał wpływu , czy też niezależną od sposobu jej postępowania. Z uwagi na powyższe braki organ podatkowy nie mógł ocenić realnych możliwości podatnika do zapłaty zaległości podatkowej bez obawy zagrożenia, np. egzystencji jego rodziny. O zasługach dla gminy, czy na rzecz społeczności lokalnej oraz o sytuacji rodzinnej skarżący wspomniał dopiero na etapie złożenia skargi do sądu, nie popierając tych informacji żadnymi dowodami. Odnosząc się natomiast do pojęcia "interesu publicznego", o którym mowa w art. 67a § 1 Op., powinno ono być oceniane z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. Przy jego ocenie należy też uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy, na tle sytuacji finansowej państwa. Niemożność jednoznacznego zdefiniowania tego pojęcia powoduje, że w każdym indywidualnym przypadku jego znaczenie może uwzględniać różne aspekty wskazanych wyżej wartości (wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 maja 2006r., III SA/Wa 1964/05, niepubl.). Strona skarżąca nie wyartykułowała wprost faktu zaistnienia w sprawie przesłanki "interesu publicznego". Konkludując, w ocenie Sądu argumentacja organu, który odmówił przyznania ulgi skarżącej jest przekonywująca i logiczna, a wybór rozstrzygnięcia nie został dokonany dowolnie, lecz zgodnie z obowiązującymi zasadami prawnymi. Na marginesie wskazać należy, że wniosek o umorzenie zaległości podatnik może składać nawet po uzyskaniu decyzji odmownej (która stała się prawomocna), gdy w międzyczasie zaszły okoliczności uzasadniające umorzenie (III SA 398/99 wyrok NSA w Warszawie z dnia 18 lutego 2000r. Lex nr 40399 z tezą: "Odmowa umorzenia zaległości podatkowych (art. 31 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, czy art. 67 Ordynacji podatkowej) nie stwarza stanu res iudicata i na podstawie powołanych przepisów można żądać umorzenia zaległości podatkowej tak długo, jak długo zaległość ta istnieje". W kontekście powyższych rozważań wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie argumentacja skarżącego dotycząca jego sytuacji majątkowej oraz stanu zdrowia, niewystarczająco udokumentowana przez stronę w złożonym wniosku i wyjaśnieniach, która ze zrozumiałych względów nie była poddana ocenie organów w momencie wydawania decyzji i w konsekwencji nie mogła podlegać kognicji Sądu w tym zakresie, może odpowiednio udokumentowana mieć wpływ na rozstrzygnięcie organu w momencie ewentualnego zainicjowania przez stronę ponownego postępowania w sprawie przyznania ulgi. W podobny sposób należy się odnieść do szczegółowo przedstawionych dopiero w skardze argumentów dotyczących działań skarżącego na rzecz społeczności gminy, które mogłyby przemawiać za zaistnieniem w sprawie przesłanki interesu podatnika czy też interesu publicznego. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), oddalił skargę.