II SA/Bd 245/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Wójcik Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 29 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi P. J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz P. J. kwotę [...](sześćset dziewięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] września 2020 r., nr [...], Naczelnik Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w T. nałożył na P. J. (Skarżącego) karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu naruszenia przez przewoźnika przepisu art. 10a ust. 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz. U. z 2018 r., poz. 2332 - dalej "ustawa SENT"). Decyzja przesłana została Skarżącemu w formie dokumentu elektronicznego (skan) za pośrednictwem platformy ePUAP, i została odebrana przez reprezentującego go pełnomocnika w dniu [...] września 2020 r. Skarżący odwołał się od powyższej decyzji do Dyrektora Izby Skarbowej (DIAS), działając przez profesjonalnego pełnomocnika, zachowując termin do jego wniesienia. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2020 r., nr [...], organ odwoławczy stwierdził niedopuszczalność wniesionego odwołania. Przywoławszy treść art. 228 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, dalej "O.p.") organ II instancji stwierdził, że w sprawie zachodzi przedmiotowa przesłanka niedopuszczalności odwołania w postacie braku przedmiotu zaskarżenia. Wyjaśnił, że odwołanie można wnieść od aktu wydanego, prawidłowo wprowadzonego do obrotu prawnego, tymczasem w sprawie niniejszej Skarżącemu (jego pełnomocnikowi) doręczono skan decyzji wydanej w formie papierowej, niepodpisany podpisem elektronicznym (podpisano jedynie pismo przewodnie). W ocenie DIAS kopia decyzji papierowej zapisana w formie pliku .pdf nie jest decyzją wydaną w formie elektronicznej, ponieważ nie zawierała podpisu elektronicznego osoby upoważnionej do jej podpisania. Organ wskazał, że nie jest możliwe uruchomienie środka zaskarżenia od decyzji nieistniejącej w obrocie prawnym - niedoręczonej w sposób prawidłowy, pomimo zalegania w aktach sprawy podpisanej decyzji papierowej, formalnie zatem istniejącej. W skardze na powyższe postanowienie Skarżący, za pośrednictwem profesjonalnego pełnomocnika, wniósł o jego uchylenie, zasądzenie kosztów postępowania oraz rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym. Rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie art. 210 § 1 pkt 8, 211, 212, 228 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 26 ust. 5 ustawy SENT poprzez stwierdzenie niedopuszczalności odwołania od decyzji, która dotknięta jest wadą w postaci braku prawidłowego podpisu osoby upoważnionej, ale która została doręczona prawidłowo ustanowionemu pełnomocnikowi Strony za pomocą platformy ePUAP, a zatem - pomimo że jest dotknięta wadą - weszła do obrotu i jako taka powinna zostać z niego wyeliminowana poprzez jej uchylenie. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że decyzja wywołuje skutki prawne, albowiem została doręczona Stronie, ale pozostaje decyzją dotkniętą istotną wadą w postaci braku jej podpisu. W ocenie Skarżącego, skoro została mu doręczona decyzja w postaci skanu decyzji podpisanej podpisem odręcznym i od tej decyzji w terminie wniesiono odwołanie, powinno zostać ono rozpoznane w ten sposób, że decyzja winna zostać uchylona z uwagi na istotną wadę - brak podpisu elektronicznego. Wskazał, że na platformie ePUAP widnieje informacja o prawidłowym podpisie pliku zawierającego decyzję, z uwagi zaś na pewność obrotu prawnego samo stwierdzenie organu o tym, że decyzja nie weszła w życie, jest niewystarczające. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Kontrola legalności zaskarżonego postanowienia dokonana na zasadach i w trybie określonym przepisami ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r., poz. 2167) oraz ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 - dalej "p.p.s.a.") wykazała, że wniesiona skarga zasługuje na uwzględnienie. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Sąd zauważa, że analogiczne zagadnienie było już przedmiotem oceny w innej sprawie tego samego Skarżącego, w której Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 13 kwietnia 2021 r., sygn. akt II SA/Bd 246/21 uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2020 r. nr [...] stwierdzające niedopuszczalność odwołania P. J. wniesionego od decyzji Naczelnika K. Urzędu Celno-Skarbowego w T. z dnia [...] września 2020 r. nr [...]. Sąd w obecnym składzie podziela poglądy wyrażone w powyższym wyroku i posłuży się zawartą w nim argumentacją. Przechodząc na grunt niniejszej sprawy podać należy, że zaskarżonym postanowieniem organ odwoławczy uznał niedopuszczalność odwołania wniesionego od decyzji Naczelnika K. Urzędu Celno-Skarbowego w T., działając w oparciu o art. 228 § 1 pkt 1 O.p. Stwierdził, że w sprawie zachodzi przedmiotowa przesłanka niedopuszczalności odwołania wynikająca z okoliczności, iż zakwestionowane rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji nie istnieje w obrocie prawnym, brak jest zatem przedmiotu zaskarżenia. Powyższe jest z kolei, w ocenie organu odwoławczego, konsekwencją doręczenia Skarżącemu niepodpisanego kwalifikowanym podpisem elektronicznym skanu decyzji wydanej w formie tradycyjnej (papierowej). Założenie powyższe jest w ocenie Sądu błędne. Po pierwsze wskazać należy, że zgodnie z art. 212 O.p., poza wyjątkiem, dotyczącym decyzji, o których mowa w art. 67d O.p., decyzja wiąże organ od chwili jej doręczenia stronie i dopiero od tego momentu wywiera ona skutki prawne. W orzecznictwie akcentuje się w tym kontekście, że wejście rozstrzygnięcia do obrotu prawnego warunkowane jest przez zakomunikowanie jego treści stronie postępowania i aktualizacji w związku z tym jej prawa do zadecydowania o celowości wniesienia odwołania. Fakt terminowego złożenia odwołania od decyzji doręczonej w sposób wadliwy oznacza zaś, że decyzja ta do osoby tej, która złożyła odwołanie, dotarła. Złożenie zatem odwołania od decyzji organu I instancji oznacza, że decyzja ta w rozumieniu art. 212 O.p. weszła do obrotu prawnego (vide: wielokrotnie cytowany wyrok NSA z dnia 27 lipca 2010 r., sygn. I GSK 826/09, dostępny na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl). W tym kontekście podzielić też należy stanowisko wyrażone przez WSA w Gdańsku w wyroku o sygn. II SA/Gd 643/18 (wyrok z dnia 27 marca 2019 r., dostępny jw.), zgodnie z którym dla bytu decyzji, a więc stwierdzenia istnienia ważnej decyzji wydanej przez właściwy organ administracji konieczne jest, aby co najmniej jeden egzemplarz decyzji zaopatrzony był w wymagany podpis. Skuteczne doręczenie stronom postępowania decyzji bez podpisu, ale opatrzonej wskazaniem osoby upoważnionej do jej wydania, nie jest wystarczające do stwierdzenia nieistnienia decyzji, czy jej nieważności, gdy w aktach administracyjnych pozostaje egzemplarz decyzji prawidłowo podpisany. W aktach administracyjnych kontrolowanej sprawy znajduje się decyzja Naczelnika K. Urzędu Celno-Skarbowego w T. z dnia [...] września 2020 r., opatrzona odręcznym podpisem działającego z upoważnienia naczelnika urzędu zastępcy tego naczelnika (k. 108 akt adm.). Jest to zatem niewątpliwie akt skutecznie powzięty przez legitymowany organ. Uzyskanie przez niego bytu prawnego i wejście do obrotu prawnego potwierdza zaś skuteczne doręczenie tej decyzji Skarżącemu (przy jednoczesnym pozostawaniu jej podpisanego egzemplarza w aktach administracyjnych), co umożliwiło mu zapoznanie się z jego treścią i zakwestionowanie w trybie instancyjnym. Zaistniałe zaś doręczenie stronie postępowania egzemplarza decyzji za pośrednictwem systemu teleinformatyczego bez kwalifikowanego podpisu elektronicznego, w sytuacji pozostawienia w aktach sprawy egzemplarza decyzji z podpisem odręcznym, przy braku podważenia okoliczności skutecznego doręczenia decyzji, nie może uzasadniać twierdzenia o niebycie w obrocie prawnym takiej decyzji - a w konsekwencji (jak przyjął organ odwoławczy) braku przedmiotu zaskarżenia, którego dotyczy odwołanie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 lipca 2017 r., sygn. akt II GSK 3118/15, dostępny jw.). Zgodnie z art. 210 § 1 pkt 8 O.p. decyzja winna zawierać podpis osoby upoważnionej, z podaniem jej imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego, a jeżeli decyzja została wydana w formie dokumentu elektronicznego - kwalifikowany podpis elektroniczny, podpis zaufany albo podpis osobisty. W niniejszej sprawie decyzja została wydana w formie tradycyjnej i nie świadczy o tym odmiennie fakt, że egzemplarz doręczony Skarżącemu przybrał formę elektroniczną. Brak podpisu na egzemplarzu decyzji doręczonym Skarżącemu należy zatem rozpatrywać jako wadę procesową niestanowiącą przede wszystkim o niebycie spornego aktu administracyjnego w obrocie prawnym. Czym innym jest brak doręczenia danego aktu w ogóle, a czym innym doręczenie wprawdzie wadliwe, ale ostatecznie dokonane. Są to dwie odmienne sytuacje i winny być one traktowane i oceniane inaczej, w szczególności z punktu widzenia ewentualnych skutków procesowych (vide: wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 marca 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 1056/17, dostępny jw.). Odróżnić poza tym należy sytuację, w której zarówno pozostawiona w aktach decyzja, jak i jej egzemplarze skierowane do stron postępowania pozbawione zostały podpisu upoważnionej osoby (lub zawierają podpisy osoby nieuprawnionej), od takiej jak w niniejszej sprawie, kiedy w istocie decyzja administracyjna została wyposażona w konstytutywny element, o którym mowa w art. 210 § 1 pkt 8 O.p., jednak egzemplarz doręczony stronie elementu tego został pozbawiony. Nie budzi wątpliwości, że w pierwszym przypadku zaistniałaby kwalifikowana wada rozstrzygnięcia administracyjnego uzasadniająca stwierdzenie jego nieważności w oparciu o art. 247 § 1 pkt 3 O.p. (tzw. nieakt). Sytuacja zastana w przypadku niniejszym polega jednak na tym, że decyzja wydana została w formie tradycyjnej i została prawidłowo podpisana, a do Skarżącego nadano zaś tę decyzję w formie skanu niepodpisanego podpisem kwalifikowanym, za pośrednictwem platformy ePUAP. Organ może posłużyć się teleinformatycznym systemem zarówno przy wydawaniu decyzji (do czego upoważnia go art. 126 O.p.) jak i doręczaniu pism (w tym decyzji) stronom postępowania (art. 144 § 1 pkt 2 O.p.). Doręczanie pism drogą elektroniczną jest zaś zasadą w sytuacji, gdy stronę postępowania podatkowego reprezentuje profesjonalny pełnomocnik (art. 144 § 5 O.p.). Z tego też względu mieści się w ramach wymogów opisanych w O.p. wydanie decyzji w formie papierowej "do akt" i nadanie jej stronie reprezentowanej przez adwokata w formie elektronicznej. Ustawa nie uzależnia bowiem sposobu doręczenia pisma (więc również decyzji) od sposobu jego wytworzenia. Dopuszcza się np. wydruk pism wytworzonych w formie elektronicznej (art. 144b O.p.). Stanowisko organu odwoławczego co do niedopuszczalności odwołania z tego powodu, że Skarżący odebrał niepodpisany kwalifikowanym podpisem elektronicznym egzemplarz decyzji, jest w ocenie Sądu wynikiem nieuprawnionego, zbyt formalistycznego rozumienia przepisów proceduralnych, bez uwzględnienia fundamentalnych zasad, na których opiera się procedura podatkowa. Jedną z najważniejszych zasad postępowania podatkowego jest zasada dwuinstancyjności (art. 127 O.p.), a możliwość rozpatrzenia sprawy w dwóch instancjach jest kluczowym uprawnieniem strony, która nie jest zadowolona z wydanego rozstrzygnięcia. Pamiętać w związku z tym trzeba, że przepisy O.p. o doręczeniach pism (decyzji) i związane z tymi przepisami regulacje dotyczące sposobu liczenia terminów do dokonania czynności w postępowaniu (w tym też np. do wniesienia środków odwoławczych) stanowią normatywną gwarancję realizacji przez stronę przysługujących jej uprawnień procesowych, w tym wskazanego wyżej uprawnienia do zaskarżenia rozstrzygnięcia wydanego w pierwszej instancji. Sposób zaś rozumienia przez organ podatkowy wskazanych przepisów, nie może odbywać się na niekorzyść strony i finalnie skutkować pozbawieniem jej ustawowo zagwarantowanych praw. Tymczasem w ocenianym przypadku, taka właśnie sytuacja miała miejsce. Organ pierwszej instancji przekazał Skarżącemu, za pośrednictwem platformy ePUAP, skan decyzji o nałożeniu kary pieniężnej wydanej w formie tradycyjnej. Mimo niewątpliwej wadliwości doręczenia tej decyzji w zakresie dostrzeżonego przez organ odwoławczy elementu formalnego (brak podpisu elektronicznego), stworzona została Skarżącemu realna możliwość zapoznania się z treścią rozstrzygnięcia powziętego w formie tradycyjnej, podpisanego i zawartego w aktach sprawy. Uchybienia zaś przepisom określającym formę doręczenia decyzji za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej, obciążające w tej sprawie wyłącznie organ administracji publicznej, nie mogą pozbawić strony prawa do wniesienia odwołania. Przyjęta przez organ odwoławczy ocena analizowanego przypadku w istocie sprowadza się do przerzucenia na stronę postępowania skutków uchybień popełnionych przez organ podatkowy w zakresie formy doręczenia wydanej decyzji i obciążenia strony negatywnymi konsekwencjami tego uchybienia. Podkreślić w związku z tym należy, że wadliwe procedowanie organu administracji w zakresie przyjętej formy dokumentu doręczanego za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej nie może szkodzić stronie, która taki dokument otrzymała, w tym nie może pozbawić jej prawa do wniesienia odwołania od tak otrzymanego rozstrzygnięcia. Przepisy dotyczące doręczeń mają przede wszystkim charakter gwarancyjny dla strony postępowania, nie zaś dla organu i nie można przepisów tych interpretować na niekorzyść strony (vide: wyrok NSA z dnia 23 października 2018 r., sygn. akt II OSK 1004/17, dostępny jw.). Jednocześnie za zbyt daleko idący należy ocenić zarzut, że organ powinien z podanych przyczyn uchylić decyzję organu pierwszej instancji na skutek wniesionego odwołania. W granicach niniejszej sprawy nie mieści się ocena odwołania, mając na uwadze art. 134 § 1 p.p.s.a. Przedmiotowa sprawa dotyczy wyłącznie zagadnienia niedopuszczalności odwołania stwierdzonej przez organ. Poza granicami tej sprawy jest ocena samego odwołania, sposobu jego załatwienia przez organ odwoławczy. Tych kwestii tut. Sąd nie przesądza, ponieważ nie ma do tego prawa w granicach przedmiotowej sprawy. Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni ocenę prawną wyrażoną w niniejszym uzasadnieniu i rozpozna odwołanie Skarżącego od decyzji organu pierwszej instancji, jako wniesione w terminie, co do meritum. Mając powyższe na uwadze, Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., z uwagi na błędne zastosowanie przez organ odwoławczy art. 228 § 1 pkt 1 O.p., stanowiące z kolei konsekwencję nieprawidłowej oceny okoliczności procesowych zaistniałych w sprawie. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1800 ze zm.). Na wysokość zasądzonej od organu odwoławczego kwoty złożyła się kwota uiszczonego wpisu od skargi ([...] zł) oraz wynagrodzenie adwokata wraz z opłatą skarbową od udzielonego pełnomocnictwa ([...] zł).