I SA/Bd 903/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi M. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2005-2008. oddala skargę I SA/Bd 903/10 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2010r. Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymał w mocy decyzję Wójta Gminy [...] z dnia [...] 2010r. Nr [...] odmawiającą M. D. umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2005 - 2008 w kwocie [...] zł W uzasadnieniu organ wskazał, że podatnik wystąpił z wnioskiem o umorzenie zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za wyżej wskazany okres powołując się na trudną sytuację finansową spowodowaną prowadzeniem nierentownej działalności gospodarczej, kradzieżami mienia oraz przewlekłą chorobą. 1. Wójt Gminy [...] po przeprowadzeniu postępowania uznał, że przedstawione argumenty oraz zebrane dowody nie stanowią, podstawy do pozytywnego załatwienia wniosku i decyzją z dnia [...] 2010r. odmówił umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej. 2. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik podniósł, iż do jego trudnej sytuacji finansowej przyczynili się nieuczciwi kontrahenci, kradzieże oraz zniszczenia mienia. Wskazał również, że w dniu [...] 2009r. uległ wypadkowi i od tego czasu uczęszcza na rehabilitację i zażywa leki. Skarżący neguje również fakt, że posada nieruchomości o znacznej wartości, wskazując, że są bardzo zniszczone i zdewastowane przez złodziei, ponadto obciążone hipoteką przymusową. Nadto wskazał, że mieszka z żona i synem (uczeń w szkole średniej) u córki, która nie utrzymuje go pod względem finansowym, bowiem sama ma znaczne obciążenia finansowe. Skarżący podkreślił, iż wbrew stanowisku organu pierwszej instancji nie darował córce gospodarstwa tylko sprzedał. Na zakup tej nieruchomości córka zaciągnęła kredyt w kwocie [...] zł. Z tych pieniędzy skarżący spłacał kredyty i zobowiązania. 3. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji instancji. W uzasadnieniu organ przedstawił sytuację rodzinną i finansową podatnika podając, iż obecnie mieszka wraz z żoną w domu będącym własnością córki, która ponosi wszelkie wydatki związane z utrzymaniem gospodarstwa domowego. Skarżący posiada nieruchomość o powierzchni 1,03 ha położoną w W. oraz nieruchomość położoną w miejscowości S. (zabudowaną budynkiem magazynowym, magazynowo-biurowym, boksy garażowe, stacja paliw). Ustalono, że podatnik zamieszkuje wraz z żoną i synem (uczniem szkoły średniej) u córki, która ponosi wydatki związane z noclegiem oraz wyżywieniem. Jako źródło swoich dochodów wskazał zasiłki chorobowe (zarówno własne jaki i małżonki), których wysokość potrafił udokumentować na kwotę [...] zł. organ wskazał również, że z przedłożonej dokumentacji medycznej wynika, iż skarżący cierpi na różnorakie dolegliwości zdrowotne, co wiązało się ze skierowaniami na zabiegi fizjoterapeutyczne, a także pobytami w szpitalach. Organ wskazał, że podatnik nie podjął trudu spłaty choćby niewielkiej kwoty zaległości podatkowej, tym bardziej, że jest właścicielem nieruchomości o których mowa powyżej, a ponadto dochód choć niewielki nie jest obciążony kosztami wyżywienia i noclegu. Organ przyznał rację skarżącemu, że choć nieruchomości będące własnością skarżącego oraz pozostające w użytkowaniu wieczystym są obciążone wpisami hipotecznymi co niewątpliwie wpływa na wartość nieruchomości, to nie powoduje jednak iż nie jest możliwym podjęcie trudu ich sprzedaży, a z uzyskanych środków choć części przeznaczenie na spłatę zadłużenia podatkowego. Kolegium podniosło, że z odwołania wynika również, iż skarżący sprzedając córce gospodarstwo domowe uzyskał znaczne środki pieniężne (kupująca zaciągnęła kredyt na kwotę [...] zł). Kwota ze sprzedaży gospodarstwa rolnego była przeznaczana na regulowanie zobowiązań podatnika. W ocenie organu skoro podatnik miał możliwość dysponowania takimi środkami pieniężnymi, decydując o przeznaczeniu ich na spłatę własnych kredytów i zobowiązali, mógł część środków przeznaczyć na spłatę zaległości podatkowych. Zdaniem Kolegium fakt zatrudniania osób z powiatu [...], choć naturalnie ma pozytywny wydźwięk społeczny, to jednak nie może być przesłanką bezwzględnie nakazującą udzielenie rzeczonej ulgi. Przeniesienie na wspólnotę samorządową, jaką jest gmina, skutków niepowodzeń czy trudności gospodarczych jednego z jej członków, nie może w ocenie tut. Kolegium być uznane za dopuszczalne, mając na względzie zasadę sprawiedliwości społecznej i zasadę zaufania do organów podatkowych. Reasumując po przeanalizowaniu materiału dowodowego w niniejszej sprawie Kolegium uznało, że nie została spełniona przesłanka z art. 67a § 1 pkt 3 Op. 4. Na decyzję organu odwoławczego strona złożyła skargę. W uzasadnieniu wskazała na zły stan zdrowia, a także trudną sytuację finansową. Podkreśliła, że nieracjonalnym jest twierdzenie organu, że mając [...] zł zasiłku jest w stanie spłacać zadłużenie. Całość kwoty przeznaczana jest na leki, zakup żywności, środków czystości oraz wyjazdy rehabilitacyjny i lekarza. Skarżący podkreślił, że całość uzyskanej kwoty z tytułu sprzedaży gospodarstwa zabrał bank. Wyjaśnił również, że chciał ubezpieczyć nieruchomość, jednakże firmy ubezpieczeniowe stawiały takie wymagania dotyczącego monitoringu oraz alarmu, że stanowiłoby to zbyt duże obciążenie finansowe. Strona podniosła, że pomimo, iż już nie prowadzi działalności gospodarczej nadal mają miejsce kradzieże mienia. W ocenie podatnika fakt zatrudniania osób z powiatu [...] powoduje, że została spełniona przesłanka ważnego interesu publicznego. 5. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm. – dalej zwana p.p.s.a.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga nie została uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu, o jakim mowa w art. 145 cyt. ustawy, oceniona według kryterium zgodności z prawem, jak wymaga tego przepis art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269). W tak określonym zakresie kognicji, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] 2010r., odmawiająca skarżącemu umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2005-2008 w kwocie [...]zł. 6. Podstawę rozstrzygnięcia wniosku skarżącego o umorzenie zaległości podatkowych stanowi art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 ze zm. – dalej zwana Op.). W myśl tego przepisu organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Wydawane w takich sprawach decyzje mają charakter uznaniowy, co oznacza, że organ może, ale nie musi umorzyć zaległości podatkowej lub odsetki za zwłokę. Przy podejmowaniu decyzji organ podatkowy winien rozważyć kryteria umorzenia w kontekście okoliczności i argumentów konkretnej sprawy, kierując się przesłankami wskazanymi w art. 67a § 1 Op., a mianowicie "ważnym interesem podatnika" lub "interesem publicznym". Podkreślić jednak należy, że nawet ustalenie przez organ podatkowy występowania przyczyn uzasadniających udzielenie ulgi, nie zobowiązuje do wydania decyzji zgodnej z żądaniem strony, gdyż przyjęta konstrukcja przepisu art. 67a § 1 Op. pozostawia do uznania organu podatkowego zastosowanie ulgi i ocenę czy w danej sprawie istnieją lub nie istnieją szczególne okoliczności uzasadniające stosowanie ulgi. Nie oznacza to jednak dowolności rozstrzygnięć, gdyż jak już wspomniano wydanie decyzji w takich sprawach musi być poprzedzone wyjaśnieniem okoliczności sprawy, analizą zebranego materiału w kontekście przesłanek umorzenia i odzwierciedleniem tych procesów w wydanej decyzji. 6.1. Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia "ważny interes podatnika" i "interes społeczny". W orzecznictwie podatkowym przyjęto, że ważny interes podatnika wymaga ustalenia jego sytuacji majątkowej, skutków ekonomicznych realizacji ciążących na nim zobowiązań, w tym skutków mających wpływ na utrzymanie rodziny oraz jego możliwości zarobkowych. Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność aparatu państwowego, realizację zobowiązań podatkowych (wyrok NSA z 21 marca 2001 r. sygn. akt I SA/Ka 577/00, LEX 47500, wyrok NSA z 12 lutego 2003r., sygn. akt III SA 1838/01, oraz wyrok NSA z 26 września 2001r. sygn. akt III SA 659/01). Rozstrzygając zatem poszczególne sprawy organy winny rozważyć zarówno interes podatnika jak i interes publiczny, co oznacza, że nawet przy zaistnieniu "ważnego interesu podatnika", nie mogą nie brać pod uwagę interesu publicznego i ewentualnego wpływu jaki będzie miała taka decyzja dla dobra wspólnego (publicznego). Zasadą w prawie polskim jest powszechność opodatkowania, natomiast zastosowanie ulgi stanowi wyjątek, stąd, jak już wielokrotnie wskazywano w orzecznictwie, okoliczności i zdarzenia, które mają wpływ na zastosowanie ulgi, powinny być nadzwyczajne. Sąd dokonując kontroli legalności decyzji wydanej w trybie art. 67a § 1 Op., bada czy w procesie dochodzenia do rozstrzygnięcia organy podatkowe uwzględniły i rozważyły całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Sąd w ramach sprawowanej kontroli winien również rozważyć, czy organy w ramach uznania administracyjnego nie naruszyły zasady swobodnej oceny dowodów. Przeprowadzona w niniejszej sprawie kontrola legalności zaskarżonej decyzji, wbrew zarzutom skargi nie wykazała naruszenia art. 67a § 1 pkt 3 Op., a postępowanie w obu instancjach przeprowadzono z zachowaniem zasad wynikających z art.121,122, 180 i 187 Op. W aktach sprawy znajdują się dokumenty świadczące o wszechstronnym zbadaniu sytuacji podatnika, a organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zbadały sytuację materialną i rodzinną strony oraz oceniły zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego zebrany w sprawie materiał dowodowy i racje strony. Ustalono, iż obecnie skarżący mieszka wraz z żoną w domu będącym własnością córki, która ponosi wszelkie wydatki związane z utrzymaniem gospodarstwa domowego. Skarżący posiada nieruchomość o powierzchni 1,03 ha położoną w [...] oraz nieruchomość położoną w miejscowości [...] (zabudowaną budynkiem magazynowym, magazynowo-biurowym, boksy garażowe, stacja paliw). Ustalono, że podatnik zamieszkuje wraz z żoną i synem (uczniem szkoły średniej) u córki, która ponosi wydatki związane z noclegiem oraz wyżywieniem. Jako źródło swoich dochodów wskazał zasiłki chorobowe (zarówno własne jaki i małżonki), których wysokość potrafił udokumentować na kwotę [...] zł. organ wskazał również, że z przedłożonej dokumentacji medycznej wynika, iż skarżący cierpi na różnorakie dolegliwości zdrowotne, co wiązało się ze skierowaniami na zabiegi fizjoterapeutyczne, a także pobytami w szpitalach. Organy umożliwiły stronie czynny udział w prowadzonym postępowaniu i kierując się zasadą prawdy obiektywnej wydały rozstrzygnięcia w oparciu zgromadzony materiał dowodowy, który w sposób wyczerpujący został przez organy oceniony. Świadczy o tym zarówno treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jak i dokonana ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w kontekście przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi. Dokonana przez organy ocena opiera się na przyjętej w orzecznictwie wykładni przepisów i nie można jej zarzucić dowolności. W konsekwencji tak przeprowadzonego postępowania w niniejszej sprawie organ nie dopatrzył się zaistnienia przesłanek warunkujących ulgę. Podkreślić jednocześnie należy, iż umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją nadzwyczajną, stanowiącą wyjątek od zasady powszechności i równości opodatkowania, co oznacza, że nie wolno czynić z niej środka prowadzącego generalnie do zwolnienia z zapłaty podatku (por. wyrok NSA z dnia 15 maja 1991r. SA/Gd 295/91, wyrok NSA z dnia 20 marca 2002r., I SA/Gd 1563/99, LEX 76080). Stanowi ono pewną formę rezygnacji organów podatkowych z przysługujących budżetowi należności podatkowych. Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 24 maja 2000r. (sygn. akt III SA 1087/99, LEX 45381), w którym stwierdzono, że nawet w sytuacji, gdy podatnik wykaże, że ma ważny interes w uzyskaniu tego rodzaju ulg podatkowych, to organy podatkowe przy podejmowaniu decyzji muszą również brać pod uwagę interes ogólnospołeczny, w którym leży zapewnienie dopływu należności podatkowych do budżetu. Zatem stosując instytucję umorzenia zaległości podatkowej organ podatkowy winien mieć na względzie jej nadzwyczajny charakter polegający na odstępstwie od generalnej zasady powszechności opodatkowania i dlatego okoliczności uzasadniające umorzenie muszą posiadać tę samą cechę. Wobec powszechnej zasady terminowego i pełnego wywiązywania się z ciążących na podatniku zobowiązań podatkowych, podjęcie przez organ podatkowy pozytywnej dla strony decyzji może nastąpić tylko incydentalnie, w przypadkach, gdy sytuacja, w której znajduje się podatnik spowodowana została działaniem czynników, na które nie miał on wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania lub, gdy zapłata zaległości podatkowej i należnych odsetek za zwłokę mogłaby spowodować zagrożenie jego egzystencji. W orzecznictwie ukształtowała się linia orzecznicza wskazująca, że skoro umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją nadzwyczajną, to tym samym wypadki społeczne i gospodarcze muszą posiadać tę sama cechę (por. wyrok NSA z 3 lutego 2000r. sygn. akt I SA/Kr 983/98, wyrok WSA z dnia 16 lipca 2008r., sygn. akt I SA/Ol 108/08, wyrok WSA z dnia 16 maja 2008r. sygn. akt I SA/Łd 10/08). W kontekście powyższych wywodów za nieuzasadnione należy uznać zarzuty skargi, że organy podatkowe nienależycie rozważyły wystąpienie przesłanek warunkujących przyznanie ulgi podatkowej. Podkreślić przy tym należy, że o swobodzie uznania na gruncie art. 67 a Op. można mówić dopiero, gdy organ podatkowy w realiach danej sprawy uzna wystąpienie przypadków mieszczących się w hipotezie normy, tzn. stwierdzi, iż wystąpiła przesłanka "ważnego interesu podatnika" czy "interesu publicznego" Jeżeli jednak organ nie stwierdzi, że w rozpatrywanej sprawie zaistniały przesłanki wymienione we wskazanym przepisie, wówczas w ogóle nie będziemy mieli do czynienia z zastosowaniem przez organ uznania administracyjnego. Oznacza to, że w takim przypadku organ nie będzie dysponował wyborem, tylko decyzja będzie miała charakter związany. Wymienione przesłanki mają charakter równoważny, co oznacza, że w przypadku zaistnienia chociażby jednej z nich, organ ma prawo do udzielenia ulgi. Wymienione w art. 67 a § 1 O.p. "interes publiczny" i "ważny interes podatnika" nie są wobec siebie konkurencyjne, co jednocześnie oznacza, iż żadna z tych przesłanek nie jest ważniejsza. Zauważyć jednakże należy, iż rozpatrując wniosek skarżącej organy nie podzieliły argumentów dotyczących nadzwyczajnego charakteru trudnej sytuacji życiowej wnioskodawcy, a tym samym nie uznały, iż okoliczności podnoszone przez skarżącego wyczerpują przesłankę ważnego interesu podatnika. Organy podatkowe odwołując się do analizy sytuacji osobistej, finansowej i majątkowej podatnika wskazały, że jest ona wprawdzie trudna, lecz nie można jej przypisać charakteru nadzwyczajnego zdarzenia losowego, niezależnego od jej działania. W ocenie sądu stanowisko takie należy w pełni podzielić. Interes podatnika w rozumieniu art. 67a § 1 Op. winien być ważny w sensie obiektywnym. Nie może być on wyprowadzany tylko z własnego odczucia podatnika i jego subiektywnego przekonania o słuszności wniosku. Nie zawsze subiektywne postrzeganie sprawy przez stronę jest tożsame ze znaczeniem interesu podatnika postrzeganym obiektywnie. Jak już bowiem powyżej zaznaczono, zasadą jest terminowe płacenie podatków i wywiązywanie się przez podatników z ich obowiązków podatkowych. Odstąpienie od tej zasady i przyznanie ulgi, z uwagi na to, że odbywa się kosztem środków należnych budżetowi państwa, następuje incydentalnie, w sytuacjach wystąpienia szczególnych, niezależnych od działań podatnika okoliczności. Natomiast okoliczności, na które powołuje się skarżący, tj. brak środków na spłatę zaległości, nie mogą przesądzać zaistnieniu przesłanki "ważnego interesu podatnika" i nie mogą stanowić wystarczającej przesłanki do udzielenia ulgi, tym bardziej, że skarżący posiada majątek. Co prawda nieruchomości stanowiące własność skarżącego oraz będące w użytkowaniu wieczystym są obciążone przymusowymi hipotekami co bez wątpienia pomniejsza ich faktyczną wartość, to nie mniej jak słusznie wskazał organ, powyższa okoliczność nie powoduje, iż nie jest możliwym podjęcie ich sprzedaży, a uzyskane środki można by przeznaczyć na spłatę części zaległości podatkowej. Za prawidłowe sąd uznaje stanowisko organów, iż trudna sytuacja materialna skarżącego nie przesądza automatycznie o konieczności skorzystania z ulgi wynikającej z treści art. 67a § 1 pkt 3 Op. Przedstawiona przez organ szczegółowa analiza sytuacji materialnej skarżącego, ponoszonych wydatków i posiadanego majątku, oraz podjęta na tym tle ocena nie budzi zastrzeżeń. Dodatkowo należy również wskazać na niekonsekwencję skarżącego, który z jednej strony wskazuje, że córka u której zamieszkuje ponosi wszystkie wydatki związane z wyżywieniem skarżącego a następnie chociażby w skardze podnosi, że z zasiłku chorobowego musi zakupić żywność. Należy tu podkreślić, że ciężar dowodzenia, iż w sprawie zachodzi ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny obciąża tę stronę, która z tego faktu zamierza wywodzić dla siebie korzystne skutki prawne. To oznacza, że to podatnik winien aktywnie uczestniczyć w postępowaniu dowodowym i przedstawiać z własnej inicjatywy takie okoliczności, które przemawiają za wystąpieniem ww. przesłanki. Pogląd ten potwierdza utrwalone orzecznictwo sądów administracyjnych. Wypada w tym miejscu przytoczyć wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 21 stycznia 2009r. sygn. akt I SA/Bk 429/08, w którym stwierdzono, iż na podatniku, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, spoczywa obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej ( LEX nr 487517). W podobnym tonie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 20 marca 2009r. sygn. akr I SA/Ke 417/08, stwierdzając, iż postępowanie w sprawie umorzenia zobowiązań podatkowych jest inicjowane na wniosek podatnika i w jego też interesie leży podanie do wiadomości organów wszystkich okoliczności sprawy przemawiających za zrezygnowaniem przez Skarb Państwa ze swojego dochodu oraz dopilnowanie ich utrwalenia w dokumentach (LEX nr 507131, por. też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 grudnia 2008r. sygn. akt II FSK 1325/07, LEX nr 519893) 6.2. Odnosząc się do podnoszonej przez skarżącego okoliczności, że skoro zatrudniał pracowników spełniona została przesłanka interesu publicznego i na tej podstawie stronie winna być przyznana wnioskowana ulga, wskazać należy, że niewątpliwie w interesie społecznym jest tworzenie nowych miejsc pracy. Zatrudnienie konkretnych osób nie jest jednak samoistnym celem przedsiębiorcy, lecz warunkiem niezbędnym do realizacji zamierzonego i prowadzonego przedsięwzięcia. Tak samo jak wypłata wynagrodzenia za pracę nie jest prawem, lecz obowiązkiem pracodawcy. Zatrudniając pracowników przedsiębiorca działa na korzyść tych osób, jednakże z drugiej strony korzysta z efektów pracy tych osób, zmierzając do osiągnięcia zysku, korzyści z danego podjętego przedsięwzięcia. Dlatego też fakt zatrudnienia pracowników za odpowiednim wynagrodzeniem tylko pośrednio stanowi o szeroko rozumianym interesie publicznym. Nie jest natomiast kryterium decydującym o istnieniu tej przesłanki jako podstawy umorzenia zaległości podatkowej. Należy bowiem zauważyć, że czym innym jest interes publiczny rozumiany jako dyrektywa nakazująca respektowanie przez organy podatkowe wartości istotnych dla całego społeczeństwa, a czym innym interes pracodawcy i pracobiorcy wynikający ze stosunku pracy, czy zatrudnienie konkretnych osób i korzystanie ze świadczonej przez nie pracy. Sąd podziela stanowisko organów, że umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją nadzwyczajną skoro zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników z tego obowiązku (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 1991r., sygn. akt SA/Gd 295/91). Z tego względu ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Przeciwnie, przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika i że umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek uzasadnione będzie jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 kwietnia 2004r., sygn. akt l SA/Wr 735/02, LEX nr 129659). Natomiast pojęcie "interesu publicznego", powinno być oceniane z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. Reasumując należy stwierdzić, że prowadzone w niniejszej sprawie postępowanie dowodowe i dokonana na tej podstawie ocena stanu faktycznego, przeprowadzone zostały poprawnie, a organy podatkowe w sposób pełny i wyczerpujący uzasadniły swoje stanowiska w wydanych w sprawie decyzjach. Nie naruszyły wskazanego w skardze przepisu tj. art. 67a § 1 pkt 3 Op., który wymaga jedynie by organ podatkowy zbadał sprawę pod kątem występowania wymienionych w nim okoliczności i nie zobowiązuje organu do uwzględnienia wniosku podatnika. Z powyższych przyczyn, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi, na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.