I SA/Bd 915/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi D.F. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia 1. uchyla zaskarżone postanowienie wraz z poprzedzającym je postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z dnia [...] nr [...], 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz D. F. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania 1. W dniu [...] 2013r. wpłynął do Urzędu Skarbowego w I. wniosek skarżącego o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej środka transportu w postaci samochodu osobowego marki [...], rok produkcji [...]. Do wniosku zostały załączone następujące dokumenty: - [...] W wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że istnieją wątpliwości, co do rzeczywistego przebiegu transakcji, w związku, z którą skarżący wystąpił o potwierdzenie, iż nie ciąży na nim obowiązek uiszczenia podatku od towarów i usług. Organ zwrócił uwagę, że wnioskodawca celem wypełnienia dyrektywy art. 105 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedno Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) przedłożył umowę kupna-sprzedaży na druku polsko-francuskim zawartą z francuską firmą [...], podnosząc również, że dane firmy są na umowie nieczytelne. Tego typu druki (formularze) umów dostępne są np. w Internecie i przeznaczone są do zawierania umów między osobami fizycznymi. Zdaniem organu nie jest wiarygodne, aby francuska firma sprzedając skarżącemu pojazd nie wystawiła faktury, lecz zawarła z nim umowę kupna-sprzedaży jak też niewiarygodne jest, że podmiot gospodarczy zawierając transakcję nie posłużył się pieczęcią ani firmowymi drukami z trwale umieszczonymi na nich danymi przedsiębiorcy francuskiego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. powołał się również na treść art. 105 ustawy o podatku od towarów i usług i stwierdził, iż żądanie skarżącego nie znajduje uzasadnienia na gruncie tych przepisów, albowiem zgodnie z nimi zaświadczenie VAT -25 wydaje się w sytuacji, gdy ma ono stanowić podstawę do zarejestrowania pojazdu wyłącznie przez wnioskodawcę, który dokonał przywozu nabytego pojazdu z terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, dokumenty identyfikujące transakcję są przejrzyste, czytelne i jednoznaczne. Mając na uwadze opisane powyżej okoliczności organ pierwszej instancji na podstawie art. 306c Ordynacji podatkowej wydał postanowienie odmawiające wydania zaświadczenia VAT-25. 2. W zażaleniu na to postanowienie skarżący zarzucił naruszenie art. 306a, art. 306b, art. 306c Ordynacji podatkowej oraz art. 103 ust. 3 i 4, art. 105 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez ich błędną wykładnię i zastosowanie. 3. Dyrektor Izby Skarbowej w B. nie zgodził się ze stanowiskiem żalącego i postanowieniem z 23 września 2013 r. utrzymał w mocy rozsztrzygnięcie organu pierwszej instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że w świetle art. 105 ust. 1, 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług VAT oraz art. 306b § 2 Ordynacji podatkowej zaświadczenie, o które skarżący wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w I., mające potwierdzać, że nie ciąży na nim obowiązek uiszczenia podatku z tytułu przywozu pojazdu [...] nabytego we [...] na podstawie umowy z dnia [...] 2013 r. mogłoby być wydane przez organ podatkowy pierwszej instancji jedynie w sytuacji, gdyby nie było żadnych wątpliwości, co do tego, że pojazd został nabyty przez skarżącego i przywieziony do Polski z terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, zaś dostawy środka transportu na jego rzecz dokonał podmiot wpisany w części D wniosku VAT-24 (podmiot dokonujący dostawy). Tylko takiego, bowiem stanu faktycznego dotyczy dyspozycja art. 105 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli zdarzenia te są wątpliwe z uwagi na niezgodności wynikające z udostępnionych dokumentów, wówczas organ nie ma dostatecznych podstaw, aby potwierdzić brak obowiązku uiszczenia podatku VAT z tytułu przywozu środka transportu. Organ musi też brać pod uwagę charakter prawny zaświadczeń, które jako dokumenty urzędowe zawierające potwierdzenie określonych faktów lub stanu prawnego, stosownie do art. 194 Ordynacji podatkowej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Organ wskazał, że spółka [...] została określona w części D wniosku VAT-24 jako podmiot dokonujący dostawy środka transportu i w związku z powyższym, skoro w transakcji istotnie spełniła rolę wewnątrzwspólnotowego dostawcy towaru używanego na rzecz osoby fizycznej niebędącej podatnikiem, to w takim przypadku, zgodnie z art. 220 ust. 1 pkt 2 dyrektywy Rady nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE seria L nr 347/1 ze zm.), powinna wystawić fakturę VAT. Ponadto zakupując pojazd od osoby prawnej należy mieć na uwadze, czy sprzedaży w imieniu spółki kapitałowej dokonuje osoba uprawniona do jej reprezentowania lub odpowiednio przez nią umocowana, albowiem w przeciwnym razie czynność może okazać się bezskuteczna. W przypadku przedłożonej umowy identyfikacja osoby, która w imieniu spółki [...] zawarła ze skarżącym w dniu [...] 2013r. umowę sprzedaży przedmiotowego pojazdu [...] jest niemożliwa ze względu na całkowicie nieczytelny podpis. Zdaniem organu istnieją podstawy, aby powziąć wątpliwości, co do autentyczności przedłożonej umowy. Do takich wniosków prowadzi również brak opatrzenia umowy pieczęcią spółki [...]. Pieczęć taka widnieje w przedłożonym dowodzie rejestracyjnym pojazdu, z którego wynika, iż pojazd ten pierwotnie należał do Pana J. D., zam. [...], natomiast w dniu [...] został sprzedany firmie [...]. Zgodnie z procedurą obowiązującą we [...] przy sprzedaży dowód rejestracyjny został unieważniony poprzez przekreślenie dwoma równoległymi liniami i umieszczenie adnotacji o sprzedaży w określonej dacie. W dowodzie rejestracyjnym widnieje też adnotacja o odsprzedaży pojazdu dnia [...]2013r. Ponadto w ocenie organu nie znajduje uzasadnienia duża rozbieżność czasu pomiędzy nabyciem pojazdu przez skarżącego w dniu [...] 2013r., a sprowadzeniem go do kraju w [...] 2013r. Bez wyjaśnienia przyczyn około czteromiesięcznej zwłoki w sprowadzeniu samochodu trudno dać wiarę prawdziwości umowy, zwłaszcza wobec powyżej opisanych zastrzeżeń, iż przedsiębiorca [...] powinien udokumentować sprzedaż fakturą. Jest to nieścisłość, która może świadczyć o tym, że transakcja zakupu pojazdu przez skarżącego miała w rzeczywistości inny przebieg, niż to wynika z treści przedłożonej umowy z dnia [...] 2013r. Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że organy podatkowe obu instancji nie dążyły do wykazania fikcyjności przedłożonej umowy, lecz jedynie stwierdziły, że można mieć uzasadnione wątpliwości, co do jej autentyczności, wskutek czego wydanie zaświadczenia w oparciu o taką umowę nie jest możliwe. 4. W skardze wywiedzionej do Sądu strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji zarzucając jej: - błędne zastosowanie i interpretację przepisów prawa materialnego mającą istotny wpływ na treść wydanego rozstrzygnięcia, tj. art. 103 ust. 3 i 4, art. 105 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, - naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 306a, art. 306b, art. 306c ustawy Ordynacja podatkowa poprzez ich błędną wykładnię i zastosowanie, co miało istotny wpływ na wynik sprawy; - naruszenie art. 306b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez brak przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego w niezbędnym zakresie, w ramach uprawnień i nie rozpatrzenie w przedmiotowej sprawie całego materiału dowodowego oraz błędne przyjęcie, iż przedłożone przez stronę dokumenty budzą wątpliwości, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżący jednocześnie wniósł o przeprowadzenie dowodu na okoliczność zawartej transakcji, jej prawidłowości i dochowania należytych formalności przez skarżącego z załączonej do skargi dokumentacji, tj. biletu wyjazdu do miasta [...] w dniu [...] 2013r. i powrotu w dniu [...] 2013 r.; kartki potwierdzającej wpłatę za auto w dniu [...] 2013 r.; brifu" tj. dowodu rejestracyjnego pojazdu; cesji pojazdu w dniu [...]2013r. z pierwszego właściciela, Pana J.. D. na kupującego [...]wraz z tłumaczeniem przysięgłym; cesji pojazdu w dniu [...]2013r. z [...] na skarżącego wraz z tłumaczeniem przysięgłym. 5. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 6. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej:"p.p.s.a." wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Oceniając zaskarżone postanowienia z punktu widzenia ich zgodności z prawem stwierdzić należy, że naruszają one prawo. 7. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy organ był uprawniony do odmowy wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego samochodu osobowego na tej podstawie, że w toku czynności wyjaśniających, w oparciu o dokumenty przedłożone przez wnioskodawcę uznał, że zachodzą wątpliwości, co do skuteczności nabycia pojazdu. Zgodnie z art. 105 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług – dalej zwana ustawą o VAT - naczelnicy urzędów skarbowych dla celów związanych z rejestracją środków transportu są obowiązani do wydawania zaświadczeń potwierdzających: uiszczenie przez podatnika podatku - w przypadkach, o których mowa w art. 103 ust. 3 i 4, lub brak obowiązku uiszczenia podatku z tytułu przywozu nabywanych z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju pojazdów, które mają być dopuszczone do ruchu na terytorium kraju. W myśl art. 105 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, zaświadczenie wydaje się na wniosek zainteresowanego. Wniosek zawiera w szczególności: dane identyfikujące pojazd; datę pierwszego dopuszczenia pojazdu do użytku; przebieg pojazdu; cenę nabycia pojazdu przez wnioskodawcę; dane dotyczące podmiotu dokonującego dostawy pojazdu na rzecz wnioskodawcy. W myśl art. 306b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) – dalej zwana O.p. - w sytuacjach opisanych w art. 306a § 2 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonych przez ten organ rejestrów, ewidencji lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. § 2 ww. przepisu wskazuje zaś, że organ podatkowy przed wydaniem zaświadczenia może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające. Treść regulacji prawnych zawartych w przepisach art. 306 a – art. 306 b O.p. dowodzi, że ustalenia czynione w ramach ww. postępowania ograniczają się do dowodów (dokumentów, ewidencji, rejestrów) będących w posiadaniu organu podatkowego lub dostarczonych przez wnioskodawcę, które jedynie w niezbędnym zakresie winny być przez organy podatkowe potwierdzone w ramach czynności wyjaśniających. W świetle wskazanych regulacji prawnych i celu omawianego postępowania należy wskazać, że podejmowane w tym trybie działania nie powinny wykraczać poza zakres żądania wnioskodawcy, co odnosi się tak do kompetencji organów podatkowych jak i oczekiwań wnioskodawcy. Zakres czynionych ustaleń niezbędnych do wydania zaświadczenia o żądanej treści winien być wyznaczony zakresem przepisu prawa (zwłaszcza w sytuacji gdy z niego wynika potrzeba wydania zaświadczenia) i żądania wnioskującego. Tym samym wykraczanie poza wskazane granice nie powinno skutkować odmową wydania zaświadczenia. Sąd podziela argumentację przedstawioną w uzasadnieniu wyroku WSA we Wrocławiu z 30 sierpnia 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 417/10), iż zakres działań, jakie w ramach prowadzonego postępowania zaświadczeniowego winny podjąć organy podatkowe ogranicza się do zbadania, w oparciu o przedłożone dokumenty, czy doszło do nabycia towaru i czy wiąże się z tym obowiązek w podatku od towarów i usług. Potwierdza to także regulacja dotycząca treści wymaganych dokumentów, które winien załączyć wnioskodawca. Ustalenia wykraczające poza opisany zakres nie powinny być prowadzone w tym postępowaniu, nie przewidują tego ani przepisy prawa ani jego ramy. W przedmiotowej sprawie wątpliwości organu budzi umowa kupna – sprzedaży z uwagi na papier, na jakim została zawarta, nieczytelność podpisu sprzedającego, brak pieczęci spółki oraz rozbieżność czasu pomiędzy nabyciem pojazdu, a sprowadzeniem go kraju oraz brak faktury VAT. Skarżący zakupił przedmiotowy pojazd od [...] firmy [...]– podmiot prowadzący działalność gospodarczą powinien zdaniem organu wystawić fakturę. Dokumentowanie transakcji pisemnymi umowami, sporządzonymi na rozpowszechnionych w Internecie gotowych drukach cechuje transakcje zawierane pomiędzy podmiotami będącymi osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. W przedmiotowej sprawie umowa kupna – sprzedaży w ocenie organu nie jest dostatecznie wiarygodna. Zdaniem Sądu w tym postępowaniu powyższych wątpliwości nie można interpretować na niekorzyść strony w sytuacji, gdy dane na tej umowie jak zasadnie podnosi strona są wystarczająco czytelne. Umowa zawiera wszystkie elementy istotne z punktu widzenia ważności zawartej umowy w dodatku niesprzeczne z pozostałymi danymi wynikającymi z przedstawionych w toku postępowania dokumentów. W szczególności z porównania danych zawartych w przedłożonym dowodzie rejestracyjnym nie wynika rozbieżność, co do osoby poprzedniego właściciela przedmiotowego samochodu. Skoro tak, to nie można definitywnie stwierdzić, że wnioskodawca nie nabył prawa własności pojazdu, w szczególności w sytuacji, gdy nie została podważona ważność i skuteczność umowy sprzedaży. 8. Podkreślenia również wymaga, że kompetencje do rozstrzygania kwestii dotyczącej prawa własności nabywanego samochodu posiada organ, który dokonuje rejestracji samochodu, a nie organ podatkowy. Stosownie do art. 72 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2012 r. poz. 1137 ze zm.) rejestracji dokonuje się na podstawie dowodu własności pojazdu lub dokumentu potwierdzającego powierzenie pojazdu, o którym mowa w art. 73 ust. 5. Z dalszych przepisów tej ustawy oraz rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów (Dz. U. z 2007 r. Nr 186, poz. 1322 ze zm.) wynika, że organy dokonujące rejestracji pojazdu są uprawnione do badania uprawnień właścicielskich podmiotów wnioskujących o rejestrację zakupionych (nabytych) pojazdów, w tym celu mogą prowadzić postępowanie administracyjne. Powołane przepisy określają także, jakimi dowodami podmiot winien wykazać istnienie swych praw, także w sytuacji, gdy zapisy w dowodzie rejestracyjnym nie odpowiadają treści umowy sprzedaży pojazdu. Art. 105 ustawy o VAT stanowi, że zaświadczenie w sprawie opodatkowania VAT przywozu środka transportu wydawane jest w celu jego rejestracji, a zatem przedkładane jest organowi, który w ramach swoich kompetencji obowiązany jest zbadać istnienie uprawnień właścicielskich w stosunku do pojazdu i który przy badaniu powyższych kwestii posiada własne kompetencje i środki, co oznacza, że nie opiera się jedynie na zaświadczeniu wydanym przez organ podatkowy, będącym, w myśl art. 72 ustawy Prawo o ruchu drogowym, jednym z wielu dokumentów, które musi dostarczyć podmiot rejestrujący pojazd. Dodatkowo wskazać należy, że przedmiotowe zaświadczenie, stosownie do art. 306 a § 3 O.p., potwierdza jedynie stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania. W związku z powyższym w przypadku zmiany okoliczności faktycznych lub prawnych, zaświadczenie traci swą aktualność. Jeśli zatem postępowanie prowadzone przez organ dokonujący rejestracji pojazdu ujawni nierzetelność umowy, na podstawie, której wydano zaświadczenie w sprawie VAT, zaświadczenie to dezaktualizuje się. Natomiast Sąd odmówił przeprowadzenia dowodów z dokumentów wnioskowanych przez stronę skarżącą, ponieważ strona będzie mogła składać wnioski dowodowe w ponownie przeprowadzonym postępowaniu. Zgodnie natomiast z art. 106 § 3 p.p.s.a. dowody uzupełniające z dokumentów mogą zostać przeprowadzone jedynie wówczas, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W świetle powyższych uwag, odmowa wydania skarżącemu zaświadczenia, o jakie wnosił nastąpiła z naruszeniem art. 105 ustawy o podatku VAT oraz art. 306a § 3 i § 4, a także art. 306b O.p., co skutkuje uchyleniem zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Inowrocławiu z dnia 05 lipca 2013r. na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a. W toku ponowionego postępowania organ uwzględni przedstawione wyżej wywody. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2013r. poz. 461). Zasądzone na rzecz strony skarżącej koszty obejmują: wpis sądowy od skargi w kwocie 100 zł, wynagrodzenie pełnomocnika w wysokości 240 zł oraz 17 zł tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.