I SA/Gd 468/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 października 2016 r. sprawy ze skargi T. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia i rozłożenia na raty zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę. Pismem z dnia 6 lipca 2015. T.G. (dalej: skarżący, podatnik) wystąpił do Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego (dalej: Naczelnik US) z wnioskiem o umorzenie 70% zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. oraz rozłożenie na raty zapłaty pozostałej części zaległości. Uzasadniając wniosek skarżący wskazał, że zobowiązanie podatkowe, którego dotyczy niniejsza sprawa, powstało z tytułu "zwolnienia z długu przez bank – z tytułu kredytu mieszkaniowego (hipotecznego)". Poinformował, że w związku ze wzrostem kursu franka szwajcarskiego i utratą pracy, utracił zdolność do spłaty zaciągniętego na zakup mieszkania kredytu. Na mocy porozumienia z bankiem skarżący sprzedał mieszkanie ze stratą w wysokości 73.865,95 zł, cała uzyskana ze sprzedaży należność przekazana została bankowi, a bank zwolnił podatnika z reszty długu wynoszącego 424.250,50 zł. Obecnie sytuacja podatnika jest na normalnym, stabilnym poziomie. Od blisko dwóch lat ma pracę i wynagrodzenie na przyzwoitym poziomie. Decyzją z dnia 24 września 2015 r. Naczelnik US odmówił podatnikowi umorzenia 70% zaległości podatkowej oraz rozłożenia na raty pozostałej części zaległości, w wysokości należności głównej 136.111 zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości 2088 zł. Organ pierwszej instancji rozpatrzył wniosek w trybie art. 67a § 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) zwanej dalej "O.p.", i po analizie zebranego w trakcie postępowania materiału dowodowego nie znalazł wystarczających przesłanek do zastosowania wnioskowanej ulgi w spłacie. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem podatnik wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, w którym zarzucił, że decyzja wydana została przez organ niewłaściwy, a ponadto że organ nie odniósł się do podnoszonej we wniosku okoliczności powstania przedmiotowej zaległości. Decyzją z dnia 29 stycznia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 2 i 3 O.p. udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych w postaci ich umorzenia lub rozłożenia na raty jest możliwe w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Przez interes publiczny należy rozumieć dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów. Natomiast przesłanka ważnego interesu podatnika wymaga ustalenia aktualnej sytuacji finansowej, majątkowej podatnika i jego rodziny oraz okoliczności, na które nie miał wpływu. W toku postępowania ustalono, że aktualne dochody gospodarstwa domowego strony wynoszą 5875 zł netto miesięcznie. Miesięczne wydatki skarżącego wynoszą 3406,88 zł, w tym 1600 zł wynajem mieszkania, 69,89 zł RTV i internet, 1000 zł rata wynikająca z ugody zawartej z [...], 536,99 zł rata kredytu hipotecznego, 200 zł czynsz. Po opłaceniu ww. kosztów miesięcznie pozostaje do dyspozycji podatnika kwota 2468,17 zł. Zdaniem organu, z opisanej sytuacji nie sposób wywieść, że podatnik mający 38 lat znajduje się w trudnej sytuacji finansowej stanowiącej o wystąpieniu ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego uzasadniającego udzielenie wnioskowanych ulg w spłacie. Ponadto w stanie faktycznym decyzja o umorzeniu zaległości podatkowej i odsetek byłaby przedwczesna, gdyż nadal istnieją możliwości egzekwowania zaległości podatkowej. Ponadto organ podkreślił, że obciążenia o charakterze prywatnym i konsumpcyjnym, które przecież zostały dobrowolnie zaciągnięte, nie mogą być traktowane priorytetowo w stosunku do zobowiązań obligatoryjnie nałożonych w drodze ustawy. Dodatkowo, w związku z przypadającym na dzień 4 września 2016 r. terminem spłaty ostatniej z rat związanych z kredytem w [...], począwszy od października 2016 r. miesięczne obciążenia strony zmniejszą się o kwotę 1000 zł. Zdaniem organu,opisane przez stronę okoliczności związane z powstaniem zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym, nie mają charakteru nadzwyczajnego. Umorzenie zaległości podatkowych będących następstwem umorzenia przez bank zadłużenia kredytowego oznaczałoby przerzucenie na społeczeństwo nietrafnych decyzji podatnika. Organ podkreślił, że Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 maja 2015 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych od niektórych dochodów (przychodów) podatników podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatników podatku dochodowego od osób prawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 766), ma zastosowanie jedynie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., a dochód podatnika w związku z umorzeniem przez bank zobowiązania kredytowego uzyskany został przez niego w 2014r. Zarzut wydania decyzji przez organ niewłaściwy uznany został za bezzasadny, ponieważ właściwość miejscowa organu ustalona została w zgodzie z danymi ewidencyjnymi wynikającymi ze zgłoszenia identyfikacyjnego złożonego przez podatnika. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą decyzję, skarżący zarzucił jej naruszenie: 1. art. 233 § 1 pkt 1 O.p. przez utrzymanie w mocy błędnej decyzji organu pierwszej instancji w sprawie; 2. art. 67a § 1 O.p. przez nieprawidłową interpretację pojęcia "ważny interes podatnika" użytego w tym przepisie, jako cyt.: "okoliczności, które (...) uniemożliwiają podatnikowi wywiązanie się z ciążących na nim względem Skarbu Państwa obowiązków", co w konsekwencji doprowadziło organ do wniosku, że w niniejszej sprawie żadna ze wskazanych we wniosku z dnia 6 lipca 2015 r. okoliczności nie stanowi ważnego interesu uzasadniającego zastosowanie instytucji umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami oraz rozłożenia pozostałej (nieumorzonej) części zaległości podatkowej na raty; 3. art. 67a § 1 pkt 2 O.p. przez jego niezastosowanie i wydanie decyzji odmawiającej rozłożenia na raty zaległości podatkowej podatnika, pomimo faktu, że w niniejszej sprawie zaszły okoliczności uzasadniające zastosowanie tego przepisu; 4. art. 67a § 1 pkt 3 O.p. przez jego niezastosowanie i wydanie decyzji odmawiającej umorzenia części zaległości podatkowej podatnika, pomimo faktu, że w niniejszej sprawie zaszły okoliczności uzasadniające zastosowanie tego przepisu; 5. art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483) poprzez jego niezastosowanie w sprawie, co w konsekwencji doprowadziło do wydania decyzji naruszającej zasadę równości obywateli wobec prawa, która odmawia umorzenia części zaległości podatkowej podatnika z uwagi na datę powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu, podczas gdy na mocy rozporządzenia Ministra Finansów, pobór podatku powstałego z tego samego przychodu (tj. pochodzącego z tego samego źródła) pomiędzy dniem 1 stycznia 2015 r. a dniem 31 grudnia 2016 r. został zaniechany; Mając na uwadze powyższe, skarżący wniósł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi — o uchylenie zaskarżonej decyzji organu drugiej instancji oraz poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji w całości; na podstawie art. 145a § 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - o zobowiązanie organu pierwszej instancji do wydania w określonym terminie decyzji uwzględniającej w całości wniosek z dnia 7 lipca 2015 r. o umorzenie 70% zaległości podatkowej oraz rozłożenia na raty zapłaty pozostałej części zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych, wynikającej z zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2014; o zasądzenie od organu kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Zgodnie z art. 217 Konstytucji RP zasady przyznawania ulg i umorzeń winny być uregulowane w ustawie. Konstytucja, na co wielokrotnie zwracał uwagę Trybunał Konstytucyjny, daje ustawodawcy znaczną swobodę w kształtowaniu tych zasad, nie wskazując przesłanek ich udzielania. O kształcie przyjętych rozwiązań decydują bowiem w tym przypadku nie tyle przesłanki o charakterze prawnym, co przesłanki ekonomiczne i społeczne (por. choćby orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 maja 1996 r., sygn. akt K 22/95, opubl. w OTK z 1996r., nr 3,poz. 21, tak też W.Nykiel [w:] Ulgi i zwolnienia w konstrukcji podatku, Dom Wydawniczy ABC 2002, s. 78). Dokonując wykładni przepisów, regulujących umorzenia zaległości podatkowych należy zatem mieć na względzie, iż mają one na celu m.in. uwzględnienie sytuacji majątkowej, rodzinnej, ekonomicznej podatnika i w konsekwencji faktyczną realizację równości podatkowej (rozumianej jako ustalenie właściwej miary opodatkowania w zależności od zdolności gospodarczej podatnika, por. W.Nykiel, op. cit. s. 78) poprzez uwzględnienie tych okoliczności, które nie mogą być uwzględnione w konstrukcji podatku, mają bowiem charakter wyjątkowy. Art. 67 a § 1 pkt 2 i 3 i § 2 O.p. daje organowi podatkowemu na wniosek podatnika możliwość umorzenia (rozłożenia na raty) zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Ponieważ obie postaci ulgi w spłacie, tj. umorzenie zaległości podatkowej, jak i rozłożenie jej na raty, oparte są na tych samych przesłankach, zawarte w dalszej części uzasadnienia rozważania co do umorzenia zaległości podatkowej, odnosić się będą także do rozłożenia jej spłaty na raty. Przesłanki umorzenia zaległości podatkowej zostały sformułowane poprzez odwołanie się do klauzul generalnych, odsyłających do ocen pozaprawnych, umożliwiających odwołanie się do wartości wspólnych dla całego społeczeństwa (klauzula interesu publicznego) oraz uwzględnienie w każdym przypadku indywidualnej sytuacji konkretnego podatnika, ubiegającego się o umorzenie zaległości podatkowej (klauzula ważnego interesu podatnika). Z powyższego przepisu wynika, że decyzje wydane na jego podstawie mają charakter uznaniowy. Oznacza to, że organ podatkowy może, ale nie musi wydać decyzji pozytywnej, czyli zastosowanie ustanowionej w nim ulgi podatkowej jest prawem, a nie obowiązkiem organów podatkowych. W postępowaniu w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej organ podatkowy winien w pierwszej kolejności ustalić, czy zachodzi jedna z przesłanek, uzasadniających umorzenie zaległości podatkowej. Brak wystąpienia którejkolwiek z przesłanek pozytywnych uzasadnia odmowę umorzenia zaległości podatkowej. Stwierdzenie, iż choć jedna z nich zachodzi, również daje organowi prawo wyboru konsekwencji prawnych. Nawet więc w przypadku zajścia jednej z przesłanek, od których mowa w art. 67a § 1 O.p., organ podatkowy może, w ramach przysługującego mu uznania administracyjnego, odmówić uwzględnienia wniosku. Uznanie takie nie może jednak być dowolne, winno być w sposób logiczny i przekonujący uzasadnione. Na tym etapie organ może uwzględnić ewentualne okoliczności (w tym przyczynienie się podatnika do powstania zaległości podatkowej), które w jego ocenie, mimo spełnienia ustawowych przesłanek, przesądzają o odmowie umorzenia zaległości podatkowej (rozważyć, czy respektowanie jednej z powszechnie akceptowanych wartości nie jest możliwe z uwagi na naruszenie innej z nich w sposób, który nie może być zaakceptowany, por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2007 r., sygn. akt II FSK 1104/06, dostępny w internecie na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W konsekwencji, jeżeli nawet zaistnieją przypadki uzasadnione ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy może, ale nie musi umorzyć należnych kwot (por. S. Presnarowicz [w:] C. Kosikowski et. al., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006, s. 255; Z. Janowicz, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 1995, s. 270 i 271). Podkreślić należy, że umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją nadzwyczajną, skoro zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników z tego obowiązku (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 1991 roku, SA/Gd 295/91, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego z 1994 r. Nr 1, poz. 7). Wierzyciel podatkowy, w przeciwieństwie do wierzyciela w cywilnoprawnych stosunkach zobowiązaniowych, nie ma swobody w dysponowaniu wierzytelnością publicznoprawną. Z punktu widzenia zasady równości i powszechności opodatkowania, kryteria prawne rezygnacji z wierzytelności podatkowej przez jej umorzenie są szczególnie istotne (por. wyrok NSA z dnia 24 października 2000 r., I SA/Ka 598/99, OSSG 2001, nr 12, poz. 135). Z uwagi na nieostrość pojęć "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", a przez to ich szeroki zakres, zasadniczy wpływ na sprecyzowanie tych pojęć ma orzecznictwo sądowe. Sądy administracyjne rozpatrując konkretne sprawy wskazują na przesłanki, których wystąpienie świadczyło o istnieniu "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Przeglądu i analizy części poglądów judykatury w tej kwestii dokonał WSA w Lublinie w uzasadnieniu wyroku z dnia 15 marca 2013 r., (sygn. akt I SA/Lu 612/12, www.orzeczenia.nsa.gov.pl), a jej wynikiem jest możliwość wskazania na kilka głównych tez precyzujących te niedookreślone pojęcia. Zatem w świetle orzecznictwa "ważny interes podatnika" to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Interes publiczny to z kolei sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych. Ponadto przesłanki umorzenia (a więc ważny interes podatnika i interes publiczny) należy oceniać nie tylko w kontekście osobistej sytuacji majątkowej podatnika, lecz także z uwzględnieniem związku zachodzącego pomiędzy obniżeniem zdolności płatniczej, a zajściem wypadków powodujących i uzasadniających niemożność zapłaty. Sądy administracyjne wskazują także, że przesłanka "ważnego interesu podatnika" wymaga ustalenia sytuacji majątkowej podatnika, skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i jego rodziny. Jednak organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany. Istotne też jest, że "ważnego interesu podatnika" nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Przeciwnie, przez "ważny interes podatnika" należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika i że umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek uzasadnione będzie jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Pojęcia "ważnego interesu podatnika" nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. W orzecznictwie podkreśla się przy tym, iż to po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. Odnośnie pojęcia "interesu publicznego" analiza orzecznictwa pozwala na sformułowanie jednolitego poglądu, według którego pojęcie to należy rozumieć jako dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, równość traktowania osób w podobnej sytuacji, czy realizację zobowiązań podatkowych. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że wbrew zarzutom skargi, słusznie organ przyjął, że zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia wniosku podatnika o umorzenie zaległości podatkowej ma jego sytuacja majątkowa. Wynika to z art. 67a § 1 O.p. i sposobu rozumienia pojęcia "ważnego interesu podatnika", co wyjaśniono wyżej. Powtórzyć należy, że ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to, jak wyżej wskazano, między innymi utrata losowa majątku, nagła utrata możliwości zarobkowania, nieporadność życiowa związana z nagłym pogorszeniem się zdrowia podatnika; będzie to więc wyjątkowa sytuacja, w której podatnik znajduje się i to niezależnie od świadomej swej woli. Ze zgromadzonego w sprawie materiału wynika, iż sytuacja taka nie miała miejsca w przypadku skarżącego. Natomiast okoliczności, na których strona oparła wniosek o umorzenie, dotyczące przyczyn powstania zobowiązania podatkowego, związanych z umorzeniem przez bank zobowiązania kredytowego i powstałego w związku z tym dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, nie mogły w kontekście wskazanych wyżej przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. stanowić podstawy do zastosowania ulgi podatkowej. Nie jest uzasadniony zarzut naruszenia art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Uzasadniając ten zarzut skarżący wskazał, że na mocy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 maja 2015 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych od niektórych dochodów (przychodów) podatników podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatników podatku dochodowego od osób prawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 766), zaniechano poboru podatku powstałego z tego samego przychodu, z tym że uzyskanego pomiędzy dniem 1 stycznia 2015 r. a dniem 31 grudnia 2016 r. Zdaniem skarżącego, stanowi to naruszenie zasady równości obywateli wobec prawa, a naprawienie tego powinno nastąpić w drodze umorzenia zaległości podatkowych powstałych z tego samego źródła, ale w okresie wcześniejszym. Zarzuty powyższe nie są uzasadnione. Ustawodawca nie bez przyczyny wprowadził ograniczenie odnoszące się do czasu uzyskania przychodu, wobec którego zaniechano poboru podatku. Impulsem do wydania przedmiotowego rozporządzenia był znaczny wzrost kursu franka szwajcarskiego w wyniku decyzji Banku Centralnego Szwajcarii z dnia 15 stycznia 2015 r., jakkolwiek wsparciem państwa w postaci zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych zdecydowano się objąć wszystkich kredytobiorców, którym bank umorzył zobowiązanie z tytułu hipotecznego kredytu mieszkaniowego bez względu na rodzaj waluty tego kredytu. Przekonanie strony o niesprawiedliwości pominięcia powyższą regulacją przychodów osiągniętych przed 1 stycznia 2015 r. nie jest wystarczające dla uwzględnienia jego wniosku. Dopóki § 6 ww. rozporządzenia obowiązuje, to wynikająca z niego norma prawna nie może być korygowana w trybie umorzenia zaległości podatkowej lub odsetek określonych w art. 67a § 1-2 O.p. w inny sposób niż ze względu na ważny interes podatnika lub interes publiczny. Należy też wskazać, że we wszystkich cytowanych w skardze różnego rodzaju pismach związanych z problemem osób, które zaciągnęły kredyt bankowy we frankach szwajcarskich – wystąpieniu Rzecznika Praw Obywatelskich z dnia 21 maja 2013 r., znak RPO-727227/V/13/EG, odpowiedzi Ministra Finansów na to wystąpienie, notatce Departamentu Prawnego Ministra Finansów z dnia 22 maja 2015 r. znak PR1.022.82.2015.SCI – podkreśla się, że pomoc państwa powinna być udzielona osobom znajdującym się w ciężkiej sytuacji finansowej. Skarżący w takiej sytuacji się nie znajduje, czemu zresztą nie przeczy. Fakt, że skarżący wskutek wzrostu kursu franka szwajcarskiego i utraty pracy został zmuszony do sprzedaży mieszkania ponosząc na tej transakcji stratę, nie oznacza, że przysługuje mu roszczenie o umorzenie zaległości podatkowych, skoro w chwili obecnej jego sytuacja finansowa jest, jak sam to określa, stabilna. W świetle art. 67a O.p. skoro podatnik ma finansowe możliwości spłaty zobowiązań podatkowych, to brak jest podstaw do ich umorzenia. Jako uzasadnione Sąd uznaje także stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej odnośnie braku wystąpienia interesu publicznego. Jak już wskazano wyżej, konstytucyjną zasadą jest równość i powszechność opodatkowania. Oznacza to konieczność zapłaty należnych podatków wynikających z przepisów prawa i obowiązek organów podatkowych do ich egzekwowania. Nie budzi wątpliwości, że w interesie publicznym jest by wszyscy podatnicy wywiązywali się z nałożonych na nich obowiązków dotyczących zapłaty podatków. Instytucja ulg podatkowych, określonych w art. 67a § 1 O.p. nie może stanowić powszechnego środka służącego uregulowaniu zaległości na dogodniejszych, niż obowiązujących wszystkich podatników, warunkach. Uiszczenie przez skarżącego zaległości podatkowej nie spowoduje także konieczności sięgnięcia przez niego po pomoc społeczną we własnym utrzymaniu. Udzielenie wnioskowanej ulgi stawiałoby zatem skarżącego w uprzywilejowanej pozycji w stosunku do innych podatników, znajdujących się w gorszej sytuacji zdrowotnej i majątkowej, a mimo to regulujących swoje zobowiązania publicznoprawne. Podsumowując stwierdzić należy, że organy szczegółowo oceniły sytuację podatnika i odniosły się do jego argumentów i to zarówno w aspekcie "ważnego interesu podatnika", jak i "interesu publicznego". Prawidłowo organy podatkowe uznały, że o przesłance umorzenia decydują zobiektywizowane kryteria. "Ważnego interesu" podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym odczuciem, przekonaniem o potrzebie skorzystania z ulgi, w tym spowodowanym dolegliwością płacenia podatków. Należy także wskazać, że nie istnieje zamknięty katalog zdarzeń i sytuacji, które mogą być oceniane w kategoriach ważnego interesu podatnika. Umorzenie zaległości podatkowych nie może jednak prowadzić do korzystniejszego traktowania podatników korzystających ze zwolnień. Umorzenie zaległości nie stanowi przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez państwo w wyjątkowych sytuacjach. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 718) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.