I SA/Gd 237/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 lipca 2016 r. sprawy ze skargi M. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień, listopad i grudzień 2012 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania M.R. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r. określającej podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do grudnia 2012 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w zakresie rozliczenia z sierpień i wrzesień 2012 r. oraz listopad i grudzień 2012 r. natomiast za październik 2012 r. wyda odrębne rozstrzygnięcie. Decyzja organu odwoławczego zapadła na tle następującego stanu faktycznego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej na podstawie postanowienia oraz upoważnienia do przeprowadzenia postępowania kontrolnego z dnia 4 listopada 2013 r. wszczął wobec M.R., prowadzącego firmę "A", postępowanie kontrolne w zakresie m.in. rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od lipca do grudnia 2012 r. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do grudnia 2012 r., dokonując rozliczenia w sposób odmienny od deklarowanego w deklaracjach VAT-7. W zakresie ustaleń dotyczących podatku naliczonego organ stwierdził naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej jako "ustawa o VAT"), poprzez odliczenie podatku naliczonego z faktur dokumentujących czynności niewykonane, których wystawcą była "B" Sp. z o.o. ul. [...] NIP [...] oraz naruszenie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez obniżenie podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących zakup usług nie związanych ze sprzedażą opodatkowaną (usług, które miały uprawdopodobnić fikcyjny obrót żelazomolibdenem) wystawionych przez "C" S.A. (dalej: "C S.A.") z/s w G., ul. [...] NIP [...]. W zakresie podatku należnego organ, powołując art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, stwierdził zawyżenie obrotu z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT), bowiem faktury wystawione na rzecz "D", CZ[...], dokumentowały czynności dostawy żelazomolibdenu (FeMo) opodatkowane VAT 0%, których w rzeczywistości nie wykonano. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, kwestionując rzetelność faktur stwierdził, że firma "A" M.R., uczestniczyła w "karuzeli podatkowej", tj.. w fikcyjnym obrocie żelazomolibdenem, z udziałem kilku podmiotów (w tym zarejestrowanych na terenie Czech i Słowacji). Głównym celem funkcjonowania karuzeli podatkowej było dokonywanie wyłudzeń w zakresie podatku od towarów i usług. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w zakresie rozliczenia za sierpień, wrzesień, listopad i grudzień 2012 r. Wskazano, że w zakresie października 2012 r. organ wyda odrębne rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu organ II instancji wskazał, że zakwestionowane faktury, dotyczące zakupu żelazmolibdenemu od "B" Sp. z o.o. zewidencjonowane przez firmę M.R. "A" w ewidencjach zakupu VAT, dokumentują transakcje fikcyjne, które nie miały miejsca między podmiotami widniejącymi na fakturach. Z uwagi na powyższe również faktury VAT wystawione przez "C" S.A. dokumentujące zakup usług, które miały uprawdopodobnić fikcyjny obrót żelazmolibdenem. Dyrektor izby skarbowej podzielił stanowisko organu I instancji, że strona, wystawiając faktury dla "D", naruszyła art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, poprzez zawyżenie obrotu z wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, bowiem faktury te dokumentowały czynności dostawy żelazomolibdenu (FeMo) opodatkowane VAT 0%, których w rzeczywistości nie wykonano. Według organu odwoławczego, fikcyjny obrót żelazostopami przedstawiał się następująco: a) w przypadku transakcji WDT z dnia 6 września 2013 r. - "E" LLC (Słowacja) → K.G., K. → "F" D.D., Kraków → "B" Sp. z o.o. w S. → "A" M.R., M. → "D" (Czechy) → "E" LLC (Słowacja); b) w przypadku transakcji WDT z dnia 21 listopada 2012 r. - "E" LLC (Słowacja) → "H" sp. z o.o. w W.e → "B" w S. → "A" M.R., M. → "D" (Czechy) → Amitex s.r.o. (Słowacja). Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że dokonana przez organ podatkowy ocena materiału dowodowego sprawy nie wykracza poza granice wyznaczone przepisami art. 191, art. 121, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. Organ I instancji przeprowadził szczegółowe postępowanie wyjaśniające i zgromadził pełny materiał dowodowy pozwalający na poczynienie ustaleń faktycznych. Zgromadzone zaś dowody wszechstronnie ocenił zgodnie z art. 187 O.p., czego potwierdzeniem jest szczegółowe i analityczne uzasadnienie kwestionowanej decyzji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na opisaną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, M.R. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji podatnik zarzucił: 1. naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy, w szczególności art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 190 § 2, art. 191 oraz art. 210 §1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej jako "O.p."), poprzez nieuzasadnione pozbawienie skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego w wyniku naruszenia podstawowych zasad postępowania podatkowego, w tym zasady swobodnej oceny dowodów oraz zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, co skutkowało niewłaściwie ustalonym stanem faktycznym sprawy, a w konsekwencji również nieprawidłowym uzasadnieniem zaskarżonej decyzji. 2. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezzasadnym pozbawieniu prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur, podczas gdy organ I instancji nie udowodnił, że sporne faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, a także nie wykazał świadomości strony w procesie fikcyjnego obrotu. Uzasadniając zarzuty skargi, podatnik wskazał, że w niniejszej sprawie organy nie udowodniły, że kwestionowane transakcje nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Skarżący przedstawił bowiem dowody świadczące, że towar istniał i był przewożony do Czech. Zdaniem strony dowodów tych nie można pominąć i uznać ich tylko i wyłącznie za udoskonalenie procederu obrotu "pustymi" fakturami VAT, a krążyły tylko dokumenty i pieniądze. Nadto, rozważanie organu dotyczące fikcyjności transakcji sprowadzają się do wykazania fikcyjności transakcji dokonywanych przez kontrahentów strony. Skarżący podniósł, że fikcyjność należy rozumieć w ten sposób, iż rzeczywiście nie było transakcji, towar nie pojechał do Czech, a krążyły tylko dokumenty i pieniądze. Tymczasem dowody wskazują jednak, że jakieś transakcje faktycznie były przeprowadzone. Skarżący wyjaśnił, że wnioskował w odwołaniu o przeprowadzenie licznych dowodów, lecz wszystkie jego wnioski dowodowe zostały bezzasadnie oddalone przez organ II instancji jako zbędne dla wyjaśnienia rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Według podatnika, w niniejszym postępowaniu zasada czynnego udziału strony w postępowaniu została naruszona przede wszystkim, poprzez brak przeprowadzenia zaoferowanych przez niego dowodów na wykazanie okoliczności przeciwnych niż ustala organ. Ponadto, w ocenie skarżącego nie można przyjąć, aby organy obu instancji wykazały, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że sporne transakcje związane były z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktur. Skarżący powołał się przy tym na wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zgodnie z którymi prawo do odliczenia podatku (VAT) nie powinno być kwestionowane w sytuacji, kiedy podatnik nieświadomie i nie ze swojej winy bierze udział w łańcuchu transakcji mających za cel dokonanie oszustwa podatkowego. Jego zdaniem, organy podatkowe nie uwzględniły wykładni prounijnej, tj. nie rozważyły, czy działał w dobrej wierze, bezzasadnie pomijając wszystkie zgłoszone przez niego w odwołaniu wnioski dowodowe na tę okoliczność. Skarżący zaznaczył, że w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości ochrona prawna przysługuje podatnikowi, który na podstawie obiektywnych przesłanek nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że transakcja wiązała się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, czy też podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że dopuszczono się nieprawidłowości lub przestępstwa. Ochrona ta przysługuje zatem podatnikom, wykazującym się należytą starannością i dbałością o własne interesy w obrocie gospodarczym. W ocenie skarżącego, organy obu instancji błędnie oceniły zebrany w sprawie materiał dowodowy, gdyż nie wykazały w sposób nie budzący wątpliwości, aby dokonując zakwestionowanych transakcji działał ze świadomością, że dokumentują one przestępcze działania i nie dochował należytej staranności przy spornych transakcjach. Zdaniem skarżącego, okoliczności sprawy świadczą o tym, że nie był świadomym uczestnikiem nielegalnego procederu. Dalej skarżący podniósł, że obowiązkiem organów podatkowych było ustalenie, w oparciu o dowody przeprowadzone zgodnie z procedurą określoną w O.p., konkretnych faktur, które nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu transakcji. Tymczasem organy w oparciu o dowody pośrednie, przy których ani on ani jego pełnomocnik nie brali udziału, na zasadzie domniemań faktycznych dochodzą do ogólnego wniosku, że wszystkie faktury zakupu oraz sprzedaży dotyczące krzemku żelaza nie odzwierciedlają rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, że były fikcyjne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można skutecznie zarzucić, że organy podatkowe przy wydawaniu zaskarżonej decyzji naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 190 § 2, art. 191 oraz art. 210 §1 i § 4 O.p., stawianych w kontekście nieprzeprowadzenia dowodów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy oraz niepodjęcia wszelkich kroków niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, a także niewyczerpującego rozpatrzenia oraz wybiórczego traktowania materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz dowolnej, a nie swobodnej oceny dowodów, podnieść należy, że skład orzekający w sprawie nie podziela ich zasadności. W ocenie sądu, nie budzi wątpliwości, że prowadzone postępowanie nie narusza przyjętych w procedurze podatkowej standardów postępowania. Organy bowiem prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 § 1,art. 188, art. 191 O.p. zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Natomiast inna niż oczekiwana przez skarżącego ocena zebranych dowodów nie stanowi podstawy skutecznego zarzutu braku wyjaśnienia prawdy obiektywnej. Zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 O.p. nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 14 lipca 2005 r., sygn. akt FSK 2600/04, wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2005 r., sygn. akt I FSK 391/05, wyrok WSA w Łodzi z dnia 21 stycznia 2004 r., sygn. akt I SA/Łd 984-986/03, wyrok NSA z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 400/06, publ. orzeczenia.nsa.gov.pl). Ponadto podnieść należy, że zgodnie z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Odmowa przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez stronę będzie dopuszczalna wówczas, gdy brak jest jakiejkolwiek możliwości przyczynienia się danej czynności dowodowej do wyjaśnienia sprawy, albo też dana okoliczność w sposób niebudzący żadnych wątpliwości została już udowodniona. Dodać przy tym należy, że samo zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Nakaz taki nie wynika z brzmienia art. 188 O.p. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia - procesowego odtworzenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1313/08 i z dnia 5 listopada 2011 r. sygn. akt I FSK 1892/09, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie ulega przy tym wątpliwości, że przepis art. 181 O.p. umożliwia wykorzystanie w postępowaniu podatkowym dowodów i materiałów zgromadzonych w innych postępowaniach, w tym postępowaniach karnych. Zatem nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał już w innym postępowaniu. Podkreślić również należy, że art. 180 § 1 O.p. formułuje zasadę otwartego systemu dowodów oraz równej mocy środków dowodowych, nie wprowadzając ograniczeń, co do rodzaju dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo w ustaleniu istnienia danego faktu. Zatem dowody przeprowadzone bezpośrednio przez organ w postępowaniu podatkowym mają tą samą moc dowodową, jak dowody zgromadzone w innych postępowaniach i podlegają swobodnej ocenie organu. Zdaniem sądu, w rozstrzygnięciach organy szczegółowo wyjaśniły, jakim dowodom odmówiono wiarygodności, a także wskazano na dowody, którym dano wiarę, wraz z uzasadnieniem. Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie zatem uznał, że skarżący brał udział w przestępstwie karuzelowym. Co ważne, organ II instancji ustalił i szczegółowo przeanalizował sposób działania poszczególnych podmiotów uczestniczących w "oszustwie karuzelowym". W związku z tym organ był uprawniony odmówić przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącego dowodów. W ocenie sądu, okoliczności dotyczące współpracy pomiędzy poszczególnymi podmiotami dokonującymi fikcyjnego obrotu zostały wyjaśnione wystarczająco zebranymi w sprawie dowodami, w tym wyjaśnieniami skarżącego na temat współpracy pomiędzy wskazanymi podmiotami. Zdaniem sądu, w niniejszej sprawie należało przede wszystkim ustalić, czy transakcje nabycia - sprzedaży żelazomolibdenem m.in. z udziałem firm "B" i "A" M.R. rzeczywiście miały miejsce. Odnosząc się do dokumentacji zdjęciowej, należy zauważyć, że prawidłowo organ wskazał, że przedstawiona dokumentacja zdjęciowa nie świadczy o tym, iż transakcje pomiędzy "B" a "A" dotyczące zakupu żelazomolibdenu rzeczywiście miały miejsce. Z materiału dowodowego wynika bowiem, że żelazomolibden nie był składowany na terenie wykorzystywanym przez firmę "B". Ustalenia dotyczące wwozu towaru na teren "C" S.A. stoją w sprzeczności z wyjaśnieniami "B", jakoby transport nabywanego przez spółkę żelazomolibdenu leżał w gestii dostawcy, tj. spółki "H". W związku z tym fakty wskazane w oświadczeniu podatnika wraz ze zdjęciami, pokazującymi budynki, teren oraz środki transportu nie miały wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Na podstawie zdjęć nie można, ustalić jaki towar znajduje się w opakowaniach, kto wykorzystuje wskazane na nich place, budynki i środki transportu. Zdjęcia zostały wykonane po transakcjach zawieranych przez "B" i "A". Dla oceny wiarygodności transakcji prowadzonych przez firmę "B" istotne znaczenie miały ustalenia dokonane w stosunku do firmy "F" D.D. oraz "H", które miały być "dostawcą" żelazomolibdenu w badanym okresie. W ocenie sądu, powyższa ocena organu nie budzi zastrzeżeń. Wbrew zarzutom skargi, odmowa przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów nie narusza zasady zupełności postępowania podatkowego (art. 187 O.p.), gdyż organ zgromadził wystarczającą ilość dowodów, aby dokonać szczegółowej oceny zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.), co w rezultacie doprowadziło do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Organ również w sposób szczegółowo wyjaśnił i uzasadnił w decyzji zajęte stanowisko. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 180/11, gromadzenie materiału dowodowego nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń. Skuteczność prawna żądania przeprowadzenia dowodu uzależniona jest od stwierdzenia, że przedmiotem dowodu jest okoliczność mająca znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a jednocześnie okoliczność ta nie została potwierdzona innym dowodem. Organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Bezwzględne stosowanie zasad wynikających z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. prowadziłaby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać. Również zarzut wydania decyzji w oparciu o dowody zgromadzone w trakcie przesłuchań w innych postępowaniach, także karnych, w których skarżący nie uczestniczył jest nieuzasadniony. Jak już podkreślono przepisy O.p. przewidują możliwość uznania za dowód danych zgromadzonych w toku innych postępowań. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi art. 210 § 4 i 210 § 1 pkt 6 O.p. W obszernym uzasadnieniu organ przedstawił mechanizm papierowego obrotu żelazokrzemem. Powołał się przy tym na cały szereg dowodów: zeznania świadków, zestawienie faktur, pisma administracji czeskiej, ustalenia innych organów podatkowych, decyzje organów, dowody pozyskane w związku z prowadzonymi postępowaniami karnymi, z których łącznie wyłania się spójny obraz działalności firm uczestniczących w łańcuchu transakcji, co pozwala przyjąć, że – z jednej strony – materiał dowodowy jest kompletny i nie wymaga dalszego uzupełniania, z drugiej – czyni wnioski wyciągnięte z nich przez organ uzasadnionymi. Skoro zaś te dowody powołał organ oznacza to, że te właśnie dowody uznał za wiarygodne, a przeciwnym odmówił wiarygodności. Trudno zaś byłoby zarzucić organom, że wniosek o fikcyjności transakcji jest nieuprawniony, skoro uczestniczące w nich osoby same powołują cały szereg okoliczności, wskazujących na ich fikcyjny charakter. Odnosząc się do szczegółowych ustaleń organów, przede wszystkim wskazać należy, że nie ma wiarygodnych danych potwierdzających, że miał miejsce przepływ towarów pomiędzy firmami wymienionymi w kwestionowanej decyzji. W szczególności nie jest znane źródło pochodzenia żelazomolibdenu. Żadna bowiem z firm uczestniczących w "obrocie" nie posiada wiarygodnych dokumentów, wskazujących dostawcę towaru. Organy wskazały, że przeprowadzone postępowanie wyjaśniające w "F" D.D., który we wrześniu 2012 r. wystawił m.in. fakturę sprzedaży 20 ton FeMo (68,95%) do "B", który następnie odsprzedany miał być firmie "A" M.R. - wykazało, że D.D. dokonując wielomilionowych transakcji zakupu i sprzedaży żelazostopów o przeprowadzanych transakcjach wypowiada się bardzo ogólnie, nie wie skąd i dokąd towar był transportowany, w jaki sposób dokonywano odbioru jakościowego. Zeznania i wyjaśnienia ww. odnośnie nawiązania kontaktu ze Spółką "B" i miejsca dostaw i odbioru żelazomolibdenu nie pokrywają się z wyjaśnieniami M.M. Zdaniem sądu słuszne jest stanowisko organów, że faktury dokumentujące zakup i WDT żelazomolibdenu zaewidencjonowane przez firmę "A" M.R. dokumentują transakcje, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Żelazomolibden nie pojawił się na żadnym etapie obrotu, transakcje zakupu i sprzedaży istniały tylko na papierze. Ustalono również, że nie ma źródła pochodzenia FeMo, jak też ostatecznego odbiorcy tego towaru. Spółka "B" dostarczająca FeMo firmie "A" nie dysponowała towarem. W procederze fikcyjnego obrotu żelazomolibdenem spółka "B" pełni rolę bufora (podmiotu organizującego fikcyjny obrót towaru) umiejscowionego pomiędzy wystawcami fikcyjnych faktur, w tym przypadku pomiędzy firmą "F" D.D. i Spółką "H", a firmą "A" M.R. Spółka skrupulatnie wypełnia swoje formalne obowiązki związane z rozliczeniami VAT, pozyskuje podmioty do wystawiania fikcyjnych faktur VAT ("F", "H"), uczestniczy w organizacji przeładunku towaru z samochodu na samochód (czynności, które nie mają ekonomicznego uzasadnienia) i przewozie niezidentyfikowanego towaru. W zakresie obrotu żelazostopami spółka "B" przeprowadziła tylko jedną rzetelną transakcję zakupu i sprzedaży stopu żelazokrzemu w dniu 2 sierpnia 2012 r. Przy czym transakcja ta nie miała ekonomicznego uzasadnienia i przeprowadzona została po zakończeniu fikcyjnej sprzedaży żelazokrzemu, a przed rozpoczęciem fikcyjnej sprzedaży żelazomolibdenu. Żelazokrzem tego samego dnia został odsprzedany w cenie niższej od ceny nabycia. Prawidłowe są również ustalenia dotyczące firm mających dostarczyć żelazomolibden spółce "B": "F" D.D. oraz "H" Sp. z o.o. Zgromadzony materiał dowodowy potwierdza, że firma "F" D.D., to podmiot "przepuszczający" przez swój system księgowy puste faktury dokumentujące zakup i sprzedaż żelazostopów. Nabył towar (FeMo 68,95%) będący przedmiotem deklarowanej następnie przez "A"M. R. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od K.G.. Z kolei, K.G. nabywała żelazomolibden w ramach transakcji trójstronnej od słowackiej firmy "E" LLC. Firma "E" LLC nabywa zaś towar, który uprzednio sprzedała. Natomiast "H" Sp. z o.o., to podmiot nieistniejący, spółka nie prowadziła działalności gospodarczej, nie składała deklaracji VAT-7, nie zatrudniała pracowników, nie zakupiła towarów, więc nie mogła ich odsprzedawać. Dane jej wykorzystywane były przez organizatorów fikcyjnego obrotu żelazostopami i prętów żebrowanych do wystawiania fikcyjnych faktur VAT. Znamienne jest, że po śmierci prezesa spółki P.W. w dniu 4 listopada 2012 r., wystawiono faktury VAT i faktury korygujące dla firmy "B", rozliczano zaliczki i rzekomo nastąpił zwrot towarów. W dniu 25 stycznia 2013 r. złożono także informację podsumowującą za IV kwartał 2012 r. Powyższe potwierdza, że faktury VAT wystawione przez "F" D.D. i "H" Sp. z o.o. dla spółki "B" nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Firmy te nie dysponowały towarem, którego producentem (według certyfikatów dołączonych do faktur) miała być firma "I" i "J". Dodatkowo należy zauważyć, że faktury wystawione we wrześniu i listopadzie 2012 r. przez "C" S.A. mające dokumentować wewnątrzwspólnotową usługę transportu towarów oraz rozładunek i załadunek jednostek transportowych zgodnie ze zleceniem - nie były związane ze sprzedażą opodatkowaną, zakup ich powiązany był z procederem fikcyjnego obrotu żelazomolibdenem. Zasadnie organy przyjęły, że towar opakowany w big-bagi, (z napisem FeMo) przewożony ze "C" S.A. w Gliwicach do O. nie był żelazomolibdenem. Wyjaśnienia spółki "B" w zakresie zakupu i sprzedaży FeMo nie mają potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym, "B" Sp. z o.o. nie nabywając towaru od firmy "F" i spółki "H" nie mogła następnie sprzedać tego towaru do firmy "A", spółki słowackie "E" LLC i "K" s.r.o. to podmioty pełniące w procederze fikcyjnego obrotu żelazomolibdenem funkcje znikających podatników: miały tylko wirtualne siedziby, nie prowadziły żadnej działalności gospodarczej, nabyto je lub utworzono w celu wystawiania fikcyjnych faktur VAT, wydłużały łańcuch transakcji. Ponadto nieznane jest źródło pochodzenia FeMo, ani jego ostateczny odbiorca (konsument), żadna z firm uczestniczących w "obrocie żelazomolibdenem" nie posiada wiarygodnych dokumentów wskazujących dostawcę towaru. Nie bez znaczenia jest okoliczność, że podatnik odliczał podatek naliczony, który w poprzednich fazach obrotu nie został rozliczony i zapłacony, natomiast za dostawy FeMo płaci nieistniejąca spółka czeska mająca rachunek w Polsce. Tym samym, zasadny jest wniosek, że nie dochodziło ani do nabycia ani do wewnątrzwspólnotowej dostawy żelazomolibdenu. Wszystkie wyżej przytoczone okoliczności faktyczne, szczegółowo i bardzo obszernie powołane w decyzji organu II instancji, w ocenie Sądu, uzasadniają i potwierdzają tezę organu o oszustwie karuzelowym, dokonywanym przez wskazane w decyzji firmy, ale także wskazują na okoliczność, że skarżący wiedział, że bierze udział w przestępstwie karuzelowym, stąd też niezasadne pozostają zarzuty skargi w zakresie braku wykazania istnienia dobrej wiary po stronie podatnika. Zdaniem sądu, trafnie organ II instancji argumentował, że podatnik dbał jedynie o formalny aspekt transakcji; nie widział towaru, nie interesował się załadunkiem, całkowicie zaniechał faktycznego nadzoru transportu. Nie dołożył należytej staranności w przygotowaniach przed podjęciem współpracy oraz w trakcie trwania współpracy, ponieważ mimo że transport był zlecony przez nabywcę, faktycznie nie nadzorował załadunku, ani nie wyjaśnił różnic w adresie przewoźnika jak i przewożonego towaru. Co istotne, podatnik posiadał własny tabor samochodowy i świadczył usługi transportu, w związku z tym miał świadomość, jak powinny być rzetelnie rozliczane usługi transportowe. W ocenie sądu, zasadnie podniósł więc Dyrektor Izby Skarbowej, że M.R. wprowadzał do ewidencji faktury, które nie dokumentowały faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych, celem uzyskania korzyści w podatku VAT w postaci zawyżonego podatku naliczonego, a w konsekwencji z wystawieniem tych faktur nie wiązała się rzeczywista transakcja handlowa pozwalająca na odliczenie podatku naliczonego. Ponadto, w ocenie sądu, o tym, że skarżący powinien mieć świadomość, a co najmniej podejrzewać, że zakwestionowane transakcje zakupu jak i sprzedaży żelazokrzemu stanowią część składową oszustwa popełnianego przez kupującego jak i sprzedającego, świadczy szereg okoliczności. Przede wszystkim skarżący nie znał źródła pochodzenia żelazokrzemu, ani jego ostatecznego odbiorcy (konsument). Podatnik odliczał podatek naliczony, który w poprzednich fazach obrotu nie został rozliczony i zapłacony. W świetle całokształtu przedstawionych okoliczności nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skarżącego, jakoby organy obu instancji manipulowały materiałem dowodowym i przypisywały skarżącemu słowa i intencje, których nie wyraził. Podkreślić należy, że zebrany materiał dowodowy świadczy, że zarówno skarżący, jak i opisane w decyzji podmioty były czynnymi uczestnikami w procederze fikcyjnego obrotu żelazokrzemem i miały pełną świadomość brania udziału w tym procederze. Świadczy o tym także, znajdująca się w aktach sprawy korespondencja mailowa. Wszystkie podmioty zaangażowane w wystawianie faktur dotyczących obrotu żelazomolibdenem stanowiły kolejne ogniwa łańcucha firm uczestniczących w transakcjach wygenerowanych w celu uwiarygodnienia przebiegu niemających miejsca zdarzeń gospodarczych i w konsekwencji uzyskania przez ostatnie przedsiębiorstwo w łańcuchu, nienależnego zwrotu podatku VAT lub zaniżenie zobowiązania. Przenosząc opisane ustalenia faktyczne na uregulowania ustawy o VAT, należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (WDT). Przez WDT, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (...) - art. 13 ust. 1 ustawy VAT. Przepis ten stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest m.in.: podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. WDT występuje - zgodnie z art. 13 ust. 6 ustawy VAT - jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, który zgłosił zamiar dokonywania WDT i został zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97 ustawy o VAT. Stosownie do art. 42 ust. 1 tej ustawy, WDT podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0 %, pod warunkiem że: podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów; podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Z przywołanej regulacji wynika, że WDT jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT. Pierwszym elementem, który powinien wystąpić, aby uznać daną czynność za WDT, jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego. Przez wywóz należy rozumieć faktyczne przemieszczenie towarów na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. WDT, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0%, co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążona podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnienia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zdaniem sądu, zasadne jest przyjęcie, że do WDT w rozpoznawanej sprawie w istocie nie dochodziło, o czym świadczą przedstawione wyżej okoliczności. Natomiast w kwestii podnoszonej w skardze dobrej wiary podatnika i świadomości jego udziału w oszustwach lub w karuzeli podatkowej, wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), stojąc na stanowisku, że art. 28c część A lit. a akapit pierwszy VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie temu, aby właściwe organy państwa członkowskiego dostawy zobowiązywały dostawcę, który działał dobrej wierze i przedstawił dowody wskazujące na przysługiwanie mu prawa do zwolnienia od podatku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, do późniejszego rozliczenia VAT od tych towarów, o ile dostawca ten przedsięwziął wszelkie racjonalne środki, jakie pozostawały w jego mocy w celu zagwarantowania, by dokonywana przez niego czynność nie prowadziła do udziału w tego rodzaju oszustwie (vide: wyrok z 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych Axel Kittel v. Państwo Belgijskie C-439/04 i C-440/04, pkt 51). Także w wyroku z 9 września 2012 r. w sprawie C-273/11 Mecsek-Gabona Kft v. Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága (orzeczenie wstępne), uznano, że: "Art. 138 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2010/88 należy interpretować w ten sposób, że nie zabrania on, by w okolicznościach takich jak w sprawie przed sądem krajowym odmówiono sprzedawcy możliwości skorzystania z prawa do odliczenia w odniesieniu do dostawy wewnątrzwspólnotowej, o ile zostanie wykazane, że w świetle obiektywnych danych sprzedawca ten nie spełnił obowiązków, jakie ciążą na nim w zakresie dowodowym, albo że wiedział lub powinien był wiedzieć, iż dokonywana przezeń czynność stanowi część składową oszustwa popełnianego przez kupującego, i nie podjął wszelkich racjonalnych środków znajdujących się w jego mocy w celu uniknięcia swego udziału w tym oszustwie". Z tych orzeczeń TSUE wynikają wskazówki dotyczące oceny dobrej wiary podatnika, zgodnie z którymi w sprawach dostaw wewnątrzwspólnotowych, w których pojawia się "karuzela podatkowa" lub oszustwa podatkowe, od podatnika (dostawcy wewnątrzwspólnotowego) należy wymagać by dostawca działał w dobrej wierze, by podjął wszelkie dostępne (rozsądne) środki zapewniające, że operacja w której uczestniczy nie prowadzi do oszustwa podatkowego. Natomiast, do sądu krajowego należy dokonanie oceny, czy podatnik spełnił obowiązki ciążące na nim w dziedzinie dowodów i należytej staranności, przy czym oceny tej należy dokonać w świetle warunków przewidzianych przez prawo krajowe oraz przez zwyczajową praktykę przyjętą dla podobnych czynności. W kontekście powyższego podkreślić należy, że bezzasadne są argumenty skarżącego, iż organy nie rozważyły należycie okoliczności działania podatnika w dobrej wierze. W kwestii obejmującej transakcje krajowe nabycia towarów, należy wskazać, że zgodnie z przepisami art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i ust. 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Stosownie zaś do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury (faktury korygujące i dokumenty celne) w przypadku, gdy wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Z powyższych regulacji wynika uprawnienie podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednakże z zastrzeżeniem, iż wystawiona faktura dokumentuje zdarzenie gospodarcze, które faktycznie wystąpiło. Przepisy art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT, określając kwotę podatku naliczonego, odnoszą się do faktury stanowiąc, że kwota podatku naliczonego to suma kwot określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie wynika zatem z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru lub usługi. Faktura, na podstawie której podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego, powinna być poprawna nie tylko pod względem formalnym, ale także zgodna z rzeczywistym przebiegiem zdarzeń gospodarczych. Nie można uznać za prawidłową fakturę, w której wykazano zdarzenie gospodarcze, które nie wystąpiło, bądź zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami. Realizację uprawnienia określonego w art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT konkretyzuje przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT , który wyłącza możliwość obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, w sytuacji gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane. Zatem, uznać należy, że tzw. "puste faktury" nie stanowią podstawy do odliczenia podatku. Oznacza to, że organy podatkowe mają obowiązek badać, czy faktycznie doszło do nabycia towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną pomiędzy podmiotami widniejącymi na fakturach. Tak też było w rozpoznawanej sprawie, a konkluzja organu, że do transakcji takich nie dochodziło, jest w ocenie sądu, prawidłowa. Nadto, należy wskazać, że kwestię pozbawienia podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji regulują, m.in. przepisy art. 167 i 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347.1 i L 384.92) oraz odnosi się do niej bogate orzecznictwo TSUE, w tym przede wszystkim najnowsze jego tezy wynikające z wyroków w sprawach C-642/11 i C-643/11 oraz w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11. W wyrokach TSUE z 31 stycznia 2013 r. C-642/11 i C-643/11 orzeczono, m.in., że: "Prawo Unii należy interpretować w ten sposób, że art. 167 i art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112, a także zasady neutralności podatkowej, pewności prawa i równego traktowania nie stoją na przeszkodzie temu, aby odbiorcy faktury odmówiono prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej ze względu na brak faktycznej czynności podlegającej opodatkowaniu, mimo że w rektyfikacji decyzji podatkowej skierowanej do wystawcy tej faktury zadeklarowany przez tego ostatniego podatek od wartości dodanej nie został skorygowany. Jeżeli jednak, wziąwszy pod uwagę oszustwa podatkowe lub nieprawidłowości popełnione przez wskazanego wystawcę lub na etapie obrotu poprzedzającym czynność służącą jako podstawa do odliczenia, czynność ta zostanie uznana za faktycznie niezrealizowaną, należy ustalić, w świetle obiektywnych danych i nie wymagając przy tym od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji nienależących do jego obowiązków, że ów odbiorca wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, iż dana czynność wiąże się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku od wartości dodanej, zaś sprawdzenie tego jest zadaniem sądu odsyłającego." W drugim natomiast z orzeczeń (w sprawach połączonych Mahagében kft v. Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága i Péter Dávid v. Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Adó Főigazgatósága C-80/11 i C-142/11) Trybunał orzekł, że: "1) Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a) i art. 273 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa. Zatem, w wyroku TSUE z 21 czerwca 2012 r. wskazano, że prawo podatnika do odliczenia od podatku VAT, który jest zobowiązany zapłacić, podatku VAT należnego lub zapłaconego z tytułu towarów i usług otrzymanych przez niego, stanowi zasadę podstawową wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego przez ustawodawcę Unii Europejskiej (teza 37). Ponieważ odmowa prawa do odliczenia stanowi wyjątek od zasady podstawowej, jaką jest istnienie takiego prawa, organ podatkowy zobowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, iż transakcja, mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia, wiązała się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu (teza 49). Jeżeli natomiast istnieją przesłanki, aby podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (teza 60). Jednakże organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, jest podatnikiem, czy dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz, czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty (teza 61). Co do zasady bowiem to do organów podatkowych należy dokonywanie niezbędnych kontroli podatników w celu wykrycia nieprawidłowości i naruszeń przepisów prawa w zakresie podatku VAT oraz karanie podatników winnych takich nieprawidłowości lub naruszeń (teza 62). Zatem, od organów podatkowych należy wymagać, aby wykazały w sprawie w sposób niebudzący wątpliwości, że podatnik będący odbiorcą towaru i spornych faktur i dokonujący odliczenia podatku wynikającego z tych faktur, działał ze świadomością, że dokumentują one oszukańcze (przestępcze) działania ich wystawcy lub, że nie dochował należytej staranności kupieckiej wymaganej w obrocie gospodarczym przy tych transakcjach. Zaakcentować należy, że na gruncie rozpoznawanej sprawy w dostatecznym stopniu wykazano, że skarżący miał świadomość oszukańczego charakteru transakcji i że dopuścił się uczestnictwa w obrocie karuzelowym. Zakwestionowane faktury, dotyczące zakupu żelazomolibdenem dokumentują transakcje fikcyjne, które nie miały miejsca między podmiotami widniejącymi na fakturach. Niedokonanie dostawy towarów oznacza bowiem, że podatnik w pełni świadomie odliczył podatek VAT z faktur, które nie dotyczą rzeczywiście wykonanych transakcji. Podsumowując, przeprowadzone w sprawie postępowanie nie naruszyło przepisów Ordynacji podatkowej w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Stąd też ustalony w sprawie stan faktyczny uznać należy za prawidłowy. Dyrektor Izby Skarbowej w sposób właściwy dokonał subsumpcji ustalonego stanu faktycznego pod odpowiednie normy prawne. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.