I SA/Gd 1325/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Kolanowski Sędzia NSA Sławomir Kozik /spr./ Protokolant Elżbieta Cymanowska po rozpoznaniu w dniu 1 grudnia 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi A. O. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 19 czerwca 2001 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r. I Uchyla zaskarżoną decyzję; II Zaskarżona decyzja nie może być wykonana; III Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 200,- zł (dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Urząd Skarbowy decyzją z dnia 2 marca 2001 r. określił A. i J. O. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, zaległość podatkową w wysokości [...] zł oraz stosowne odsetki w wysokości [...] zł. Urząd Skarbowy wskazał, iż zaniżenie zobowiązania podatkowego wystąpiło wskutek dokonania przez podatników odliczenia od dochodu m.in. kwoty [...] zł renty ustanowionej aktem notarialnym przez A. O. na rzecz matki I. B. Organ ten zakwestionował dopuszczalność wskazanego odliczenia podnosząc, iż przedmiotem zawartej umowy nie było świadczenie okresowe a świadczenie jednorazowe. Tym samym w ocenie organu istniejący pomiędzy stronami stosunek obligacyjny nie miał charakteru renty, nie spełniając przewidzianych prawem cywilnym cech tej umowy. W odwołaniu od powyższej decyzji organu pierwszej instancji A. O. wniosła o uchylenie tej decyzji m.in. w części dotyczącej nie uznania odliczenia renty w wysokości [...] zł, Strona podniosła zarzuty naruszenia m.in. art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 903 i 904 k.c. Decyzją z dnia 19 czerwca 2001 r. Izba Skarbowa utrzymała w mocy zaskarżona decyzję Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy wskazał m.in., że zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę obliczenia podatku, stanowi dochód po odliczeniu kwot: rent i innych trwałych ciężarów opartych na tytule prawnym, nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, oraz alimentów, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, w wysokości ustalonej w wyroku alimentacyjnym. Zdaniem organu o dopuszczalności odliczenia wydatków ponoszonych na podstawie zawartej umowy renty decyduje nie jej forma, ale treść i sposób wykonania umowy. Umowa renty musi być zgodna z przepisami kodeksu cywilnego, a więc musi charakteryzować ją okresowość ponoszonych świadczeń, musi mieć swoją przyczynę i nie może być pozorną czynnością prawną. W ocenie Izby Skarbowej w przedmiotowej sprawie świadczenie określone mianem renty, faktycznie stanowi alimenty na rzecz matki – I. B. Organ ten wskazał, że zgodnie z art. 128 k.r.o., obowiązek alimentacyjny obciąża krewnych w linii prostej oraz rodzeństwo. Natomiast zgodnie z art. 133 § 2 tej ustawy poza powyższym wypadkiem uprawniony do świadczeń alimentacyjnych jest tylko ten, kto znajduje się w niedostatku a stosownie do art. 135 § l k.r.o. zakres świadczeń alimentacyjnych zależy od usprawiedliwionych potrzeb uprawnionego oraz od zarobkowych i majątkowych możliwości zobowiązanego. Mając na uwadze ustalony w sprawie stan faktyczny organ odwoławczy stwierdził, iż sytuacja I. B. pozwala uznać ją za znajdującą się w niedostatku w związku z usprawiedliwiona potrzeba opieki lekarskiej i konieczną opieka osoby trzeciej. Jednakże w ocenie Izby Skarbowej podatniczce nie przysługiwało prawo odliczenia od dochodu wypłaconych na rzecz matki świadczeń, gdyż zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych kwoty, stanowiące świadczenie alimentacyjne, podlegają odliczeniu od dochodu jedynie gdy wysokość alimentów została określona w wyroku alimentacyjnym i jednocześnie renta alimentacyjna została ustanowiona na rzecz osoby nie będącej dzieckiem zobowiązanego. Natomiast w rozpatrywanej sprawie wypłacone świadczenie nie wynikało z wyroku alimentacyjnego. A. O. w skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję Izby Skarbowej z dnia 19 czerwca 2001 r. wniosła o uchylenie tej decyzji w części dotyczącej nie uznania odliczenia ustanowionej renty. Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie art. 26 ust 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 123 § 1, art. 220, art. 229 i art. 233 § 2 ordynacji podatkowej oraz błąd w ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie, że I. B. była w niedostatku, co potraktowano jako przesłankę powstania obowiązku alimentacyjnego. W uzasadnieniu skargi A. O. podkreśliła, że zakwestionowana przez organy podatkowe umowa renty spełniała wszelkie stawiane jej przez prawo wymagania. Jednocześnie skarżąca podkreśliła, że Izba Skarbowa nie przeprowadziła postępowania dowodowego i oparła swoje ustalenia o materiał dowodowy zebrany przez Urząd Skarbowy. Natomiast skoro podstawą wydania decyzji przez organ I instancji było ustalenie, że świadczona w 1997 r. kwota renty była w rzeczywistości darowizną, a organ drugiej instancji stwierdził, iż nie była to darowizna, lecz zakwestionował możliwość ustanowienia renty dla matki, wobec której na skarżącej spoczywał obowiązek alimentacyjny, to zdaniem skarżącej Izba Skarbowa powinna była przeprowadzić uzupełniające postępowanie dowodowe lub uchylić zaskarżoną decyzję i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania. Strona skarżąca podkreśliła, że wyciągnięcie przez organ zupełnie nowych wniosków, różnych od podstaw wydania pierwotnej decyzji i jednoczesne nie poinformowanie o tym strony spowodowało naruszenie art. 220, 123 § 1 oraz 125 ustawy Ordynacji podatkowej czyli zasady dwuinstancyjności, czynnego udziału strony w postępowaniu oraz szybkości i prostoty postępowania. Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie. Stosownie do treści art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 z późn.zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne, na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga A. O. zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja Izby Skarbowej narusza przepisy postępowania, w szczególności art. 122 w zw. z art. 187 i 191 ordynacji podatkowej, w takim zakresie, że miało to istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu w konsekwencji powyższych naruszeń przepisów postępowania, Izba Skarbowa naruszyła przepis prawa materialnego - art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r., nr 90, poz. 416 z późn.zm.) poprzez bezpodstawne nieuznanie renty ustanowionej przez skarżącą jako wywierającej skutki podatkowe, a miało to istotny wpływ na wynik sprawy. Wprawdzie co do zasady prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, że wymaganym treścią art. 26 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy tytułem prawnym uprawniającym do ustanowienia renty jest umowa renty, której wymogi określają przepisy art. 903 - 907 k.c., jednakże zdaniem Sądu Izba Skarbowa bezpodstawnie i niezgodnie ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym oraz faktami powszechnie znanymi i zasadami doświadczenia życiowego przyjęła, że w istocie skarżąca nie świadczyła renty lecz alimenty na rzecz pozostającej, w ocenie tego organu, w niedostatku matki skarżącej. W ocenie Sądu mieć bowiem należy na względzie w sprawie niniejszej, że wskazywane przez skarżącą okoliczności winny być szczegółowo rozważone w uzasadnieniu decyzji z uwzględnieniem zasad doświadczenia życiowego i w kontekście przepisów określających wysokość najniższego wynagrodzenia pracowników, które od 1 lipca 1997 r. wynosiło 450,- zł (Zarządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 20 czerwca 1997 r. zmieniające zarządzenie w sprawie najniższego wynagrodzenia za pracę pracowników [M.P. Nr 38, poz. 379]). Mieć bowiem należy w tym kontekście na uwadze wysokość dochodów rentobiorczyni osiąganych średnio miesięcznie w kwocie [...] zł. Ponadto rozważeniu powinna podlegać okoliczność czy wysokość tego dochodu świadczy obiektywnie, że rentobiorczyni znajdowała się w niedostatku, zważywszy choćby na treść przepisów ustawy z dnia 29 listopada 1990 r. o pomocy społecznej (Dz.U. z 1998 r. Nr 64 poz. 414), gdzie w art. 4. 1. określono wysokość dochodu na osobę, która dawała w roku 1997 prawo do świadczeń pieniężnych z pomocy społecznej. I tak prawo do świadczeń przysługiwał osobom, których dochód na osobę w rodzinie nie przekracza: 1) na osobę samotnie gospodarującą [...] zł, 2) na pierwszą osobę w rodzinie [...] zł, 3) na drugą i dalsze osoby w rodzinie powyżej 15 lat - [...] zł, 4) na każdą osobę w rodzinie poniżej 15 lat - [...] zł, W ocenie Sądu błędne jest stanowisko Izby Skarbowej, że stan w jakim była matka skarżącej można już zakwalifikować jako spełnienie warunku istnienia takiego niedostatku, że uprawniałoby to do możliwości żądania świadczenia alimentacyjnego od skarżącej. Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja nie została podjęta po przeanalizowaniu wszystkich istotnych okoliczności występujących w sprawie, zarówno co do faktów znanych organowi z urzędu, jak i okoliczności, o których organy uzyskały wiedzę w toku postępowania w sprawie niniejszej. Tym samym uznać należy, iż organy podatkowe naruszyły normy wynikające z przepisów art. 187 § 1 i 3 oraz art. 191 ordynacji podatkowej. Z tych też względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 ppkt a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), należało orzec jak w pkt I sentencji wyroku. W pkt II orzeczono na zasadzie art. 152 w/w ustawy, a rozstrzygnięcie o kosztach uzasadnia dyspozycja art. 200 w zw. z art. 209 tej ustawy.