I SA/Gd 208/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Bogusław Woźniak (spr.), Protokolant Starszy Referent Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 marca 2009 r. sprawy ze skargi H. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji 1. oddala skargę; 2. przyznaje adwokatowi K. M.–D. od Skarbu Państwa- Wojewódzki Sąd Administracyjny kwotę [...] ([...]) złotych, w tym podatek VAT, tytułem nieopłaconej pomocy prawnej przyznanej z urzędu. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 28 sierpnia 2007 r., po rozpoznaniu wniosku H. C., odmówił stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 28 lutego 2005 r. określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowy od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości. W uzasadnieniu wskazano, że stwierdzenie nieważności jest nadzwyczajnym trybem weryfikacji decyzji ostatecznych, który ma zastosowania jedynie w przypadkach wystąpienia przesłanek z art. 247 § 1 pkt 1-8 Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie nieważności decyzji upatrywano w rażącym naruszeniu prawa tj. w oparciu o art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Skarżąca podnosiła, że bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu i nie uwzględniono jej stanowiska wyrażonego po wydaniu decyzji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. W ocenie organu pierwszej instancji okoliczności te nie wypełniają przesłanki rażącego naruszenia prawa. Dyrektor Izby Skarbowej, działając jako organ drugiej instancji, decyzją z dnia 28 grudnia 2007 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy, podobnie jak organ pierwszej instancji, stanął na stanowisku, że wskazana przez skarżącą decyzja nie jest dotknięta wadami, które mogłyby skutkować stwierdzeniem jej nieważności jednocześnie zaakcentował, że rozpatrując sprawę w trybie art. 247 Ordynacji podatkowej nie może weryfikować merytorycznych ustaleń przyjętych w decyzji ostatecznej. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że kwestia wysokości zobowiązania podatkowego została wyjaśniona w decyzji z dnia 28 sierpnia 2007 r. i poparta uzasadnieniem prawnym. Podatniczka miała prawną możliwość zgłoszenia zastrzeżeń i zarzutów do tej decyzji w postępowaniu odwoławczym, nie mogą zaś one służyć wykazaniu, że w sprawie doszło do rażącego naruszenia prawa. Organ odwoławczy podzielił pogląd wyrażony przez organ pierwszej instancji, że w niniejszym przypadku nie może być mowy o przekroczeniu przez organy podatkowe prawa w sposób jasny i niedwuznaczny, a to jedynie stanowiłoby przesłankę stwierdzenia nieważności. H. C. wniosła skargę na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 grudnia 2007 r. do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gdańsku zarzucając naruszenie art. 7 i 77 Kpa przez brak uwzględnienia interesu skarżącej w rozpoznaniu przedmiotowej sprawy oraz naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej przez brak uwzględnienia rażącego naruszenia prawa przy rozpoznaniu sprawy. Podnosząc powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, że nie zgadza się z wysokością zobowiązania w podatku dochodowym obliczoną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Uznała ponadto, iż brak przywrócenia jej terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji stanowi naruszenie jej konstytucyjnych praw. Według skarżącej, w uzasadnieniu decyzji brak jest analizy prawnej jej sprawy, a jedynie zostały przytoczone orzeczenia WSA w innych sprawach. Skarżąca uważa, że naruszone zostały art. 7 i 77 Kpa przez brak wszechstronnego wyjaśnienia jej sprawy pod kątem merytorycznego załatwienia w sytuacji, gdy jest ona osobą w podeszłym wieku, w trudnej sytuacji finansowej i nie zawiniła temu, że jej odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego nie zostało rozpoznane. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje. Skarga H. C. nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem decyzja Dyrektora Izby Skarbowej nie narusza prawa. Należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – zwanej w dalszej części "p.p.s.a", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a", "b" i "c" p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Na wstępie należy wyjaśnić, że postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej jest trybem nadzwyczajnym o ograniczonym zakresie postępowania obejmującym jedynie ustalenie, czy zachodzą przesłanki takiego orzeczenia wymienione enumeratywnie w art. 247 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Takie ukształtowanie zakresu postępowania warunkowane jest faktem, że wyeliminowanie z obrotu prawnego ostatecznej decyzji podatkowej, stanowi odstępstwo od zasady trwałości tej decyzji, wyrażonej w art. 128 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym organ podatkowy prowadząc postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej nie bada sprawy co do jej istoty, gdyż postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności decyzji nie może zastępować postępowania odwoławczego lub go powtarzać. Nie stanowi ono dla strony dodatkowej instancji, jest wyłącznie środkiem służącym wyeliminowaniu z obrotu prawnego rażąco wadliwych orzeczeń. (wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2003 r. sygn. akt III SA 1473/01. Lex nr 109544). Kluczową dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest ocena, czy decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 28 lutego 2005 r. została wydana z rażącym naruszeniem prawa, a więc ocena zaistnienia przesłanki stwierdzenia nieważności określonej w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, którą skarżąca wskazuje we wniosku o stwierdzenie nieważności. Pojęcie "rażącego naruszenia prawa" nie zostało zdefiniowane w przepisach Ordynacji podatkowej. Powszechnie przyjmuje się, że warunkiem koniecznym do uznania naruszenia prawa za rażące jest oczywisty charakter tego naruszenia. Ma on miejsce wówczas, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu, a rozstrzygnięciem zawartym w decyzji, przy czym istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie. Jednocześnie podkreśla się, że postawienie zarzutu rażącego naruszenia prawa może mieć miejsce wyłącznie w przypadku stosowania przez organ przepisu, którego treść nie budzi wątpliwości, a interpretacja w zasadzie nie wymaga sięgania po inne metody wykładni poza językową (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 maja 2006 r., sygn. akt II FSK 692/05, Lex 273667). Przyjmuje się, że rażące naruszenie prawa zachodzi wtedy, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu, a rozstrzygnięciem objętym decyzją. Naruszenie prawa tylko wtedy powoduje nieważność aktu administracyjnego, gdy ma ono charakter rażący, tzn. gdy decyzja została wydana wbrew nakazowi lub zdarzeniu ustanowionemu w przepisie prawnym. (...) Nie chodzi bowiem w tego typu przypadkach o błędy wykładni prawa, ale o przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lutego 2007 r. sygn. akt II FSK 218/06, Lex nr 307507). Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy uznać należało, zdaniem Sądu, że Dyrektor Izby Skarbowej trafnie uznał brak podstaw stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Przepis, który stanowił podstawę decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego tj. art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), nie budzi wątpliwości interpretacyjnych, organ podatkowy dokonał prawidłowej wykładni tego przepisu i jego zastosowania. Nie budzi bowiem wątpliwości, iż przedmiotem opodatkowania w przypadku sprzedaży nieruchomości i innych praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest przychód uzyskany ze sprzedaży pomniejszony o koszty sprzedaży. Przy czym koszty sprzedaży nie są tożsame z kosztami poniesionymi w celu nabycia nieruchomości, innymi słowy podatnik nie może pomniejszyć przychodu uzyskanego ze sprzedaży o wydatki poniesione na nabycie tej nieruchomości. Ponadto należy zauważyć, że organ uwzględnił wszelkie podane przez skarżącą okoliczności, które warunkowały skorzystanie ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tej sytuacji nie może być mowy o rażącym naruszeniu prawa. Podobnie, wbrew twierdzeniom skarżącej, nie można uznać, że taka kwalifikowana wada zaistniała z uwagi na pozbawienie jej czynnego udziału w postępowaniu. Skarżąca bowiem, wiedząc o toczącym się postępowaniu, zaniechała powiadomienia organu o swoim wyjeździe, nie podała adresu pobytu, co było wystarczającą podstawą do zastosowania trybu doręczenia przewidzianego w art. 150 Ordynacji podatkowej, w konsekwencji pozostawieniem korespondencji kierowanej do skarżącej w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia. Brak możliwości odwołania się od decyzji pierwszej instancji w terminie ustawowym był spowodowany wyłącznie zaniedbaniami skarżącej. Podkreślić, też zdaniem Sądu wypada, że wszelkie okoliczności dotyczące jej sytuacji osobistej, na które strona powołuje się w skardze nie wypełniają przesłanki rażącego naruszenia prawa. Porządkowo tylko wyjaśnić należy, że w postępowaniu podatkowym nie ma zastosowania Kodeks postępowania administracyjnego, stąd też organy podatkowe nie mogły naruszyć art. 7 i 77 Kpa. W ocenie Sądu nie naruszyły także art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej, które stanowią odpowiednik wskazanych w skardze przepisów Kpa. Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.