I SA/Gd 1004/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała /spr./ Sędziowie Asesor WSA Irena Wesołowska Sędzia WSA Ewa Wojtynowska Protokolant Monika Szymańska po rozpoznaniu w dniu 18 stycznia 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" Sp. o.o. z siedzibą w P. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 21 lipca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2001 r. oddala skargę. I SA/Gd 1004/03 U z a s a d n i e n i e Urząd Skarbowy decyzją z dnia 22 kwietnia 2003 r. w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2001 r. określił skarżącej "A" Sp. z o.o. w P. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w kwocie [...] zł i ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł. Organ podatkowy wskazał, że skarżąca odliczyła podatek naliczony z faktury nr [...] z dnia 14 września 2001 r. wystawionej przez M.R. – firma "B". Wystawca faktury nie posiadał jej kopii i nie wykazał jej w ewidencji sprzedaży ani w deklaracji podatkowej. Wobec powyższego w sprawie znalazł zastosowanie przepis § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.). Skarżąca Spółka w odwołaniu podniosła, że działała w dobrej wierze, a sankcjonowane powinno być postępowanie wystawcy faktury. Przenoszenie odpowiedzialności na podatnika nie wynika z przepisów ustawowych. Izba Skarbowa decyzją z dnia 21 lipca 2003 r. utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Izba wskazała, że dla stosowania § 50 ust. 4 pkt 2 cyt. wyżej rozporządzenie, nie ma znaczenia kwestia winy podatnika, a organ nie ma wyboru innego rozstrzygnięcia. Spółka "A" wniosła do sądu administracyjnego o uchylenie powyższej decyzji, jako naruszającej przepisy art. 19 ust. 1 i 2 oraz art. 27 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Spółka ponownie podkreśliła, że decyzja karze nabywcę usługi za nieuczciwość sprzedawcy. Decyzja podważa ustawowe prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i jeszcze karze dodatkowymi sankcjami. Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, gdyż § 50 ust. 4 pkt 2 cyt. rozporządzenia jak i art. 27 ust. 6 cyt. ustawy o VAT mają charakter bezwzględnie wiążący dla organów podatkowych. W kolejnych pismach strona skarżąca odwołała się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 r. sygn. akt K 24/03, w którym tenże uznał za niezgodny z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP przepis § 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. W sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) mający analogiczne brzmienie do przepisu będącego podstawą wydania zaskarżonej decyzji. Izba Skarbowa natomiast podkreśliła, że wynik ten nie ma zastosowania do decyzji wydanych przed jego ogłoszeniem. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245) w przypadku, gdy nabywca posiada fakturę nie potwierdzoną kopią u wystawcy, nie stanowi ona podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Przepisu tego nie stosuje się w przypadku, gdy wystawca faktury uwzględnił wykazaną w niej sprzedaż i podatek należny w deklaracji dla podatku od towarów i usług (§ 50 ust. 6 rozporządzenia). Dla rozstrzygnięcia sprawy istotne znaczenie mają właściwie te przesłanki, bowiem decydują one, czy podatnik odliczający z faktury podatek naliczony, ma prawo do pomniejszenia swego podatku należnego. Nie mają natomiast znaczenia – podnoszone w skardze – zarzuty dotyczące dopuszczalności obciążenia podatnika skutkami nieuczciwości sprzedawcy. Przeprowadzone postępowanie dowodowe wykazało, że wystawca faktury z dnia 14.09.2001 r. – M.R. – nie posiada jej kopii ani nie rozliczył jej w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2001 r. Zaistniały stan faktyczny wobec obowiązujących podówczas regulacji dawał podstawę do rozstrzygnięcia sprawy w sposób pozbawiający podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w w/w fakturze. Podobnie w wyroku z dnia 19 czerwca 2002 r. I SA/Łd 953/00 (ONSA 2003/3/98) NSA uznał, że dla zachowania w/w prawa istotne jest to, czy faktura, którą ma nabywca, jest potwierdzone kopią znajdującą się u sprzedawcy, a zatem czy wystawca faktury przechowuje jej kopię (§ 56 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym – Dz.U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.) i może ją przedstawić na żądanie organów skarbowych, a jeżeli w dokumentacji prowadzonej przez wystawcę faktury nie ma jej kopii – czy uwzględnił w deklaracji podatkowej wykazane w tej fakturze sprzedaż i podatek należny. Skarżący w kolejnych pismach odwoływał się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 r. K 24/03 (Dz.U. Nr 109, poz. 1162). Wyrok ten nie dotyczył jednak regulacji będącej podstawą rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Trybunał Konstytucyjny wypowiadał się niejednokrotnie odnośnie analogicznych rozwiązań prawnych w kolejnych rozporządzeniach wykonawczych do ustawy o VAT, nie stwierdzając ich niekonstytucyjności – wyrok z 11 grudnia 2001 r. SK 16/00 – OTK 2001/8/257 i z dnia 16 czerwca 1998 r. U 9/97 – OTK 1998/4/51. Należy wskazać, że w przywołanym wyroku z dnia 27 kwietnia 2004 r. Trybunał Konstytucyjny zajmował się sytuacją po wprowadzeniu do ustawy o VAT przepisu art. 32a. Trybunał wskazał, że niezgodność z Konstytucją tego przepisu nie stanowi podstawy do zwrotu podatku określonego w ostatecznej decyzji organów podatkowych lub uiszczonego w wyniku ich zastosowania. Z uzasadnienia tego orzeczenia wynika, iż uznanie, że niniejszy wyrok rodzi skutki prawne wstecz mogłoby być ocenione jako naruszające zasadę równości wobec prawa, ponieważ do sytuacji faktycznych powstałych pod rządami wcześniejszych rozporządzeń niniejszy wyrok nie mógłby mieć zastosowania. Skoro WSA w Gdańsku uznał, że zaskarżona decyzja w części określającej zobowiązanie podatkowe jest zgodna z prawem, musiało to skutkować uznaniem, że organ podatkowy był obowiązany ustalić dodatkowe zobowiązanie podatkowe (art. 27 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym – Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) jako konsekwencję wykazania przez podatnika zwrotu różnicy podatku wyższej od należnej. Mając powyższe na względzie należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). AR