I SA/Gd 129/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 marca 2012 r. sprawy ze skargi R.K. i B. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 lipca 2009 r., nr sygn. akt [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. oddala skargę. Decyzją z dnia 3 kwietnia 2009 r. Wójt Gminy ustalił R. i B. K. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 1.110 zł. Na podstawie danych z informacji IN-1 złożonych przez współwłaścicieli nieruchomości, ewidencji gruntów i budynków, skierowanego przez inwestorów do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, zawiadomienia z dnia 9 października 2006 r. o zakończeniu budowy budynku letniskowego i zbiornika na nieczystości, organ pierwszej instancji ustalił, że małżonkowie R. i B. K. są właścicielami działki letniskowej nr [...] o powierzchni 687 m2 położonej w L. i zabudowanej budynkiem letniskowym o powierzchni 137,20 m2. Podatnicy - pomimo wezwania - nie przedłożyli dowodów, w tym decyzji o zmianie przeznaczenia budynku z letniskowego na mieszkalny, które potwierdzałyby, że przedmiotowa nieruchomość wykorzystywana jest przez nich na własne cele mieszkaniowe. Organ I instancji nadmienił przy tym, że sam fakt złożenia wniosku o przekwalifikowanie budynku z funkcji rekreacyjnej na mieszkaniową nie skutkuje pozytywnym jego rozpatrzeniem. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa działka oznaczona jest symbolem 0.94.L,P jako teren zabudowy letniskowej i pensjonatowej z istniejącymi podziałami geodezyjnymi, przy czym minimalna powierzchnia działek to 1.200 m2, zaś od strony lasu znajduje się strefa przybrzeżna wyłączona z możliwości zabudowy. Jednocześnie organ podatkowy wyjaśnił, że okoliczność zameldowania jednego z małżonków na pobyt czasowy w L. przy ul.[...] 41, gdzie znajduje się przedmiotowy budynek, w sytuacji gdy oboje małżonkowie są zameldowani na pobyt stały w G. przy ul. [...] 24/5 pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. W tym stanie faktycznym sprawy Wójt Gminy opodatkował budynek według stawki jak dla pozostałych budynków lub ich części wykorzystanych na inne cele, natomiast grunt - jak dla gruntów letniskowo-rekreacyjnych. Odwołanie od powyższej decyzji wnieśli R. I B. K., Podnieśli, że rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji zostało podjęte niezgodnie ze stanowiskiem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które decyzją z dnia 27 stycznia 2009 r., nr [...] uchyliło wcześniejszą decyzję Wójta Gminy w przedmiotowej sprawie i przekazało ją do ponownego rozpatrzenia. Wskazali, że wbrew twierdzeniom organu pierwszej instancji udzielili w dniu 31 marca 2009 r. odpowiedzi na wezwanie dotyczące dokumentów, potwierdzających zmianę sposobu użytkowania budynku. Dodali, że wszelka dokumentacja architektoniczno-budowlana, w tym projekt architektoniczno-budowlany domu jednorodzinnego, decyzja o pozwoleniu na jego budowę winny znajdować się w urzędzie gminy. Podkreślili, że budynek ma charakter mieszkalny, jest wyposażony we wszystkie niezbędne media, zaś o przekwalifikowanie gruntu i zmianę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego wystąpili po raz pierwszy 16 stycznia 1998 r., następnie 6 marca 2003 r. i 17 stycznia 2007 r. W odniesieniu do kwestii zameldowania B. K. jedynie na pobyt czasowy (na przewidziany przepisami prawa maksymalny okres 5 lat) skarżący wyjaśnili, że zameldowanie na pobyt stały wiązałoby się z wymianą wszystkich dokumentów. Do odwołania strona dołączyła: odpis decyzji o pozwoleniu na budowę z dnia 6 listopada 1990 r., kopie wniosków z dnia 16 stycznia 1998 r, i 6 marca 2003 r. o zmianę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego wraz z odpowiedzią organu z dnia 29 stycznia 2006 r., kopię wniosku z dnia 17 stycznia 2007 r. o zmianę sposobu użytkowania budynku, kopie pierwszej strony projektu architektoniczno-budowlanego domu jednorodzinnego, protokołu odbioru ostatecznego robót budowlanych z dnia 10 września 2000 r. oraz zaświadczenia Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 17 listopada 2006 r. o przyjęciu zawiadomienia o zakończeniu budowy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 23 lipca 2009 r. utrzymało w mocy w.w. decyzję, podzielając ustalenia faktyczne organu pierwszej instancji, jak i dokonaną w decyzji pierwszoinstancyjnej ich kwalifikację prawną. Organ odwoławczy podkreślił, że posadowiony na przedmiotowej nieruchomości budynek pełni funkcję letniskową i wykorzystywany jest przez skarżących wyłącznie w celach rekreacyjnych, a zatem nie może zostać uznany za budynek mieszkalny (a tym samym opodatkowany według stawki przewidzianej dla budynków mieszkalnych). Ustalenia te znajdują oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym, tj. zawiadomieniu o zakończeniu budowy z dnia 9 października 2006 r., wyciągu z dokumentacji technicznej, informacji Gminnego Zakładu Gospodarki Komunalnej z dnia 13 lutego 2009 r. oraz umowy na usługi komunalne zawartej przez skarżącego z Przedsiębiorstwem A. Z zawiadomienia z dnia 9 października 2006 r. wynika, że skarżący poinformowali organ o zakończeniu budowy obiektu budowlanego - budynku letniskowego i zbiornika na nieczystości, zaś w pkt 5 wyciągu z dokumentacji technicznej dotyczącym funkcji budynku wskazano budynek mieszkalny-letniskowy, a jego rodzaj określono jako pozostały budynek niemieszkalny. Natomiast Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej poinformował, że skarżący podpisali umowę na dostarczanie wody, a faktury za tę usługę wystawiane są raz do roku w okresie od sierpnia do września (Przedsiębiorstwo A nie zawiera z osobami fizycznymi umów na czas stały). Organ podkreślił również, że z ewidencji gruntów i budynków wynika, iż działka skarżących oznaczona jest symbolem Bi - inne tereny zabudowane i zabudowana jest budynkiem o powierzchni użytkowej 137 m2, którego funkcję określono jako inny budynek niemieszkalny ("i"). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku podatnicy wnieśli o uchylenie decyzji SKO, podnosząc zarzuty naruszenia art. 2, art. 4 i art. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.), dalej u.p.o.l., oraz § 1 i § 4 uchwały Rady Gminy Nr [...] z dnia 30 października 2007 r. w sprawie ustalenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2008 r. (Dz. Urz. Woj. Pomorskiego z 2007 r, Nr 162, poz. 3155). Skarżący wskazali także, że uzasadnienie decyzji organów obu instancji nie odpowiada wymogom określonym w art. 107 § 1 i § 3 k.p.a. Zasadniczą część argumentacji skargi stanowiła polemika ze stanowiskiem organu odnośnie poprawności ustaleń faktycznych dokonanych w sprawie (t.j., że przedmiotowa nieruchomość zabudowana jest budynkiem letniskowym, niemieszkalnym). Skarżący akcentowali, że w.w. działka zabudowana została domem jednorodzinnym. Budynek pełni funkcję mieszkalną; skarżący w nim stale zamieszkują i są zameldowani, choć na pobyt czasowy. Do skargi dołączono w szczególności oświadczenia sąsiadów potwierdzające okoliczność zamieszkiwania małżonków w spornym budynku, umowy i faktury dotyczące dostaw mediów, a także potwierdzenie zameldowania skarżącego na pobyt czasowy. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 658/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; zwanej dalej "p.p.s.a.") decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 23 lipca 2009 r. Uchylając, zaskarżoną decyzję Sąd zauważył na wstępie, że w przedmiotowej sprawie sporne jest, czy dom letniskowy może być uważany za budynek mieszkalny w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Mając powyższe na uwadze Sąd wskazał, że co do zasady podatek od nieruchomości ustalany jest w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków (art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086 ze zm). Niemniej jednak dane wynikające z tej ewidencji nie są dowodem wyłącznym w tego typu sprawach, ponieważ nie są one wystarczające dla ustalenia charakteru budynku będącego przedmiotem opodatkowania. W związku z powyższym sam fakt, że z ewidencji gruntów i budynków wynika, iż skarżący są właścicielami działki oznaczonej symbolem Bi - inne tereny zabudowane, zabudowanej budynkiem o powierzchni użytkowej 137 m2, którego funkcję określono jako inny budynek niemieszkalny ("i"), wbrew stanowisku organu nie przesądza, że budynek ten nie jest budynkiem mieszkalnym w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. Sąd podniósł w tym kontekście, że ustawa podatkowa rozróżnia m. in. dwie kategorie budynków - mieszkalne i pozostałe (nie posługując się przy tym pojęciem budynku letniskowego czy rekreacyjnego). Brak jest przy tym w ustawie definicji legalnej pojęć użytych w ust 1-2 art. 5 u.p.o.l. Stąd też należy ustalić, jakie znaczenie mają te pojęcia w języku powszechnym. W świetle wykładni językowej natomiast, uwarunkowania techniczne obiektu nie mogą przesądzać o uznaniu go za budynek mieszkalny, bądź pozostały w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. Istotne jest bowiem także faktyczne spełnianie przez dany budynek określonych funkcji. W konsekwencji, jeżeli dany obiekt jest wykorzystywany na potrzeby mieszkaniowe, tj. faktycznie zaspokaja potrzeby mieszkaniowe podatnika, to powinien być zakwalifikowany dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budynek mieszkalny w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. Ponadto fakt, że budynek został zakwalifikowany jako letniskowy na gruncie przepisów prawa budowlanego, nie przesądza, że nie może on być budynkiem mieszkalnym na gruncie ustawy podatkowej. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd uznał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie upoważniał do stwierdzenia, że należący do skarżących budynek nie jest budynkiem mieszkalnym a letniskowym, nienadającym się do zamieszkania przez cały rok i w ten sposób wykorzystywanym. W sprawie doszło tym samym do naruszenia art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy obu instancji ograniczyły się do analizy danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków i danych związanych z tym, czy i kiedy wywożone są śmieci z posesji strony skarżącej, a pominęły okoliczności związane z przyjętym przez Sąd poglądem, że dom letniskowy może być zaliczony do kategorii budynków mieszkalnych, jeżeli jest on przeznaczony do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych podatnika. Prawidłowe zakwalifikowanie budynku wymaga zatem zbadania nie tylko dokumentacji budowlanej obiektu, danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, czy dokumentacji związanej np. z wywozem śmieci, ale przede wszystkim okoliczności związanych z jego faktycznym użytkowaniem w 2008 r. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku . Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 lutego 2012 r. sygn. akt II FSK 1471/10 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku. W uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że zasadniczym błędem oceny dokonanej w toku kontroli zaskarżonej decyzji było zignorowanie wniosków płynących z uwzględnienia przez organy podatkowe dla potrzeb rozstrzygnięcia zapisów w ewidencji gruntów i budynków. W świetle art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne nie można było pominąć zapisów odnoszących się do budynku, ujawnionych w tejże ewidencji. Wypis z ewidencji, o której mowa, jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak, w myśl art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej istnieje możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom wymienionym w tych przepisach. Skorzystanie z tej możliwości wymagałoby wszakże - co oczywiste - zaktualizowania albo sprostowania odpowiedniego wpisu, tak aby zachować niezbędne dla celów operatywnego stosowania prawa minimum ładu w dokumentacji urzędowej. Jak wskazał Naczelny Sąd administracyjny błędy natury proceduralnej zaważyły w rozpatrywanej sytuacji na wyniku ustaleń sądu w przedmiocie oceny zastosowania przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego, jak również samego sposobu rozumienia tych ostatnich (posłużenie się przesłanką spełnienia przez dany budynek funkcji mieszkaniowej). Istota omawianego problemu sprowadza się bowiem do tego, że w razie związania stosującego prawo organu danymi wynikającymi z istniejącej dokumentacji urzędowej, przeprowadzanie ustaleń co do stanu faktycznego mających znaczenie dla wyjaśnienia treści obowiązującej normy prawnej (zrekonstruowania jej zawartości) jest niedopuszczalne. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności należy wskazać, że niniejsza sprawa była przedmiotem wyrokowania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyniku złożonej przez organ podatkowy skargi kasacyjnej, wyrokiem z dnia 7 lutego 2012 r. uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu Sądowi. W związku z powyższym, w rozpatrywanej przez Sąd orzekający sprawie zachodzi sytuacja przewidziana w art. 190 zdanie pierwsze p.p.s.a., zgodnie z którym sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Powołany wyżej przepis w sposób jednoznaczny wyznacza kierunek postępowania sądu pierwszej instancji, który nie posiada już na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania, zawartych w wyroku Sądu wyższej instancji. Możliwość odstąpienia od zawartej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni prawa może nastąpić jedynie w sytuacjach wyjątkowych w szczególności, jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok SN z dnia 9 lipca 1998 r., sygn. akt I PKN 226/98, OSNAP 1999, nr 15, poz. 486), jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny, zmienił się stan prawny (tak: H. Knysiak - Molczyk [w:] H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska, T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis 2005). Odnosząc przedstawione rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyżej przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Oznacza to, że dalsze rozważania na temat legalności zaskarżonego aktu muszą być prowadzone w oparciu o stanowisko Sądu wyższej instancji. Powtarzając zatem za Naczelnym Sądem Administracyjnym, podkreślić w tym miejscu należy, że w art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.; dalej jako u.p.g.k.), ustawodawca wskazuje, że podstawę wymiaru podatków stanowią dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Ugruntowane orzecznictwo sądów administracyjnych podkreśla decydującą (przesądzającą) rolę zapisów z ewidencji gruntów i budynków, między innymi do wymierzania (samoobliczania) podatków od nieruchomości, (por. np. wyrok WSAw Warszawie z dnia 28 października 2004r., sygn. akt III SA/Wa 3016/03; WSA w Gdańsku z dnia 15 marca 2006r., sygn. akt. I SA/Gd 348/04; NSA: z dnia 15 listopada 1994r., sygn. akt SA/Ka 2592/93; z dnia 11 kwietnia 1995r., sygn. akt SA/Wr 1703/94; z dnia 18 maja 1994r., sygn. akt III SA 1685/93). Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Ordynacji podatkowej, służy im domniemanie prawdziwości; ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji (por. wyrok WSA w Warszawie z 28 marca 2006r., III SA/Wa 3501/05, opubl. w bazie LEX nr 201545). Prowadzenie, w tym zmiany, uaktualnianie ewidencji, nie należy do postępowania podatkowego, czy też do innego postępowania dotyczącego obowiązywania decyzji podatkowej. W zaskarżonych do sądu administracyjnego sprawach podatkowychnie mogą zapadać podlegające ewentualnie odrębnemu zaskarżeniu akty lub czynności z zakresu prowadzenia ewidencji gruntów, dlatego ewidencja ta nie może stanowić przedmiotu merytorycznej oceny sądów administracyjnych w kontekście i obszarze kontroli legalności wykonywania administracji publicznej w postępowaniach uregulowanych w Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 25 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1291/09, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/;). Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego podstawowa funkcja stanowiącego własność obojga małżonków R. i B. K. budynku letniskowego o pow. 137,20m2t położonego na działce letniskowej nr [...] o powierzchni 687m2, określona w ewidencji budynków jako "inna" (t.j. niemieszkalna ) do dnia wydania decyzji przez organ podatkowy I instancji nie uległa zmianie. W tej sytuacji, sporny budynek nie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką podatkową przewidzianą dla budynków mieszkalnych (art. 5 ust.1 pkt 2 lit a) u.p.o.l.), gdyż w ewidencji budynków nie została mu przypisana taka funkcja użytkowa. W kontekście powyższych rozważań, retoryka podatników, skoncentrowana na wykazaniu, że sporny budynek pełni funkcję typowo mieszkalną, co mają potwierdzić oświadczenia sąsiadów, pozostaje bez znaczenia dla rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy, skoro strona skarżąca nie wykazała, że nastąpiła na jej wniosek zmiana przeznaczenia przedmiotowej nieruchomości z letniskowej na mieszkalną. Końcowo zauważyć trzeba, że Sąd nie znalazł podstaw do uznania, iż organy podatkowe prowadziły postępowanie dowodowe w sposób uchybiający przepisom Ordynacji podatkowej. W szczególności organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący. Uzyskane w ten sposób dowody poddane następnie zostały wnikliwej i poprawnej ocenie. Świadczy zresztą o tym analiza motywów zaskarżonej decyzji, dokonana w kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, która pozwala stwierdzić, że rozumowanie organów podatkowych uwzględnia reguły postępowania podatkowego, a przy tym pozostaje w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Z tych względów na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało oddalić skargę jako nieuzasadnioną.