I SA/Gd 1400/13

Dnia 21 listopada 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Sławomir Kozik po rozpoznaniu w dniu 21 listopada 2013 r. na posiedzeniu niejawnym wniosku Ł.B. o wstrzymanie wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 26 lutego 2013 r., Nr [...] w sprawie ze skargi na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 8 sierpnia 2013 r., Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania postanawia: odmówić wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 26 lutego 2013 r., Nr [...]. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wniesionej na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 8 sierpnia 2013 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 26 lutego 2013 r. ustalającej skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w formie ryczałtu od dochodów z nieujawnionych źródeł lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za rok 2008, skarżący złożył wniosek o wstrzymanie wykonania powyższej decyzji organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wniosku skarżący wskazał, że podjęcie przez organ podatkowy czynności egzekucyjnych może narazić go na znaczną szkodę lub spowodować trudnie do odwrócenia skutki. Podjęcie czynności egzekucyjnych takich jak zajęcie rachunku bankowego czy też zajęcie ruchomości, ustanowienie hipoteki przymusowej może skutkować wobec skarżącego całkowitym zablokowaniem możliwości prowadzenia działalności gospodarczej, tj. utratą jedynego źródła utrzymania skarżącego. W ocenie skarżącego jest to tym bardziej uzasadnione wysokością naliczonego przez organ podatkowy podatku, który wynosi 1.260.035,- zł. Do uwzględnienia takiego wniosku brak jest podstaw prawnych. Z treści art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej powoływana jako "P.p.s.a.") wynika, że po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Odmowa wstrzymania wykonania aktu lub czynności przez organ nie pozbawia skarżącego złożenia wniosku do sądu. Dotyczy to także aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy. Użyte sformułowanie "w granicach tej samej sprawy" należy interpretować na tle art. 3 § 2 P.p.s.a., który wskazuje na przedmiot sądowej kontroli, a także art. 134 i 135 P.p.s.a., które regulują zakres sądowej kontroli. Ten ostatni przepis stanowi, że sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Określenie "we wszystkich postępowaniach", użyte w art. 135 P.p.s.a., wskazuje, że środki prawne, o których mowa w tym przepisie, powinny być stosowane do aktów lub czynności wydanych lub podjętych w różnych, a więc w odrębnych postępowaniach prowadzonych "w granicach sprawy, której dotyczy skarga" (tak NSA w wyroku z dnia 23 października 2012 r., sygn. akt I FSK 2153/11, WSA w Warszawie w postanowieniu z dnia 16 stycznia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2818/12, orzeczenia dostępne: https://cbois.nsa.gov.pl). W sytuacji gdy w postępowaniu dot. stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania jego przedmiotem jest jedynie prawidłowość zachowania przez stronę terminu do wniesienia środka odwoławczego od doręczonej stronie decyzji administracyjnej, sprawy objętej tym postępowaniem nie można utożsamiać ze sprawą objętą tą decyzją. Z tożsamością sprawy mamy do czynienia, gdy zarówno elementy podmiotowe, jak i przedmiotowe, są tożsame (zob. A.Kabat, Komentarz do ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Zakamycze 2006; uchwała NSA w składzie siedmiu sędziów z dnia 27 czerwca 2000 r., sygn. akt FPS 12/99, ONSA 2001/1/7). Skoro przedmiotem niniejszego postępowania jest postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania, to w granicach tej sprawy nie mieści się sama decyzja ustalająca skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w formie ryczałtu od dochodów z nieujawnionych źródeł lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za rok 2008, której dotyczy wniosek, gdyż kwestia będąca przedmiotem analizy w zakresie zaskarżonego postanowienia, pozwala jedynie na ustalenie możliwości dalszego procedowania (lub nie) odnośnie samej decyzji wymiarowej. Na gruncie przedmiotowej sprawy nie zachodzi tożsamość przedmiotowa tych dwóch postępowań (por. stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego w postanowieniach: z dnia 12 czerwca 2006 r., sygn. akt II FZ 441/12 oraz z dnia 14 września 2010 r., sygn. akt I GZ 246/10; z dnia 16 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 132/12, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). O ich odrębności stanowi odmienność przedmiotowa: (1) w sprawie, w której Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał swoją decyzję zakres przedmiotowy obejmował kwestię ustalenia wysokości przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, (2) w sprawie, w której zapadło zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej zakres przedmiotowy obejmuje kwestię stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Nie ulega wątpliwości, że wskazane sprawy są ze sobą w związku chronologicznym i podmiotowym, jednakże ze względu na wyżej podkreśloną odrębność zakresów przedmiotowych nie można uznać, że tworzą one tą samą sprawę w znaczeniu materialnym. Na marginesie tut. Sąd pragnie wyjaśnić, że instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonych decyzji dotyczy tylko takich aktów, którym można przypisać przymiot wykonalności. Przez pojęcie wykonania aktu administracyjnego należy rozumieć spowodowanie w sposób dobrowolny lub przymusowy zaistnienia takiego stanu rzeczy, który jest zgodny z rozstrzygnięciem zawartym w danym akcie. Wykonalność dotyczy zatem aktów zobowiązujących, które ustalają dla ich adresatów nakazy powinnego zachowania lub zakazy określonego zachowania, aktów, na podstawie których określony podmiot uzyskuje równocześnie uprawnienie i mocą którego zostają na niego nałożone określone obowiązki oraz aktów, na podstawie których jeden podmiot jest do czegoś zobowiązany, a drugi wyłącznie uprawniony. Niewątpliwie akty administracyjne odmowne nie korzystają z przymiotu wykonalności (por. postanowienie NSA z dnia 23 lipca 2009 r., sygn. akt II FZ 282/09), podobnie jak postanowienie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji jest orzeczeniem o charakterze procesowym, nie nadaje się więc do wykonania i nie wymaga wykonania, nie wywołuje też skutków o charakterze materialnoprawnym (patrz. postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2009 r., sygn. akt II GZ 149/09, dostępne: https://cbois.nsa.gov.pl). W niniejszej sprawie nawet gdyby skarżący złożył wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania, to w kontekście powyższej argumentacji nie jest możliwe jego wykonanie, a tym samym nie można orzec o wstrzymaniu jego wykonania. Reasumując należy podkreślić, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego, o której wstrzymanie wniósł skarżący nie mieści się w zbiorze aktów prawnych, które mogłyby być objęte w toku niniejszego postępowania wstrzymaniem wykonania. Jak już bowiem wyżej wskazano przedmiotem wstrzymania na gruncie art. 61 § 3 P.p.s.a. mogą być tylko akty wydane lub podjęte we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach danej sprawy. Dlatego też wniosek skarżącego o wstrzymanie wykonania ww. decyzji należało uznać za bezzasadny. Z powyższych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 61 § 3 i 5 P.p.s.a. orzekł, jak w postanowieniu. .