I SA/Gd 1581/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Alicja Stępień /spr./ Sędziowie: sędzia NSA Zbigniew Romała asesor WSA Irena Wesołowska Protokolant – Agnieszka Zalewska po rozpoznaniu w dniu 20 września 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi A S.C. – I. T., K. S., E. L. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 1 lipca 2002 r. [...], [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r. oddala skargę. I SA/Gd 1581/02 U z a s a d n i e n i e W dniach od 7 września 2001 r. do 9 października 2001 r. Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej przeprowadził kontrolę działalności prowadzonej przez Przedsiębiorstwo Handlowe "A" s.c. w S. w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2000 r. Ustalenia kontroli zawarte zostały w protokole kontroli z dnia 21 września 2001 r. Kontrolujący ustalili na podstawie analizy dokumentów i dowodów źródłowych, że najwyższą pozycję kosztów podatnika stanowiły wydatki na usługi marketingowe. Usługi te zakupione zostały w Firmie B oraz C P. W. Podatnik nie przedstawił na okoliczność świadczenia usług marketingowych żadnych dowodów, z których wynikałoby jakie konkretne działania prowadzone były przez obie firmy marketingowe oraz jaki był efekt tych działań, a także jaki był wpływ tych działań na wielkość przychodu uzyskanego przez podatnika. Sam fakt zawarcia umów z firmami marketingowymi, określenie w nich sposobu wyceny tych usług, zapłata za te usługi oraz stwierdzenia, że dotyczyły one nawiązywania kontaktów handlowych i pozyskiwania nowych odbiorców towaru -–bez żadnego udokumentowania tych działań nie może być dowodem na osiągnięcie przychodu nawet w przyszłości. Zaliczenie tego typu wydatków do kosztów uzyskania przychodu musi mieć oparcie w konkretnych zdarzeniach takich jak wskazanie rodzaju podjętych działań adresatów tych działań, uzyskanie efektów w postaci zwiększonych przychodów. Zaliczenie poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodu – zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga, aby koszty te zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Podatnik może więc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu te wydatki, które zostały osiągnięte w celu uzyskania przychodu. Kontrolujący ustalili natomiast, że koszty usług marketingowych były niewspółmiernie wysokie w stosunku do uzyskanych przez podatnika przychodów, a wzrost wydatków na usługi marketingowe nie znajdował odzwierciedlenia w przychodach spółki. Podane przez strony metody wyceny tych usług nie znajdowały odzwierciedlenia w wystawionych przez firmy marketingowe fakturach. Przykładowo przy przychodach za miesiąc I i II na poziomie 314-316 tys. zł koszty usług marketingowych wyceniono na kwotę 5.000-5.400 zł za miesiąc natomiast przy takim samym obrocie w m-cu IX wartość usług marketingowych wyceniono na 12.200 zł. Ustalono, że pomimo wydatkowania tak dużych środków na działalność marketingową nastąpił znaczny spadek przychodów P.H. "A" w 2001 r. Wskazano, że 2,3% udziału wydatków związanych z usługami marketingowymi w sprzedaży hurtowej towarów, przy równoczesnym stosowaniu w odniesieniu do tej sprzedaży (stanowiącej 87% wartości sprzedaży towarów) średniej marży na poziomie 2% (wg oświadczenia podatnika) świadczy o tym, że działalność ta służyła jedynie osiąganiu dochodów przez obie firmy marketingowe, natomiast zleceniodawcy tych usług P.H. "A" przyniosła straty. Oceniając całość zebranego materiału dowodowego kontrolujący stwierdzili, że poniesione wydatki na zakup usług marketingowych nie mają związku z uzyskanym przychodem. Brak spójności pomiędzy określoną przez podatnika metodą wyceny usług marketingowych a kwotami wynikającymi z wystawionych przez te firmy faktur, nie przedłożenie kontrolującym dowodów dokumentujących prowadzone przez firmy marketingowe działania pozwalające wycenić wartość wykonywanych przez nie usług i ustalić istnienie związku przyczynowo-skutkowego między tymi wydatkami a uzyskanym przez jednostkę przychodem, jak również rozbieżność w wycenie usług marketingowych, wynikająca ze składanych na tą okoliczność wyjaśnień – powodują nie uznanie wydatków dot. usług marketingowych w ogólnej kwocie 111.812,56 zł za koszty uzyskania przychodów. Konsekwencją powyższego jest pozbawienie podatnika na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup usług marketingowych. Mając na uwadze powyższe stwierdzono, że podatnikowi nie przysługuje za poszczególne miesiące 2000 r. prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu usług marketingowych. Powyższe spowodowało, że rozliczenie poszczególnych m-cy 2000 r. było inne niż dokonane przez podatnika w deklaracjach VAT-7 wobec, czego Inspektor Kontroli Skarbowej dokonał prawidłowego rozliczenia poszczególnych miesięcy 2000 r. w zakresie podatku od towarów i usług. Dokonane ustalenia znalazły odzwierciedlenie w decyzjach Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 9 października 2000 r. określającej w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r. kwotę zobowiązania podatkowego lub zwrotu różnicy podatku oraz kwotę zaległości podatkowych. Jednocześnie z uwagi na fakt, iż konsekwencją występowania zaległości podatkowych są odsetki za zwłokę – decyzją z dnia 9 października 2001 r. Inspektor Kontroli Skarbowej określił wysokość odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r. P.H. "A" s.c. nie zgodziła się z rozstrzygnięciem zawartym w decyzjach Inspektora Kontroli Skarbowej i pismem z dnia 19 października 2001 r. wniosła za pośrednictwem pełnomocników odwołania od tych decyzji. Strona zarzuciła zaskarżonej decyzji wymiarowej sprzeczność ustaleń kontroli ze stanem faktycznym oraz błędną interpretację przepisu art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniu odwołania podatnik wskazał na błędne określenie w decyzjach, iż wspólnikami spółki cywilnej "A" są jedynie I. T. i E. L., podczas gdy wspólnikiem jest także K. S. Zdaniem podatnika powyższe jest poważnym uchybieniem proceduralnym. Dodatkowo podatnik zarzuca, iż: 1) organ kontroli skarbowej nie dokonał analizy pozostałych kosztów ponoszonych przez jednostkę kontrolowaną a ograniczył się jedynie do rozpatrzenia kosztów marketingu; 2) sprzeczności ustaleń – na str. 5 uzasadnienia decyzji wymiarowej wskazano, iż nie dostarczono umów zawartych z firmami marketingowymi a następnie dokonana została ocena tych umów; 3) podatnik zarzuca też naruszenie wszystkich możliwych zasad postępowania podatkowego określonych w art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej; 4) nie uwzględnienie wyjaśnień podatnika wskazujących jakie korzyści wynikają z zakupionych usług marketingowych dla rozwoju działalności prowadzonej przez Hurtownię "A". Po rozpatrzeniu odwołania, Izba Skarbowa podzielając rozstrzygnięcie organu kontroli skarbowej – decyzją z dnia 1 lipca 2002 r. utrzymała w mocy zaskarżone decyzje Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 9 października 2001 r. Na powyższą decyzję Izby Skarbowej podatnik s.c. "A" pismem z dnia 26 lipca 2002 r. złożył skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku. W złożonej skardze podatnik wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji, której zarzuca naruszenie prawa a w szczególności: a) sprzeczność ustaleń kontroli ze stanem faktycznym a tym samym naruszenie dyspozycji art. 121 i 122 ustawy Ordynacja podatkowa, b) błędne w świetle stanu faktycznego, zastosowanie przepisu art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu skargi strona zarzuca, iż organ kontroli skarbowej nie dokonał analizy pozostałych kosztów ponoszonych przez jednostkę kontrolowaną a ograniczył się jedynie do rozpatrzenia kosztów marketingu. Wyliczenia dotyczące spadku przychodów zostały przeprowadzone w sposób wyrywkowy i dotyczą tylko takich okresów, które służą potwierdzeniu też kontroli. Ponieważ kontroli poddawany jest cały rok to konsekwentnie i rzetelnie dane powinny dotyczyć całego roku a nie tylko niektórych jego okresów. Ponadto w uzasadnieniu decyzji organu kontroli skarbowej wskazano, iż nie dostarczono umów zawartych z firmami, przy czym dalej w tym samym akapicie dokonuje się oceny tych umów. Wynika z tego wniosek, że umowy były jednak dostarczone. Konstrukcja tego sformułowania sugeruje jednak, że strona nie przedstawiła żadnych dowodów w sprawie. Wskazano na brak jasności wywodu dotyczącego dokumentowania działań marketingowych. Przedstawiony w uzasadnieniu decyzji wykaz dokumentów jakie powinny zdaniem kontrolujących powstać w trakcie działań marketingowych jest nie poparty żadnym argumentem prawnym. Nie wskazano bowiem z jakiego przepisu wynika obowiązek gromadzenia dokumentacji żądanej przez kontrolujących. Kwestionując wysokość kosztów organ nie wykazał jaka wartość tych kosztów może być przez organ zaakceptowana. Brak jest jakichkolwiek norm prawnych określających proporcje wysokości kosztów do przychodów, a organ na wszelki wypadek odrzuca koszty w całości. Nie uwzględniono faktu, że firmy marketingowe wykazały rzetelnie i w pełnej wysokości dochody osiągane ze świadczenia usług marketingowych oraz rzetelnie i terminowo regulowały swoje zobowiązanie podatkowe powstałe w wyniku świadczonych usług, tym samym budżet nie poniósł uszczerbku w swoich dochodach. Kontrolujący nie zgodzili się z twierdzeniem podatnika, iż koszt zatrudnienia osób zajmujących się marketingiem byłby dużo wyższy niż koszt usługi świadczonej przez firmę marketingową. Podatnik zarzuca niezrozumienie istoty marketingu przez kontrolujących domagających się bezpośredniego wyliczenia i zestawienia wartości usług z wartościami przychodów. W ocenie skarżących organ kontroli bardzo powierzchownie dokonał oceny dowodów przedstawionych przez jednostkę kontrolowaną. Umowa zawarta przez podmiot kontrolowany z firmami marketingowymi szczegółowo określa obowiązki obu stron, zatem nie może być wątpliwości co do charakteru tych usług. Natomiast żadna umowa nie może zagwarantować efektów takich jakich domaga się organ kontroli. Podatnik ponownie wskazuje że Hurtownia "A" w krótkim czasie dzięki działaniom marketingowym stała się hurtownią nowoczesną o wykształconym profilu sprzedaży. Zarzucono też błędną interpretację przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotą tego przepisu jest sformułowanie "koszt poniesiony w celu osiągnięcia przychodu". Zatem istotny jest cel, a nie wyłącznie efekt. Koszty poniesione przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości a więc dążenia do uzyskania przychodu a nie rezultatu jaki przyniosły w postaci konkretnego przychodu. O tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności i może mieć wpływ na uzyskanie przychodu decyduje podmiot prowadzący działalność a nie organ podatkowy, który wg swojego uznania przesądza co było niezbędne dla określonego przychodu. Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25.07.2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Sąd rozstrzygając w granicach sprawy, nie jest jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z 30.08.2004 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Tak pojmując rolę Sądu w niniejszej sprawie stwierdzić należy, że skarga nie jest zasadna. Kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest pozbawienie podatnika – w oparciu o art.25 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług – prawa do obniżenia podatku należnego w poszczególnych miesiącach 2000 r. o podatek naliczony związany z zakupami usług marketingowych, które nie zostały uznane za koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym wyklucza możliwość obniżenia podatku naliczonego w sytuacji braku możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści tego przepisu wynika wzajemny związek podatku od towarów i usług i podatku dochodowego. W sytuacji, gdy elementem decydującym o rozstrzygnięciu w zakresie podatku od towarów i usług są wyłącznie elementy kosztowe, o tym czy podatnikowi przysługuje prawo dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami przesądza w sposób wiążący rozstrzygnięcie dokonane w zakresie podatku dochodowego. W powyższej sytuacji rozstrzygnięcie w zakresie podatku od towarów i usług jest zatem konsekwencją rozstrzygnięcia dokonanego w zakresie podatku dochodowego. Stanowisko takie znajduje odzwierciedlenie w obowiązującej aktualnie linii orzecznictwa NSA (wyrok z dnia 30.12.1998 roku sygn. akt I SA/Gd 2452/98; wyrok z dnia 24.05.2001 r. sygn. akt I SA/Gd 2489/98, wyrok z dnia 7.06.2004 r. sygn. akt FSK 94/02). W przedmiotowej sprawie kwestia dotycząca nie uznania za koszt uzyskania przychodów podatnika wydatków związanych z zakupem usług marketingowych w poszczególnych miesiącach 2000 r. została przesądzona przez Izbę Skarbową decyzjami ostatecznymi wydanymi w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z dnia 06.06.2002 r. W decyzjach powyższych Izba Skarbowa podzieliła stanowisko organu kontroli skarbowej, że wydatki z tytułu zakupu usług marketingowych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodu w poszczególnych miesiącach 2000 r. w rzeczywistości nie stanowią kosztów uzyskania przychodów podatnika w rozumieniu przepisu art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. tekst jednol. z 2000 roku Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) z uwagi na brak związku przyczynowo-skutkowego z przychodem uzyskanym przez podatnika. Skargi na te decyzje zostały oddalone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokami z dnia 20 września 2005 r. w sprawie I SA/Gd 1508/02 dotyczącej zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. I. i W. T. i w sprawie I SA/Gd 1507/02 dotyczącej E. i B. L. z tego samego tytułu. Nie uznanie poniesionych wydatków za koszt uzyskania przychodów skutkuje – zgodnie z dyspozycją art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług – pozbawieniem podatnika prawa do obniżenia w poszczególnych okresach rozliczeniowych 2000 r. podatku należnego o podatek naliczony związany z tymi wydatkami. Z konstrukcji przepisu art.25 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika wyraźnie zależność pomiędzy możliwością dokonania przez podatnika odliczenia podatku naliczonego od dokonanych zakupów a uznaniem tych zakupów za koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym. W sytuacji gdy wydatki te nie stanowią kosztów uzyskania przychodu podatnika w podatku od towarów i usług nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi zakupami. Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż w świetle ustalonego stanu faktycznego oraz obowiązujących przepisów prawa podatkowego chybionym jest zarzut podnoszony przez podatnika dotyczący błędnej interpretacji przez organy podatkowe art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Należy stwierdzić, iż w nowoczesnej gospodarce wolnorynkowej wydatki przeznaczone na działalność marketingową i konsultingową mogą stanowić koszty uzyskania przychodu. Marketingiem są działania gospodarcze dotyczące sprzedaży, dystrybucji, reklamy, planowania produkcji, badań rynku. Celem marketingu jest przystosowanie przedsiębiorstwa do zmiennych warunków rynku oraz oddziaływania na rynek i kształtowanie go. (Nowa encyklopedia powszechna PWN – Wydawnictwo Naukowe PWN – tom 4). Tylko prawidłowo dokumentując poniesione wydatki podatnik może wykazać, że pozostają one w związku przyczynowym z przychodem. W wyroku z dnia 29.01.1999 r. (sygn. akt III SA 3155/97) Sąd stwierdził, że udowodnienie, że wydatki marketingowe stanowią koszty uzyskania przychodu spoczywa na stronie. Ustawodawca w sposób wyraźny wiąże te koszty z celem osiągnięcia przychodu. Cel ten musi być zatem widoczny, a ponoszone koszty winny go bezpośrednio realizować lub co najmniej winny go zakładać jako realny. A więc, podatnik winien wykazać istnienie związku przyczynowego pomiędzy tą usługą a źródłami przychodu. Nie wystarczy oświadczenie, iż osoba doprowadziła do podpisania i realizacji konkretnego kontraktu handlowego. Należy to w sposób szczegółowy wykazać, uzasadnić. Stwierdzić należy, że skarżąca Spółka nie wskazała dowodów potwierdzających cel marketingu, nie powiązała wydatków, z konkretnymi efektami oraz z konkretnymi przychodami (stratami) ani też nie wykazała na czym szczegółowo działalność marketingowa osób wykonujących umowy marketingu polegała. Innymi słowy nie wykazano związku przyczynowo-skutkowego poniesionego kosztu do wielkości osiągniętego przychodu. Skoro zatem brak było takich dowodów, nie było podstaw do uznania wydatków na usługi marketingowe wyłącznie na podstawie lakonicznych umów i dowodów wypłaty – za koszty uzyskania przychodu. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych – organ będzie musiał uznać wydatek za koszt uzyskania przychodu tylko wtedy, gdy podatnik faktycznie poniesie wydatek, wykaże związek wydatku z uzyskanym przychodem i udowodni fakt poniesienia kosztów w sposób niebudzący wątpliwości. W tym zakresie, jeżeli skutek nie został osiągnięty, niezbędne będzie też uprawdopodobnienie racjonalności działania. Organ podatkowy ocenia jednak celowość poniesionych kosztów z perspektywy czasu. W tym celu oprze się na zapisie ksiąg podatkowych, które rejestrują zdarzenia gospodarcze i operacje finansowe. W ocenie sądu nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających zasadność zaliczenia w ciężar kosztów podatkowych określonych kwot, jeżeli strategia podatnika opiera się wyłącznie na negowaniu działań podejmowanych przez te organy. Odnosząc się natomiast do pozostałych zarzutów podnoszonych w skardze dotyczących sprzeczności ustaleń kontroli ze stanem faktycznym i tym samym naruszenia dyspozycji art.121 i 122 ustawy Ordynacja podatkowa Sąd stwierdził, że również one są chybione w świetle ustalonego stanu faktycznego i obowiązujących przepisów prawa. Odnosząc się do zarzuconych przez stronę w tym zakresie sprzeczności w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i decyzji pierwszoinstancyjnej wyjaśnić należy, że organ kontrolny dokonał analizy wszystkich kosztów uzyskania przychodów. O dokonanej analizie świadczy materiał dowodowy znajdujący się w aktach sprawy. Z protokołu badania dokumentów i ewidencji wynika, że metodą pełną zbadano całość dowodów źródłowych ujętych po stronie wydatków, pod kątem istnienia związku przyczynowo-skutkowego z przychodem, jak i kwalifikowania ich do kosztów uzyskania przychodów w świetle art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podnoszone w skardze sprzeczności w wywodach organu podatkowego w istocie nie wystąpiły. Wynikały bowiem z konstrukcji decyzji. Z decyzji wynika, iż umowy z firmami marketingowymi zostały przez stronę przedłożone w dniu 24.09.2001 r. po zapoznaniu się z treścią protokołu i zostały przyjęte jako dowód w sprawie, który został poddany analizie. Zgodzić się należy z organami podatkowymi, że strona korzystając w tak znacznym stopniu (największa pozycja kosztowa) z usług marketingowych, musi mieć świadomość konieczności wykazania określonych faktów. W niniejszej sprawie strona nie udowodniła powyższych okoliczności na tyle, aby organ skarbowy mógł stwierdzić, że wydatki te zostały poniesione w celu uzyskania przychodów, bez względu kiedy ten efekt miałby nastąpić. Wydatki przeznaczone na działalność marketingową mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, pod warunkiem, że strona udowodni ten fakt. Dlatego też zasadnie w niniejszej sprawie kontrolujący domagali się przedstawienia wyliczenia wartości usług z wartością sprzedaży w ściśle określonym czasie, ponieważ z dołączonych umów o współpracę wynikało, że wynagrodzenie uzależnione jest od osiągniętego przez te firmy obrotu w skali miesiąca. Strona w trakcie postępowania wykazała jedynie, że poniesione wydatki marketingowe przyczyniły się do powstania nowoczesnej hurtowni "A", która stała się hurtownią o wykształconym profilu sprzedaży. Dzięki działaniom marketingowym nawiązano współpracę z firmami D, E, F. W dalszej części strona wskazuje na owoce tej współpracy i korzyści jakie Hurtownia "A" uzyskała dzięki usługom marketingowym. Postępowaniem kontrolnym objęta została działalność Przedsiębiorstwa Handlowego "A" s.c. Natomiast Hurtownia "A" swoją działalność rozpoczęła w miesiącu grudniu 2000 r. Jej właścicielami jest I. T., E. L. i K. T.Hurtownia "A" nie powstała wskutek rozszerzenia działalności P.H. "A" s.c., czy też zmiany nazwy firmy. Był to nowy podmiot gospodarczy, który prowadził w badanym okresie działalność gospodarczą równolegle z P.H. "A". Skoro więc korzyści z usług marketingowych uzyskał inny podmiot, wydatki na zakup tych usług nie mogą obciążyć kosztów P.H. "A". Skoro podatnik sam wskazuje, że korzyści z usług marketingowych zakupionych przez spółkę czerpał inny podmiot gospodarczy – Hurtownia "A", potwierdza słuszność stanowiska organów podatkowych, że wydatki związane z zakupem tych usług nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów P. H. "A". Strona w trakcie postępowania nie udowodniła, że na uzyskany w 2000 r. przychód (również jego wzrost) wpływ miały działania podjęte przez firmy marketingowe. Nie wynikało bowiem z materiału dowodowego, że działania firm i ponoszone z tego tytułu wydatki pozostawały w związku z przychodami P.H. "A". Strona nie posiadała żadnych dokumentów, rachunków, ofert, umów przedwstępnych, podstaw wypłaty wynagrodzeń – które pozwoliłyby stwierdzić, że na uzyskany w 2000 r. przychód wpływ miały działania marketingowe. Nie udowodniła jakie korzyści osiągnęła lub jakich by nie osiągnęła gdyby nie poniosła wydatku na zakup tych usług. Nie wykazała ich wpływu na przychód oraz ich celowości i racjonalności. Natomiast analiza dokonana przez organ skarbowy wykazała, że ponoszone na działalność marketingową nakłady finansowe wpłynęły na obniżenie dochodów jednostki. W 1999 r. wskaźnik dochodowości kształtował się na poziomie 1,5%, a w 2000 r. spadł do poziomu 0,8%. Ponadto w I kwartale 2001 r. nastąpił nagły spadek obrotów ze sprzedaży. W postępowaniu nie przedstawiono żadnych dowodów pozwalających na dokonanie przez organy podatkowe oceny poniesionych kosztów co do ich rzetelności i wiarygodności. Spółka nie wykazała wpływu tych kosztów na uzyskany przychód, ponieważ nie dysponowała żadnymi (oprócz umów z firmami marketingowymi) dowodami w tym zakresie. W tej sytuacji nie można mówić o błędnej interpretacji art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając powyższe na uwadze, a także wobec stwierdzenia, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa również w zakresie nie objętym skargą, Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł o oddaleniu skargi (art. 151 ustawy p.p.s.a.).