I SA/Gd 375/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ewa Wojtynowska sędzia WSA Tomasz Kolanowski (spr.) Asesor WSA Bogusław Woźniak Protokolant Monika Orska po rozpoznaniu w dniu 21 marca 2006r. na rozprawie sprawy ze skargi W.P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej kwotę 715 zł (siedemset piętnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w sprawie W.P. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w związku z importem samochodu osobowego marki Ford Mondeo. Podstawą wydanego rozstrzygnięcia był ustalony w sprawie, następujący stan faktyczny: W dniu 16.06.2000r. W.P., działając z upoważnienia K.S. dokonał zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu, samochodu osobowego marki Ford Mondeo, rok produkcji 1996, z zastosowaniem obniżonej stawki celnej. W wyniku przeprowadzonej weryfikacji, zgłoszenie celne SAD, decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] uznane zostało za nieprawidłowe w części dotyczącej preferencji i długu celnego. Powyższą decyzją W.P. i K.S. zostali uznani za dłużników solidarnych. Od powyższej decyzji pismem z dnia 20.03.2003r. W.P., wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Celnej. Postępowanie odwoławcze zostało zakończone decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] doręczoną stronie w dniu 04.09.2003r., w której utrzymano w mocy rozstrzygnięcie pierwszej instancji. Powyższa decyzja stała się przedmiotem skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego w piśmie z dnia 05.09.2003r. (Sygnatura akt NSA I S.A./Gd 1093/03). Następnie, Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia 26.01.2004r. wszczął z urzędu postępowanie, w sprawie podatku VAT i akcyzowego, wobec towaru objętego procedurą celną w zgłoszeniu SAD z 16.06.2000r. W dniu [...] organ I instancji zakończył postępowanie podatkowe decyzją, która została doręczona W.P. w dniu 19.03.2004r. oraz K.S. w dniu 22.03.2004r. Pismem z dnia 25.03.2004r. W.P. złożył od powyższej decyzji odwołanie, w którym zarzucił naruszenie prawa poprzez wydanie decyzji przed ostatecznym rozstrzygnięciem, czy skarżący jest stroną na której ciąży dług celny i wniósł o uchylenie przedmiotowej decyzji w całości. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że postępowanie podatkowe w sprawie uznania W.P. dłużnikiem solidarnym oraz naliczenia cła w prawidłowej wysokości zostało zakończone decyzją organu drugiej instancji z dnia [...] Organ wskazał, że zgodnie z art. 128 ustawy Ordynacja podatkowa - decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Podział decyzji podatkowych na nieostateczne i ostateczne opiera się na kryterium prawnej możliwości zaskarżenia decyzji podatkowej w drodze zwyczajnego środka prawnego, jakim jest odwołanie (Dr Marian Masternak w Komentarzu do Ordynacji Podatkowej, Wydawnictwo "Dom Organizatora", Wydanie I, Toruń 2002, str. 440). Do decyzji ostatecznych należą takie decyzje, od których odwołanie nie przysługuje, m.in. decyzje podatkowe wydane w drugiej instancji w wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego. Zasada trwałości decyzji ostatecznych przewidziana w art. 128 Ordynacji podatkowej pomija możliwość zaskarżenia decyzji do sądu administracyjnego (stanowisko w Komentarzu Ustawy Ordynacja Podatkowa, Dom Wydawniczy ABC, wydanie I, Polskie Wydawnictwa Profesjonalne Sp. z.o.o 2000, str.329). W.P. wyczerpał środki zaskarżenia w postępowaniu podatkowym, bowiem Dyrektor Izby Celnej wydał ostateczną decyzję uznając, że jest on dłużnikiem solidarnym, w sprawie importu samochodu. Powyższa decyzja spowodowała zmianę podstawy podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 36 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, w imporcie wyrobów akcyzowych, podstawą opodatkowania jest ich wartość celna powiększona o należne cło. Z kolei podstawę opodatkowania podatkiem VAT, w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy (art. 15 ust. 4 ustawy). Na powyższą decyzję strona pismem z dnia 09.06.2004r. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o uchylenie w całości wyżej powołanej decyzji Dyrektora Izby Celnej i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego . Skarżonej decyzji strona zarzuciła wydanie decyzji przed ostatecznym rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego przez sąd administracyjny oraz wydanie decyzji w pierwszej instancji niezgodnie z właściwością. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Ponadto podniósł, że pojęcie rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, występującego jako jedna z przesłanek zawieszenia postępowania (art.201 Ordynacji podatkowej), zostało wyjaśnione w komentarzu Ustawy Ordynacja Podatkowa, Dom Wydawniczy ABC, wydanie I, Polskie Wydawnictwa Profesjonalne Sp. z.o.o 2000, strona 490, które to wyjaśnienia w pełni podzielił Dyrektor Izby Celnej. Zagadnienie wstępne dotyczy sytuacji, kiedy rozstrzygniecie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego zagadnienia materialnoprawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone. Jest to sytuacja, w której wydanie orzeczenia merytorycznego, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. Powyższe stanowisko zostało również wyrażone w orzecznictwie sądu administracyjnego (por. wyrok NSA z 01.04.1998r. sygn. akt III S.A. 24/97 (LEX nr 34690), wyrok NSA z 28.11.1997r. sygn. akt I S.A./Lu 1199/96 (LEX nr 32663)). Organ odwoławczy podkreślił, iż sądy administracyjne sprawują w zakresie swej właściwości kontrolę decyzji i innych aktów administracyjnych, po wyczerpaniu toku instancyjności, mając przy tym na względzie stan faktyczny i prawny występujący w sprawie w dniu ich podjęcia. Skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie (Art. 52. § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie (art.52 § 2 ww. ustawy). W sprawie uznania W.P. za dłużnika solidarnego właściwym organem były organy celne. Postanowienia art. 209 § 3 ustawy Kodeks celny określają, kto jest dłużnikiem długu celnego, z kolei art. 221 tej ustawy stanowi, iż jeżeli w odniesieniu do tego samego długu celnego występuje kilku dłużników, o których mowa m.in. w art.209 § 3 są oni solidarnie zobowiązani do zapłacenia długu celnego. Zgodnie z Tytułem X ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r., nr 75, poz. 802 ze zm.) to organy celne są właściwe do ustalania dłużników długu celnego. Zgodnie z art.280 § 1 pkt 8 cytowanej ustawy, do zadań dyrektora izby celnej należy wykonywanie zadań określonych w ustawie. Powyższe ustalenia odnoszą się analogicznie do zadań naczelnika urzędu celnego (art.283 pkt 5). W związku z czym to organy celne zobowiązane są do dokonywania ustaleń w zakresie długu celnego oraz określenia dłużników. Dyrektor Izby Celnej zauważył, że zgodnie z nowelizacją ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa, z dniem 01.09.2003r. naczelnik urzędu celnego oraz dyrektor izby celnej są również organami podatkowymi w zakresie podatku od towarów i usług w obrocie towarowym z zagranicą oraz w całym zakresie w stosunku do podatku akcyzowego. W toku rozprawy w dniu 21 marca 2006r. pełnomocnik skarżącego złożył do akt decyzję z dnia [...] wydaną przez Dyrektora Izby Celnej, w której uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w części dotyczącej uznania W.P. za dłużnika solidarnego i umorzył postępowanie w tym zakresie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych orzeczeń z prawem. W wyniku takiej kontroli orzeczenie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, b/ i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W niniejszej sprawie skarga jest uzasadniona, albowiem wystąpiły okoliczności mogące być podstawą wznowienia postępowania. W pierwszej kolejności należy wskazać, że podstawą wydania zaskarżonej decyzji było ustalenie, że postępowanie podatkowe w sprawie uznania W.P. dłużnikiem solidarnym oraz naliczenia cła w prawidłowej wysokości zostało zakończone ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]. Decyzja powyższa została przez stronę zaskarżona do sądu administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 4 listopada 2004r., sygn. akt 3 I SA/Gd 1093/03, w sprawie ze skargi. W.P., uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] w przedmiocie zgłoszenia celnego. Następnie, jak wynika z załączonej na rozprawie przez pełnomocnika decyzji z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego i umorzył postępowanie w sprawie. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji, która została następnie uchylona lub zmieniona w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. W rozpoznawanej sprawie poza sporem jest fakt, że zaskarżona decyzja została wydana na podstawie decyzji w sprawie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty długu celnego. Skoro decyzja Dyrektora Izby Celnej w sprawie W.P. dotycząca zgłoszenia celnego została uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, a w konsekwencji uchylona została decyzja organu pierwszej instancji w tym zakresie, to w rozpoznawanej sprawie wystąpiła przesłanka do wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 7 ustawy - Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), sąd uchyla zaskarżoną decyzję w razie naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Ze względu na to, że w rozpoznawanej sprawie wystąpiła przesłanka do wznowienia postępowania, określona w art. 240 § 1 pkt 7 ustawy - Ordynacja podatkowa, zaskarżona decyzja podlega wyeliminowaniu z obrotu prawnego. Sąd ustosunkowując się do zarzutu przedwczesnego wydania decyzji oraz naruszenia przepisów dotyczących właściwości stwierdza że są one niezasadne. W tym zakresie Wojewódzki Sąd Administracyjny w pełni podzielił argumenty zaprezentowane przez organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji. Powyższe pozostaje jednak bez wpływu na treść rozstrzygnięcia w rozpoznawanej sprawie. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270) uchylił zaskarżoną decyzję. W zakresie wykonalności decyzji Sąd orzekł na podstawie art. 152, a o kosztach postępowania na podstawie art. 200 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.