I SA/Gd 1528/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi J. Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 29 sierpnia 2017 r. sygn. akt [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta z dnia 24 lipca 2015 r. nr [...], 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G.na rzecz skarżącego kwotę 980 (dziewięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 107, art. 108 i art. 116 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej jako "O.p.), utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] 2015 r., w sprawie odpowiedzialności J.Ł. za zaległości podatkowe "A" S.A. z tytułu podatku od nieruchomości za miesiące od września do października 2010 r. Powyższe decyzje zapadły na tle następującego stanu faktycznego sprawy: W dniu 31 sierpnia 2010 r. Rada Nadzorcza "A" S.A. podjęła uchwałę powołała J.Ł. na stanowisko prezesa zarządu spółki z dniem 31 sierpnia 2010 r., natomiast w dniu 17 października 2010 r. podjęła uchwałę o jego odwołaniu ze tego stanowiska z dniem 17 października 2010 r. Prezydent Miasta w dniu [...] 2011 r. wystawił tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący należny od "A" S.A. podatek od nieruchomości za część roku 2010 (raty VIII, IX i X). Następnie decyzją z dnia [...] 2011 r. określił "A" S.A. w likwidacji wysokość podatku od nieruchomości za okres od 1 sierpnia 2010 r. do 31 października 2010 r. w kwocie 61.916,- zł. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym postanowieniem z dnia 7 maja 2014 r., umorzył postępowanie egzekucyjne z powodu stwierdzenia bezskuteczności egzekucji oraz zwrócił wierzycielowi tytuł wykonawczy. Prezydent Miasta decyzją z dnia [...] 2015 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności J.Ł. za zaległości podatkowe "A" S.A. z tytułu podatku od nieruchomości za miesiące od września do października 2010 r. i jednocześnie określił, że odpowiedzialność ta ma charakter odpowiedzialności solidarnej z ww. spółką i członkiem zarządu J.B. SKO po rozpatrzeniu sprawy w związku z wniesieniem przez stronę odwołania, decyzją z dnia 3 października 2016 r., utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w sprawie zaistniały przesłanki określone w art. 116 § 1 O.p. bowiem egzekucja z majątku spółki okazała się w całości bezskuteczna (co stwierdzono postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego), zaś strona w obiektywny sposób nie wykazała, że w sprawie zachodzą przesłanki wyłączające jego odpowiedzialność, tj. członek zarządu tej spółki nie wskazał mienia, z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony ani też nie wszczęto postępowania układowego wobec spółki. W wyniku rozpoznania skargi na powyższą decyzję, WSA w Gdańsku wyrokiem z dnia 14 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1508/16, uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd stwierdził, że SKO nie wykazało zaistnienia stanu faktycznego uzasadniającego wystąpienie przez skarżącego z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego, nie wskazało w jakim okresie skarżący pełnił funkcję członka zarządu (skarżący na rozprawie wskazał okres od 31 sierpnia do 17 października 2010 r.), nie wskazało również z jaką datą zaistniał stan faktyczny uzasadniający złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego, jaki był właściwy moment na jego wniesienie, czy ten właściwy moment zaistniał w czasie pełnienia funkcji członka zarządu przez skarżącego. Powyższe braki uzasadnienia naruszają również przepis art. 210 § 1 O.p. Zaskarżona decyzja nie zawiera prawidłowego uzasadnienia faktycznego (ustalenia stanu faktycznego). Organy zostały zobowiązane do wyjaśnienia omawianej kwestii, przeprowadzając w tym zakresie niezbędne postępowania dowodowe, a rozważając kryterium braku winy, jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności osobę trzecią za zaległości podatkowe spółki, przyjmą obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. SKO pismem z dnia 10 lipca 2017 r. wezwało pełnomocnika strony do złożenia wyjaśnień oraz przedłożenia dowodów na okoliczność: braku podstaw do zgłoszenia przez J.Ł. (w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu tj. od 31 sierpnia 2010 r. do 17 października 2010 r.) wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego spółki oraz braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego spółki w ww. okresie. Pismem z dnia 18 lipca 2017 r. pełnomocnik strony wskazał, że to organy podatkowe zobowiązane są do podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Jednocześnie wniósł o przesłuchanie strony oraz przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego połączonej ze zbadaniem ksiąg wieczystych spółki. Samorządowe Kolegium Odwoławcze ponownie rozpatrując sprawę decyzją z dnia [...] 2017 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Organ wskazał, że w jego ocenie zostały wykazane pozytywne przesłanki obciążenia odpowiedzialnością członka zarządu. Z akt sprawy wynika, że "A" S.A. posiada zaległości podatkowe względem Prezydenta Miasta z tytułu IX i X raty podatku od nieruchomości za 2010 r. (decyzja podatkowa oraz tytuły wykonawcze). Wystąpiła bezskuteczność egzekucji ww. zaległości podatkowych względem spółki (postanowienie Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym). J.Ł. w okresie 31 sierpnia 2010 r. do 17 października 2010 r. był prezesem zarządu spółki - fakt ten był przez cały okres postępowania bezsporny (uchwały dot. powołania oraz odwołania strony postępowania). SKO stwierdziło, że w okresie od 31 sierpnia 2010 r. do 17 października 2010 r., czyli w czasie pełnienia funkcji prezesa spółki przez J.Ł. powstała zaległość podatkowa w podatku od nieruchomości w kwocie 41.278,- zł. Termin płatności zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości (2 rat miesięcznych) upływał we wrześniu i październiku 2010 r. tj. w czasie pełnienia przez stronę funkcji członka zarządu w danym okresie. Odnosząc się do przesłanki bezskuteczności egzekucji organ wskazał, że egzekucja wszczęta przez stosowny organ egzekucyjny, nie doprowadziła, pomimo podjętych czynności, do uzyskania kwot prowadzących do zaspokojenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec spółki zostało umorzone z powodu stwierdzenia bezskuteczności egzekucji (postanowienie Komornika Sądowego z dnia 7 maja 2014 r.). Nie jest przy tym wymagane, wbrew temu co twierdzi strona, aby bezskuteczność musiała mieć miejsce w całości. Organ odnosząc się do zwolnienia strony z odpowiedzialności (art. 116 § 1 O.p.) wskazał, że ciężar dowodu spoczywa na stronie, a strona w toku postępowania nie wykazała, aby we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe. Nie wykazano też, że niezgłoszenie wniosku nastąpiło bez winy strony. W tym zakresie powołano się na uchwałę NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09 (ONSAiWSA 2009/6/103) oraz odwołano do ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. SKO wskazało, że ustalenie, iż dłużnik nie reguluje zobowiązań (art. 11 ust. 1 ww. ustawy) ma charakter obiektywny i może być ustalone bez opinii biegłego. Jej przyjęcie zasadza się bowiem na ustaleniu, czy dłużnik posiada zobowiązania, których nie uregulował. Wystarczające jest więc jedynie ustalenie listy nieregulowanych zobowiązań wraz z datą wymagalności i czasookresu ich nieuregulowania. Ustalenie, że dłużnik nie reguluje zobowiązań pozwala na przyjęcie, że konieczne jest złożenie wniosku o upadłość. Nie jest przy tym konieczne ustalenie, że nie reguluje on wszystkich zobowiązań. Wystarczające będzie ustalenie, że pewna ich cześć nie została uregulowana (od 1 stycznia 2016 r. zostało to w sposób precyzyjny uregulowane w p.u.n.). W niniejszej sprawie spółka nie uregulowała IX i X raty podatku od nieruchomości za 2010 r. Płatność tych rat przypadała na okres pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki przez skarżącego. W ocenie organu przesłanka ta zostanie spełniona, kiedy istnieje więcej niż jeden dług. Jednak zaprzestanie płacenia zobowiązań na rzecz jednego podmiotu jest całkowicie wystarczające do wymagania zgłoszenia takiego wniosku, w sytuacji gdy żadne zobowiązania na jego rzecz nie są płacone. W takim przypadku dłużnik zaprzestaje bowiem w sposób trwały płacenia długów, zaś zgłoszenie wniosku o upadłość jest jedyną formą wymuszenia na nim równorzędnego spłacania wszystkich wierzycieli, tak by ich należności były spłacane w sposób proporcjonalny do możliwości dłużnika. Dłużnik, jak wynika z uzasadnienia decyzji organu II instancji, nie uregulował należności (dwóch rat podatkowych) na rzecz organu podatkowego. Ponadto, jak wynika z załączonych przez pełnomocnika strony dokumentów do pisma z dnia 28 maja 2015 r. wynika, że według stanu na dzień 15 października 2010 r. (a więc w czasie pełnienia funkcji prezesa zarządu przez stronę) spóła posiadała dużą ilość nieuregulowanych zobowiązań i tak np.: zobowiązania wobec ZUS w kwocie 127.135,59 zł, zobowiązania z tytułu dostaw i usług w kwocie 84.894,89 zł, podatek od nieruchomości w kwocie 20.820,80 zł oraz refaktury w kwocie 42.533,34 zł. Natomiast stan środków na koncie wynosił tylko 13.276,20 zł. SKO stwierdziło, że co najmniej w dniu 15 października 2010 r. zaistniał stan faktyczny uzasadniający złożenie przez J.Ł. wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego i był to właściwy moment na jego wniesienie. Co istotne, moment ten nastąpił w dacie pełnienia funkcji prezesa zarządu przez stronę. Zdaniem organu, wielkość i rodzaj niezapłaconych należności potwierdzają, że zaistniała przesłanka do ogłoszenia upadłości w postaci zaprzestania płacenia długów (tak też wyrok z dnia 1 marca 2016 r,. I SA/Rz 399/15). Wskazano, że skarżący nie złożył wniosku o upadłość pomimo zaistnienia podstaw do tego (w myśl art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p., a tym samym nie może uniknąć orzeczenia o nałożeniu odpowiedzialności posiłkowej. To strona musi wykazać, że we właściwym czasie wniosek został złożony i wskazać, kiedy nastąpiła okoliczność uzasadniająca ogłoszenie upadłości. W przedmiotowej sprawie skarżący okoliczności takiej nie wykazał, nie złożył również wniosku o upadłość pomimo zaistnienia podstaw do tego. Rozważając kryterium braku winy, jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności osobę trzecią za zaległości podatkowe spółki - SKO stwierdziło, że osoba pełniącą funkcję prezesa zarządu powinna znać przepisy dotyczące jej odpowiedzialności. Skarżący jako prezes zarządu musiał mieć świadomość jej długów i zachodzącego w związku z tym już w 2010 r. (a dokładniej w czasie pełnienia funkcji prezesa zarządu) "właściwego czasu" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika strony, istniała możliwość zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Z akt wynika, że dopiero w styczniu 2011 r. podjęto uchwałę o otwarciu likwidacji spółki. W ocenie SKO, dowody zgromadzone przez organy podatkowe wystarczająco potwierdzają tezę przeciwną niż forsowana przez stronę, dlatego też nie było podstaw do przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę, bowiem okoliczności, o których była mowa we wniosku dowodowym zostały już wystarczająco stwierdzone innymi dowodami. Zdaniem organu, składanie wniosków o przeprowadzenie dowodu z dokumentów na okoliczność zaistnienia przesłanek zwalniających z odpowiedzialności nie może oznaczać "wykazania" zaistnienia przesłanek uwalniających z odpowiedzialności. Składane wnioski pełnomocnika strony zmierzają do przerzucenia ciężaru dowodu na organ podatkowy. Jeżeli podatnik jest w posiadaniu dokumentów wskazujących na zwolnienie go z odpowiedzialności, to powinien je przedłożyć organowi podatkowemu, a nie przerzucać na organ obowiązek ich pozyskania i interpretowania w celu wykazania ww. przesłanek. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie w całości decyzji organu I i II instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa prawnego. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów postępowania tj.: a) art. 153 p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie oceny prawnej i zaleceń WSA w Gdańsku wskazanych w prawomocnym wyroku I SA/Gd 1508/16, b) art. 122 w związku z art. 180, 187 oraz art. 188 w związku z art. 216 O.p., poprzez ich niezastosowanie w niniejszej sprawie polegające na nieuwzględnieniu wniosków dowodowych wnioskowanych przez skarżącego zmierzających do ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności, tj. czy i w jakiej dacie wniosek o ogłoszenie upadłości winien być złożony, przyczyn dla których skarżący nie złożył wniosku, okoliczności wyłączających winę skarżącego w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, c) art. 191 O.p. poprzez uznanie, że istniały przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w czasie, kiedy prezesem spółki był skarżący, podczas gdy z materiału dowodowego w sprawie takie wnioski nie wynikają; d) art. 197 O.p. poprzez brak zastosowania w niniejszej sprawie, polegający na uznaniu, że ocena czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we właściwym czasie nie należy do wiadomości specjalnych, podczas gdy tylko biegły rewident, po przeanalizowaniu ksiąg przedsiębiorstwa może w sposób rzetelny i wiarygodny określić czy i w jakim czasie należało złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, e) art. 86 k.p.a. polegające na braku przesłuchania skarżącego w sytuacji, w której sytuacja finansowa spółki nie została zbadana przez organ, a jego zeznania są istotne z punktu widzenia przyczyn, dla których nie złożył on wniosku o ogłoszenie upadłości. Zdaniem skarżącego powyższe uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż nie zostało ustalone, czy w czasie kiedy skarżący był prezesem zarządu istniały przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, a zatem nie ustalono istotnych okoliczności dla wyjaśnienia stanu faktycznego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie zauważyć trzeba, że sprawa niniejsza była już przedmiotem kontroli sądowej, wobec czego granice jej rozpoznania wyznacza art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, dalej jako "p.p.s.a"). Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania, co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Związanie samego sądu administracyjnego, w rozumieniu powyższego przepisu, oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych – sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie. (Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, J. P. Tarno, LexisNexis, Warszawa 2008 r.). Przepis ten ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ administracji publicznej, ani sąd orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu, gdyż są nimi związane. Przez ocenę prawną rozumie się wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie. Wskazania do dalszego postępowania polegają zaś na określeniu sposobu i kierunku uzyskania pełnego materiału faktycznego i dowodowego (por. wyrok WSA z 3 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Go 543/10, Lex nr 748526, z 19 lutego 2009 r., sygn. I SA/Gd 635/08, Lex nr 484031). Ponowne rozpoznanie sprawy przez sąd administracyjny ma zatem na celu przede wszystkim kontrolę tego, czy organy prawidłowo uwzględniły wytyczne zawarte w poprzednio wydanym wyroku. Poddane zaś ponownej kontroli sądowoadministracyjnej rozstrzygnięcie uznać trzeba za niezgodne z prawem, gdy nie uwzględnia wytycznych i oceny sądu przy niezmienionym stanie faktycznym i prawnym. Uwzględniając powyższe Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę uznał, że organ wydając zaskarżoną decyzję nie wykonał w pełni wskazań co do dalszego postępowania zawartych w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 14 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1508/16 naruszając tym samym dyspozycję art. 153 p.p.s.a. Zauważyć należy, że w ww. wyroku WSA wskazał, że w zaskarżonej decyzji: 1) nie wykazano zaistnienia stanu faktycznego uzasadniającego wystąpienie przez skarżącego z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego, 2) nie wskazano w jakim okresie skarżący pełnił funkcję członka Zarządu (skarżący na rozprawie wskazał okres od 31 sierpnia do 17 października 2010 r.), 3) nie wskazano z jaką datą zaistniał stan faktyczny uzasadniający złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego, jaki był właściwy moment na jego wniesienie, 4) czy ten właściwy moment zaistniał w czasie pełnienia funkcji członka Zarządu przez skarżącego. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe zostały zobowiązane do wyjaśnienia omawianej kwestii, przeprowadzając w tym zakresie niezbędne postępowania dowodowe, a rozważając kryterium braku winy, jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności osobę trzecią za zaległości podatkowe spółki, przyjmą obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Organ analizując zebrany materiał dowodowy stwierdził, że w okresie od 31 sierpnia 2010 r. do 17 października 2010 r., czyli w czasie pełnienia funkcji prezesa spółki przez skarżącego powstała zaległość podatkowa w podatku od nieruchomości w kwocie 41.278,- zł. Uwzględniając zatem terminy płatności podatku od nieruchomości zawarte w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, należało przyjąć, że spółka była zobowiązana do zapłaty podatku od nieruchomości za wrzesień i październik 2010 r. w terminie do 15 danego miesiąca, czyli do 15 września i 15 października 2010 r., co prawidłowo wskazano w zaskarżonej decyzji. Organ ustalił, że termin płatności drugiego z kolei zobowiązania przypadł na 15 października 2010 r. wobec czego w tej dacie zaistniał stan faktyczny uzasadniający złożenie przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego i był to właściwy moment na jego wniesienie. Ustalono również, że w tej dacie skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu, co potwierdzają uchwały Rady Nadzorczej spółki z dnia 1 sierpnia 2010 r. i 17 października 2010 r. Wynika z nich, że z dniem 31 sierpnia 2010 r. powołano skarżącego na stanowisko prezesa zarządu spółki, natomiast z dniem 17 października 2010 r. skarżący został odwołany z tej funkcji. Ponadto organ ustalił w oparciu o dokumenty złożone przez stronę przy piśmie z dnia 28 maja 2015 r., że według stanu na dzień 15 października 2010 r. spółka posiadała również inne nieuregulowane zobowiązania (wobec pracowników ZUS w kwocie 127.135,59 zł, z tytułu dostaw i usług w kwocie 84.894,89 zł, podatek od nieruchomości w kwocie 20.820,80 zł oraz refaktury w kwocie 42.533,34 zł). Natomiast stan środków na koncie wynosił tylko 13.276,20 zł. W tej sytuacji należało przyjąć, że organ prawidłowo wykazał zaistnienie stanu faktycznego uzasadniającego wystąpienie przez skarżącego z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego, jak również w sposób dostateczny wykazał (na podstawie uchwał Rady Nadzorczej) czas pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu spółki (pkt 2). Jednakże w ocenie sądu, czas pełnienia funkcji prezesa zarządu nie został prawidłowo oceniony i zestawiony z możliwością złożenia ww. wniosku. Organ nienależycie wykazał jaki był właściwy moment na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego. W powyższym zakresie organy dokonały jedynie częściowych ustaleń, z których wynika, że termin płatności drugiego zobowiązania przypadł na 15 października 2010 r. wobec czego w tej dacie zaistniał stan faktyczny uzasadniający złożenie przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego i był to właściwy moment na jego wniesienie. Przypomnienia wymaga, że stosownie do art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p., członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, jeżeli we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). W tej sytuacji w pierwszej kolejności wymagało ustalenie, czy w ogóle zaistniały okoliczności uzasadniające zwrócenie się z takim wnioskiem (i to zostało ustalone), a jeśli tak, to jaki był właściwy moment na jego wniesienie. Organ dokonał zbyt pobieżnych ustaleń w zakresie właściwego momentu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowania układowego. Ponieważ kwestia ta nie została uregulowana w przepisach prawa podatkowego, w orzecznictwie (por.m.in. wyroki NSA: z 12 marca 2008 r., I FSK 744/06 i z 21 listopada 2007 r., II FSK 1260/06, opubl. CBOSA) i literaturze przedmiotu (K. Biernacki, "Właściwy czas" w rozumieniu art. 116 Ordynacji podatkowej, Pr.i.P. 2008, Nr 3, s. 16-18), zgodnie przyjmuje się, że konieczne jest odwołanie się w tym względzie do norm prawa upadłościowego. W niniejszej sprawie znajdą zastosowanie przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (w brzmieniu obowiązującym w 2010 r., dalej: "p.u.n."). W art. 10 p.u.n. przesłankę ogłoszenia upadłości dłużnika będącego przedsiębiorcą stanowi jego niewypłacalność. Dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 p.u.n.), przy czym dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2 p.u.n.). Zarazem w art. 21 ust. 1 i 2 p.u.n. zawarto normę nakazującą dłużnikowi zgłoszenie w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, przy czym zaznaczono, że jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek ten spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że aby członek zarządu mógł uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki musiał w terminie dwóch tygodni od dnia wystąpienia podstawy do ogłoszenia upadłości złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości (obecnie ten termin został wydłużony do 30 dni). W niniejszej sprawie skarżący takiego wniosku nie złożył, a organ uwzględniając powyższą okoliczności nie określił do kiedy skarżący miał prawną możliwość wniosek taki złożyć, w kontekście upływu ustawowego terminu do złożenia tego wniosku. To zdaniem Sądu pozwala uznać za uzasadniony zarzut naruszenia art. 122 O.p., poprzez nieustalenie istotnych okoliczności mających wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, albowiem okoliczność ta miała kluczowe znaczenie przy badaniu winy skarżącego w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Termin określony w art. 21 ust. 1 i 2 p.u.n. wprowadzał obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia zaistnienia podstaw do ogłoszenia upadłości. Z uwagi na odesłanie w ww. ustawie ocena biegu tego terminu powinna być dokonana na podstawie przepisów kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 112 k.c. bieg terminu oznaczonego w tygodniach należy określić przez wskazanie dnia, w którym rozpoczął on bieg, a kończy się z upływem dnia, który nazwą odpowiada początkowemu dniowi terminu. W niniejszej sprawie zaniechano tego ustalenia, organ bowiem nie ustalił końcowej daty, w której członek zarządu mógł złożyć wniosek. Powyższe jest o tyle istotne, że skarżący został odwołany z funkcji prezesa zarządu 17 października 2010 r., natomiast w dniu 15 października 2010 r. zaistniał stan faktyczny uzasadniający złożenie przez J.Ł. wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego. Organ rozpatrując niniejszą sprawę powinien uwzględnić okoliczność, że w terminie otwartym do złożenia wniosku skarżący został odwołany z funkcji prezesa zarządu, co powinno zostać ocenione w kontekście przesłanki wynikającej z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) p.u.n., tj. czy niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy skarżącego. W kontekście powyższego organ powinien odnieść się do tego, czy okoliczność, że w terminie otwartym do złożenia wniosku skarżący nie był już członkiem zarządu mogła skutkować uznaniem, że skarżący nie z własnej winy takiego wniosku nie zgłosił. Za organem należy powtórzyć, że rozważając kryterium braku winy, jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności osobę trzecią za zaległości podatkowe spółki należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Zatem istotne jest, czy skarżący jako osoba niebędąca już osobą uprawnioną do reprezentacji spółki ponosi winę za niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Odwołany członek zarządu nie może reprezentować spółki i nie ma wpływu na prowadzenie jej spraw, a zatem nie może być też odpowiedzialny za niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Były członek zarządu nie ma bowiem już umocowania do reprezentowania spółki. Czynny zaś członek zarządu, przedmiotowego wniosku nie musi składać w pierwszym dniu po zaprzestaniu płacenia długów (16 października), może to zrobić później, ale nie później niż w dniu czternastym. Skarżący 17 października 2010 r. członkiem zarządu spółki już przestał być. Z uwagi na powyższe Sąd stwierdził, że zaskarżone decyzje naruszają również art. 210 § 1 O.p. określający niezbędne elementy decyzji tj. uzasadnienie faktyczne i prawne. Jak bowiem wskazano organy zaniechały w powyższym zakresie ustalenia stanu faktycznego sprawy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe zobowiązane będą do wyjaśnienia omawianych kwestii, przeprowadzając w tym zakresie niezbędne postępowania dowodowe zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), a rozważając kryterium braku winy, jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności osobę trzecią za zaległości podatkowe spółki, przyjmą obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Przez wzgląd na wykazane naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzje organu I instancji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z 205 § 2 ww. ustawy.