I SA/Bd 781/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2018r. sprawy ze skargi A. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania zażaleniowego oddala skargę Decyzją z dnia [...] lutego 2018r. Naczelnik Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w B. orzekł o odpowiedzialności A. M. (skarżącego) jako byłego prezesa zarządu M. spółki z o.o. (poprzednia nazwa "I. " spółka z o.o.) solidarnie z ww. spółką, za zaległości tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: od października do grudnia 2012r., od stycznia do czerwca 2013r., oraz z tytułu zobowiązania podatkowego, o którym mowa wart. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (dalej: "u.p.t.u."), za miesiące: grudzień 2012 r., od stycznia do marca 2013r. oraz czerwiec 2013r., odsetki za zwłokę oraz koszty postępowania egzekucyjnego i umorzył postępowanie w części dotyczącej odpowiedzialności za zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od lipca do września 2012r., oraz z tytułu zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u., za miesiące od stycznia do listopada 2012r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu skarżący zawarł wniosek o zawieszenie postępowania w sprawie do czasu prawomocnego zakończenia postępowań karnych prowadzonych przez Prokuraturę Regionalną we W. oraz Prokuraturę Okręgową we W.. Zdaniem strony w sprawie o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej determinujące znaczenie mają ustalenia dokonane w ramach postępowań prowadzonych aktualnie przez te organy. Postanowieniem z dnia [...] maja 2018r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. odmówił zawieszenia postępowania w sprawie. Po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2018r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej umorzył postępowanie odwoławcze (zażaleniowe). Uzasadniając rozstrzygnięcie w zakresie umorzenia postępowania zainicjowanego złożonym zażaleniem, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że decyzją z dnia [...] czerwca 2018r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] lutego 2018r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako byłego prezesa zarządu M.-B.2 spółki z o. o., wraz ze spółką za jej zaległości podatkowe. Wydanie tej decyzji spowodowało, że postępowanie, o zawieszenie którego wnosił skarżący zakończyło się. W związku z tym postępowanie wszczęte zażaleniem na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] maja 2018r. w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania odwoławczego od decyzji z dnia [...] lutego 2018r. stało się bezprzedmiotowe. Skoro bowiem postępowanie toczące się przed organem drugiej instancji zostało zakończone decyzją z dnia [...] czerwca 2018r., to nie może ono podlegać zawieszeniu. W związku z powyższym, w sprawie zaszły uzasadnione przesłanki umorzenia postępowania odwoławczego w trybie art. 233 § 1 pkt 3 O.p. (dalej: "O.p."). W złożonej do tut. Sądu skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia ze względu na jego wydanie z rażącym naruszeniem przepisów prawa i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając naruszenie: - art. 120, art. 121 § 1 i art. 233 § 1 pkt O.p., poprzez niewskazanie podstawy prawnej przyczyny umorzenia postępowania, a tylko przepisu wskazującego na rodzaj rozstrzygnięcia organu odwoławczego, - art. 120, art. 121 i art. 201 § 1 pkt 2 O.p., poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia, mimo że rozstrzygnięcie postępowania głównego, którego dotyczy wniosek o zawieszenie zależy od wyników wskazywanych przez skarżącego postępowań karnych, - art. 102, art. 121, art. 180 i nast. O.p., poprzez wydanie rozstrzygnięcia nie w oparciu o stan faktyczny ustalony przez organy, ale przez nie wykreowany, - art. 120, art. 121, art. 217 § 1 pkt 4 i § 2 O.p., poprzez niewskazanie podstawy prawnej umorzenia postępowania i niewskazanie rzeczywistych przyczyn faktycznych i prawnych wydania tego rozstrzygnięcia, - art. 120, art. 121 i art. 139 § 1 i § 3 O.p., poprzez nieuzasadnione przedłużanie postępowania. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że organ mając pełną wiedzę na temat złożonego środka odwoławczego w przedmiocie odmowy zawieszenia, wydał rozstrzygniecie w sprawie głównej, po czym uznał sprawę o zawieszenie za bezprzedmiotową. Jednocześnie podniósł, iż nieznane są przyczyny wydania rozstrzygnięcia niemerytorycznego po upływie dwóch miesięcy. Strona nie zgodziła się również ze stwierdzeniem organu, że podstawa umorzenia postępowania "zaistniała" w toku postępowania, przed wydaniem rozstrzygnięcia w sprawie. Skarżący twierdzi, iż gdyby wydanie rozstrzygnięcia w postępowaniu głównym w okolicznościach niniejszej sprawy można uznać za podstawę umorzenia postępowania w przedmiocie wniosku o zawieszenie, to okoliczność ta nie "zaistniała", ale została wygenerowana przez organ, który stwierdził bezprzedmiotowość postępowania w sprawie. Zdaniem strony powyższe świadczy, iż rzeczywistą podstawą umorzenia postępowania jest okoliczność związana z procedurą składania skargi od decyzji w postępowaniu głównym. W konsekwencji, w ocenie skarżącego, organ naruszył obowiązki w zakresie konstruowania aktu indywidualnego, jakim jest postanowienie, bowiem nie tylko opierał się na okolicznościach, do których sam doprowadził, ale również celowo nie wskazał rzeczywistych podstaw umorzenia postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżone postanowienie powinno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ono prawa. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] lutego 2018 r. orzekł o odpowiedzialności A. M. jako byłego prezesa zarządu spółki z o.o. M.-B.2, solidarnie z ww. spółką, za zaległości tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od października do grudnia 2012 r. i od stycznia do czerwca 2013 r. oraz w zakresie kwoty podatku podlegającego wpłacie na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług za miesiące grudzień 2012 r., od stycznia do marca 2013 r. oraz czerwiec 2013 r. Od decyzji tej skarżący złożył odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania w celu przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie koniecznym do wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy. Jednocześnie w odwołaniu tym został zawarty wniosek o zawieszenie postępowania w sprawie, na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p., do czasu prawomocnego zakończenia postępowań karnych prowadzonych przez Prokuraturę Regionalną we W. oraz Prokuraturę Okręgową we W.. Postanowieniem z dnia [...] maja 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej odmówił zawieszenia postępowania odwoławczego. Jednocześnie decyzją z dnia [...] czerwca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy wskazaną decyzję Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] lutego 2018 r. W rezultacie, po rozpatrzeniu wniesionego zażalenia, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2018 r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 O.p., umorzył postępowanie w przedmiocie zawieszenia postępowania odwoławczego. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest kwestia zasadności umorzenia przez organ postępowania zażaleniowego. Wskazać należy, że art. 233 § 1 pkt 3 O.p. stanowi, że organ odwoławczy wydaje decyzję, w której umarza postępowanie odwoławcze. Na mocy art. 239 O.p. przepis ten ma odpowiednie zastosowanie do zażaleń. Takie rozstrzygnięcie powinno być podjęte w każdym przypadku, gdy postępowanie z jakichkolwiek przyczyn stało się bezprzedmiotowe. Zastosowanie ma tu art. 208 § 1 O.p. (B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2010, Wrocław 2010, s. 948). W wyroku z dnia 24 kwietnia 2003 r., III SA 2225/01 NSA w Warszawie wyjaśnił, że przesłanka bezprzedmiotowości występuje, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego. Bezprzedmiotowość postępowania oznacza, że nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Jest to orzeczenie formalne, kończące postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego to brak przedmiotu postępowania. Tym przedmiotem jest zaś konkretna sprawa, w której organ administracji państwowej jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygnąć na podstawie przepisów prawa (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 4 listopada 2009 r., I SA/Lu 451/09). W rozpatrywanej sprawie taka bezprzedmiotowość postępowania zaistniała, z uwagi na zakończenie postępowania odwoławczego decyzją ostateczną z dnia [...] czerwca 2018 r. W sytuacji gdy postępowanie odwoławcze zostało ostatecznie zakończone, bezprzedmiotowym stało się rozpatrywanie zażalenia w przedmiocie zawieszenia tegoż postępowania. Zakończonego już ostatecznie postępowania nie można bowiem ani zawiesić, jak również odmówić jego zawieszenia, skoro ono już się nie toczy. Reasumując, w sytuacji gdy nie ma już przedmiotu zawieszenia, jakim jest toczące się postępowanie odwoławcze zakończone decyzją ostateczną, bezprzedmiotowym - po myśli art. 208 § 1 O.p. - stało się rozstrzyganie zażalenia na odmowę zawieszenia tegoż postępowania. Tym samym organ odwoławczy winien był, na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 239 O.p., umorzyć postępowanie zażaleniowe (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 11 maja 2017 r., III SA/Gd 165/17; wyrok NSA z dnia 3 lipca 2012 r., I FSK 1410/11) i to uczynił. Nie zasługuje też na uwzględnienie zarzut, że organ wydał zaskarżone postanowienie po upływie 2 miesięcy. Należy zauważyć, że w myśl art. 139 § 3 O.p., załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy. Zażalenie strony na postanowienie organu pierwszej instancji wpłynęło do Izby Administracji Skarbowej w dniu [...] czerwca 2018 r., zaś postanowienie zostało wydane w dniu [...] sierpnia 2018 r. Zatem termin wynikający z powyższego przepisu nie został przekroczony. Bezzasadny jest także zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 O.p., gdyż w sytuacji stwierdzenia bezprzedmiotowości niniejszego postępowania, organ nie mógł odnieść się do kwestii zawieszenia postępowania. Nie można zgodzić się również z twierdzeniem, że organ nie wskazał podstawy prawnej umorzenia postępowania. Organ odwołał się do art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 239 O.p. i wskazał, że przyczyną bezprzedmiotowości postępowania było wydanie decyzji ostatecznej z dnia [...] czerwca 2018 r. Sąd nie podziela stanowiska strony, że organ "wkreował" podstawę umorzenia postępowania zażaleniowego i że rzeczywista podstawą umorzenia są okoliczności związane ze składaniem skargi od decyzji wydanej w postępowaniu głównym. Ponadto, wbrew zarzutom zawartym w skardze zaskarżone postanowienie zawiera wszystkie elementy wskazane w art. 217 O.p., w szczególności powołano w postanowieniu przepisy stanowiące podstawę prawną rozstrzygnięcia, jak i przytoczono wszystkie istotne okoliczności faktyczne zaistniałe w sprawie. Mając na uwadze, że organ nie naruszył wskazanych w skardze przepisów prawa, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę. L. Kleczkowski J. Szulc M. Łent