I SA/Gd 58/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi M.F. T. F. ,,A" S.C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 28 października 2015 r. nr[....] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 28 października 2015 r. Dyrektor Izby Celnej , po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 15 maja 2015 r. określającej dla A spółki cywilnej (dalej w skrócie powoływana jako spółka cywilna "A") zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych marki AUDI Q7 nr VIN [...] w wysokości 14.888 zł oraz BMW X5 nr VIN [...] w wysokości 19.417 zł, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał przepisy: art. 21 § 1 i § 3, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm., dalej Op); art. 3 ust.1, art. 100 ust. 1 pkt 2, ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, art. 105 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (j.t. Dz. U. z 2011 r. nr 108, poz. 626 z późn. zm., dalej: u.p.a.). Jak ustaliły organy spółka cywilna "A" nabyła na terenie Niemiec ww. samochody, niezarejestrowane wcześniej na terenie kraju, klasyfikując je jako samochody ciężarowe i nie składając w związku z tym deklaracji uproszczonych nabycia wewnątrzwspólnotowego. W dniu 27 listopada 2014 r. przeprowadzono oględziny pojazdu marki AUDI Q7, w wyniku których stwierdzono, że jest to pojazd typu SUV o nadwoziu kombi, pięciodrzwiowy, cały przeszklony. W pojeździe znajdują się trzy rzędy siedzeń, z możliwością przewozu 7 osób, wszystkie miejsca są wyposażone w zagłówki i pasy bezpieczeństwa. Wszystkie miejsca siedzące są zamontowane w fabrycznie do tego przystosowanych miejscach. Tapicerka jest wykonana z dwóch rodzajów materiałów – skóry i tkaniny, stanowiąc komplet. Samochód posiada jednolitą podsufitkę i jednolitą wykładzinę podłogową. Na podłodze są dywaniki welurowe. Siedzenia II rzędu są dzielone, za składanym podłokietnikiem, przesuwane. Z tyłu podłokietnika znajdującego się między siedzeniami kierowcy i pasażera znajdują się dwa gniazda 12V, nawiewy, regulacja klimatyzacji. W drzwiach znajdują się zabezpieczenie przed niekontrolowanym otwarciem od wewnątrz, schowki, głośniki, popielniczki. W pojeździe rozmieszczono 14 poduszek powietrznych dla pasażerów. Samochód wyposażony jest w automatyczną skrzynię biegów, napęd 4x4, elektrycznie ustawiane fotele przednie, oświetlenie górne, uchwyty górne boczne, system start-stop, automatyczną 4-strefowa klimatyzację, radio-CD, nawigację satelitarną, wielofunkcyjną kierownicę, centralny zamek, elektrycznie ustawiane lusterka zewnętrzne. W bagażniku znajdują się zaczepy do mocowania ładunku umiejscowione na szynach położonych wzdłuż boków pojazdu na całej długości przestrzeni bagażowej oraz po złożeniu trzeciego rzędu siedzeń. Z informacji udzielonych przez głównego przedstawiciela marki Audi w Polsce wynika, że przedmiotowy pojazd wyprodukowany został jako osobowy. W dniu 12 grudnia 2014 r. przeprowadzono oględziny pojazdu marki BMW X5, w wyniku których stwierdzono, że jest to pojazd typu SUV o nadwoziu kombi, pięciodrzwiowy, w całości przeszklony. W pojeździe znajdują się dwa rzędy siedzeń, z możliwością przewozu 5 osób, wszystkie miejsca są wyposażone w zagłówki i pasy bezpieczeństwa. Wszystkie miejsca siedzące są zamontowane w fabrycznie do tego przystosowanych miejscach. Tapicerka jest wykonana ze skóry. Samochód posiada jednolitą podsufitkę i jednolitą wykładzinę podłogową. W dachu znajduje się szyba panoramiczna. Siedzenia II rzędu są dzielone, za składanym podłokietnikiem. Z tyłu podłokietnika znajdującego się między siedzeniami kierowcy i pasażera znajduje się gniazdo 12V, nawiewy, schowek. W drzwiach znajdują się zabezpieczenie przed niekontrolowanym otwarciem od wewnątrz, schowki, głośniki. W pojeździe rozmieszczono 8 poduszek powietrznych dla pasażerów. Samochód wyposażony jest w automatyczną skrzynię biegów, napęd 4x4, elektrycznie ustawiane fotele przednie, fotel kierowcy z pamięcią ustawień, oświetlenie górne, ozdobne elementy wnętrza z drewna o wysokim połysku, automatyczną 2-strefową klimatyzację, radio-CD, nawigację satelitarną, wielofunkcyjną kierownicę, centralny zamek, elektrycznie ustawiane lusterka zewnętrzne. W bagażniku znajdują się zaczepy do mocowania ładunku oraz dwie zwijane rolety. Z informacji udzielonych przez głównego przedstawiciela marki BMW w Polsce wynika, że przedmiotowy pojazd wyprodukowany został jako osobowy kategorii MIG (osobowo-terenowy). Na podstawie tak zebranego w sprawie materiału dowodowego organy ustaliły stan pojazdów i ich zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz klasyfikację do pozycji CN 8703, przyjmując zgodnie z art. 101 ust. 1 pkt 2 u.p.a., że obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki AUDI powstał w dniu 26 marca 2010 r. (data nabycia pojazdu i jednocześnie data jego przemieszczenia na terytorium kraju), a z tytułu nabycia samochodu marki BMW – w dniu 21 grudnia 2011 r. (data nabycia pojazdu i jednocześnie data jego przemieszczenia na terytorium kraju). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca Spółka wniosła o stwierdzenie nieważności obu wydanych w sprawie decyzji. W skardze strona zarzuciła naruszenie art. 133 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwanej dalej O.p., poprzez błędne przyjęcie, że podatnikiem podatku akcyzowego, a w konsekwencji stroną postępowania podatkowego w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym była spółka cywilna, a nie poszczególni wspólnicy. Spowodowało to w rezultacie skierowane decyzji do osoby niebędącej stroną. W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, że spółka cywilna nie jest podatnikiem - nie jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej w rozumieniu art. 7 § 1 O.p. Powołując się na przepisy O.p. Spółka wskazała, że żaden z zawartych w niej przepisów nie przyznaje spółce cywilnej zdolności prawnej. Ustawy podatkowe mogą ustanawiać podatnikami inne podmioty niż wymienione w § 1 (§ 2). O tym, czy stroną postępowania w sprawie podatku akcyzowego jest spółka cywilna, czy też wspólnicy tej spółki przesądzają "ustawy podatkowe", czyli w tym przypadku przepisy u.p.a. W myśl art. 13 ust. 1 tej ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (...). Spółka cywilna nie jest żadnym z podmiotów wymienionych w tym przepisie. Zatem z uwagi na brak podmiotowości prawnej nie może ona dokonać żadnych czynności podlegających opodatkowaniu. Odwołując się do pojęcia spółki cywilnej w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) strona podkreśliła, że jest to stosunek prawny powstały na podstawie umowy, przez którą jej strony, czyli wspólnicy, zobowiązują się do osiągnięcia wspólnego celu. Wspólne prowadzenie działalności gospodarczej wymaga zorganizowania, stworzenia swego rodzaju "przedsiębiorstwa", które nie uzyskuje odrębnego od wspólników bytu prawnego i nie może być utożsamiane z tzw. jednostkami organizacyjnymi, nieposiadającymi osobowości prawnej, które prawo wyposaża niekiedy w pewne atrybuty podmiotowości prawnej, dzięki czemu występują samodzielnie w obrocie prawnym i dlatego to wspólnicy, a nie spółka, mogą być podatnikami w rozumieniu ustaw podatkowych. Strona wskazała, że postępowanie toczyło się w stosunku nie do wspólników, a do spółki cywilnej Zachodzi więc sytuacja, o jakiej mowa w art. 247 § 1 pkt 5 O.p. W przepisie tym chodzi o sytuację, gdy organ w treści decyzji rozstrzyga o prawach i obowiązkach podmiotu, który nie jest stroną toczącego się postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w sprawie dotyczy tego, czy podatnikiem podatku akcyzowego jest spółka cywilna, czy jej wspólnicy. Powyższa kwestia, stanowiąc przedmiot rozbieżności w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, została ostatecznie rozstrzygnięta w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2015 r., sygn. akt I GPS 1/15, w której stwierdzono, że "W rozumieniu art. 13 ust. 1 oraz art. 102 ust. 1-3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm.) podatnikiem jest spółka cywilna." Stanowisko to, z uwagi na ogólną moc wiążącą uchwał, wiąże Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznający niniejszą sprawę. Stosownie do art. 269 § 1 zdanie pierwsze ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270), zwanej dalej p.p.s.a., określającego tryb odstąpienia od stanowiska wyrażonego w takiej uchwale, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Skład orzekający w niniejszej sprawie pogląd wyrażony w uchwale z dnia 14 grudnia 2015 r. w pełni podziela. W powołanej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny - przywołując treść art. 13 ust. 1 oraz art. 102 ust. 1-3 u.p.a. - wskazał, że we wszystkich tych regulacjach, przy uwzględnieniu art. 7 § 1 O.p., podatnikami są: osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej. Sąd zauważył przy tym, że pojęcie "jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej" nie zostało zdefiniowane w polskim systemie prawa. Ustawodawca posługując się tym pojęciem odwołuje się zatem do zwykłego jego rozumienia, wskazującego na zorganizowany w pewien sposób zespół osób. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił przy tym, iż z żadnego z przepisów nie wynika, aby jednostka organizacyjna musiała mieć organy, wystarczy bowiem, by w stosunkach faktycznych i prawnych występowała jako organizacja osób fizycznych i prawnych. Odnosząc się natomiast do treści przepisów Kodeksu cywilnego normujących spółkę cywilną, a także uwzględniając piśmiennictwo, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że spółka cywilna jest organizacją wspólników, pozbawioną wprawdzie odrębnej od nich podmiotowości prawnej, to jednak jako jednostka organizacyjna musi mieć określony stopień zorganizowania, na co wskazuje obowiązek wniesienia wkładów, częściowe wyodrębnienie majątku spółki od majątku wspólników, gdyż ten pierwszy objęty jest wspólnością łączną wspólników. Za tym przemawiają także obowiązujące w spółce reguły prowadzenia spraw i reprezentacja spółki, a w końcu także odrębne reguły odpowiedzialności majątkowej (K.Kopaczyńska-Pieczniak "Komentarz do art. 860 Kodeksu cywilnego [w:] Komentarz do kodeksu cywilnego pod red. A. Kidyby lex 2010). W uchwale z dnia 14 grudnia 2015 r. NSA wskazał też, że nie można mówić o uniwersalnej podmiotowości prawnej obejmującej wszystkie działy prawa. W doktrynie niejednokrotnie podkreślano, że jeżeli niektóre ustawy publicznoprawne przyznają prawa i nakładają obowiązki na spółkę cywilną, to brak podmiotowości cywilnoprawnej nie może być przeszkodą w uznaniu jej za podmiot prawa publicznego (A. Wolter "Prawo cywilne. Zarys części ogólnej" W-wa 1977, s. 179). Zwraca się przy tym uwagę, iż w prawie publicznym ustawodawca nie posługuje się jednak pojęciem podmiotu publicznoprawnego, lecz pojęciem jednostki organizacyjnej i z jednostkami organizacyjnymi wiąże określone prawa i obowiązki. Skoro zaś z przepisów kodeksu cywilnego regulujących umowę spółki (art. 860 - art. 875 k.c.) wynika, że spółka cywilna jest prawnie wyodrębniona pod względem formalnym i majątkowym, uznać ją należy za organizację wspólników. W piśmiennictwie podkreśla się, że dla uznania spółki za organizację wspólników wystarczy by jej działalność zmierzała do wspólnego celu gospodarczego, była oparta na zasadach współdziałania dla jego realizacji i posiadała wyodrębniony majątek. Stąd pojęcie jednostki organizacyjnej jest bardziej uniwersalne niż pojęcie "organizacja wspólników", gdyż może się też odnosić do innych organizacji niż spółki. Dlatego przepisy publicznoprawne posługują się tym właśnie pojęciem. Każda spółka cywilna jako organizacja wspólników jest więc zarazem jednostką organizacyjną (J. Lic "Skutki braku podmiotowości spółki cywilnej prowadzącej działalność gospodarczą, PPH 2006/3/34). Zwraca się przy tym uwagę na to, że nawet gdyby spółka cywilna nie była w ogóle podmiotem prawa prywatnego, to nadal będzie pozostawać instytucją tego prawa. Ponieważ ani w języku powszechnym, ani prawniczym, ani też prawnym nie istnieje inny desygnat używanej w przepisach prawa podatkowego nazwy "spółka cywilna", to dlatego przez termin ten należy rozumieć spółkę, o której mowa w przepisach prawa cywilnego. W tym wypadku tożsamość spółki w aspekcie prywatno - i podatkowoprawnym dotyczy nie tyle podmiotowości prawnej, ile struktury organizacyjnej. Prawo podatkowe nie przejmuje zatem podmiotowości z prawa cywilnego, ale buduje podmiotowość na strukturze organizacyjnej spółki, normowanej przez prawo cywilne. Najistotniejsza różnica w zakresie relacji do spółki cywilnej pomiędzy prawem cywilnym i podatkowym polega na tym, że w świetle prawa cywilnego "majątek spółki" jest traktowany jako majątek wspólny wspólników, a w świetle prawa podatkowego jako majątek samej spółki (por. Ł. Karczyński "Opodatkowanie przekształceń spółek", Warszawa 2011, s. 106-107). W doktrynie zwrócono też uwagę, że osobowość prawna nie ma w zasadzie znaczenia w sferze prawa administracyjnego (K. Piasecki, Komentarz do kodeksu cywilnego, Księga pierwsza, Część ogólna, Zakamycze 2003, s. 208). Podobne poglądy wyraża Trybunał Konstytucyjny. W przywołanych w uchwale orzeczeniach Trybunał Konstytucyjny wskazał, że spółka cywilna posiada podmiotowość podatkowoprawną zarówno w świetle regulacji ogólnego prawa podatkowego, jak i podatkowych ustaw szczególnych, z wyjątkiem ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w tym wypadku podmiotowość prawnopodatkowa w zakresie podatku dochodowego przysługuje poszczególnym wspólnikom, a nie spółce (wyrok z dnia 10 marca 2009 r., sygn. P 80/08; opubl. OTK ZU nr 3/A/2009, pkt 2.1 uzasadnienia). Natomiast w postanowieniu z dnia 13 kwietnia 2010 r., sygn. akt P 35/09 (OTK ZU 2010/47/39), w którym Trybunał rozważał kwestię podmiotowości spółki cywilnej z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu, wyraził on pogląd, że ustawodawca podatkowy może nadawać spółce cywilnej występującej jako jednostka organizacyjna wspólników działająca w ich wspólnym imieniu i w oparciu o majątek objęty wspólnością łączną, status podatnika (podmiotowość prawnopodatkową). Ponadto stwierdził, że obowiązujące normy O.p. uzasadniają trafność ugruntowanego w judykaturze poglądu, zgodnie z którym z chwilą rozwiązania spółki traci ona swój byt prawny i status podatnika, a podmiotowość podatkowoprawną spółki cywilnej należy przeciwstawić podmiotowości jej wspólników. Przedstawione powyżej względy, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, uprawniają do sformułowania poglądu, że spółka cywilna na gruncie prawa podatkowego jest traktowana w sposób samoistny, zważywszy na podkreślaną w doktrynie autonomię prawa podatkowego, a co za tym idzie na gruncie u.p.a. spółkę cywilną należy traktować, jako organizację wspólników, a nie jako każdego z osobna wspólnika, ponieważ to spółce cywilnej przyznano podmiotowość podatkowoprawną, pod warunkiem, że realizuje czynności objęte podatkiem akcyzowym. Pojęcie podmiotowości administracyjnoprawnej (podatkowej), tj. w sferze publicznoprawnej jest szersze w porównaniu z podmiotowością w sferze prawa cywilnego. Tym samym wszelkie obowiązki i uprawnienia podatników wynikające z ustawy o podatku akcyzowym (tak jak i w przypadku ustawy o podatku od towarów i usług) w przypadku jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej odnoszą się do spółki, a nie do samych wspólników. Stosownie do art. 133 § 1 O.p. stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117b, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 O.p. podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Przepisy O.p. wskazują zatem krąg tzw. podmiotów podatkowych w sposób ogólny, odsyłając do unormowań w zakresie poszczególnych podatków. W myśl art. 13 ust. 1 u.p.a. podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmioty określone w tym przepisie. Oznacza to, że co do zasady wśród podmiotów podatkowych znalazły się jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej. Podobną regulację zawiera art. 102 ust. 1 u.p.a., który reguluje opodatkowanie podatkiem akcyzowym samochodów osobowych. W myśl tego przepisu podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2. Tak więc w sytuacji, gdy w świetle przepisów u.p.a. obowiązkiem podatkowym została obciążona jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, przez którą jak zostało wskazane należy też rozumieć spółki cywilne, przyjąć należało, że na gruncie tej regulacji status podatnika posiada spółka cywilna a nie jej wspólnicy. Dodać też należy, że z powołanych regulacji wynika, że przedmiotem opodatkowania ustawodawca uczynił czynności faktyczne "przewóz" (w przypadku importu), "przemieszczenie" (w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego), a nie czynność prawną w ujęciu prawa cywilnego. W myśl przepisów u.p.a. import, to przywóz samochodu osobowego z terytorium państwa trzeciego na terytorium państwa członkowskiego (art. 2 ust. 1 pkt 7 lit. a) u.p.a.), natomiast nabycie wewnątrzwspólnotowe, to przemieszczenie m.in. samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (art. 2 ust. 1 pkt 9). W art. 100 ust. 5 u.p.a. została zawarta z kolei definicja legalna sprzedaży samochodu osobowego na potrzeby opodatkowania akcyzą samochodów osobowych, z której wynika, że za sprzedaż uznaje się nie tyko sprzedaży w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego, ale również zamianę (pkt 2), darowiznę (pkt 5), czy też przekazanie samochodu przez podatnika na potrzeby m.in. "wspólników", których wymienia obok udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników (pkt 8) oraz inne czynności faktyczne (np. użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej), co wskazuje, że przepisy u.p.a. tworzą na potrzeby tej ustawy swoistego rodzaju definicje, różniące się w swej treści od niektórych cywilistycznych pojęć. Za przyjęciem, że podatnikiem podatku akcyzowego jest spółka cywilna, a nie poszczególni wspólnicy, przemawia też regulacja art. 101 ust. 1 i 2 u.p.a., określająca moment powstania obowiązku podatkowego w akcyzie z tytułu importu czy nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Przepis ten nie nawiązuje do cywilistycznych pojęć, takich jak "nabycie". Użyte w tej normie prawnej sformułowanie "jak właściciel" nie jest tożsame z nabywaniem uprawnień właścicielskich wyłącznie w ujęciu cywilistycznym. Nie jest to przypadkowe, gdyż ustawodawcy nie chodzi w tym wypadku o cywilistyczny aspekt tej czynności, lecz ekonomiczny. Jak trafnie podkreślił WSA w Opolu w wyroku z dnia 25 czerwca 2014r., sygn. akt I SA/Op 205/14 (lex nr 1487853), rozważając te same kwestie prawne na gruncie u.p.a. z 2004 r., powyższe stanowisko zostało wypracowane na tle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jest ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych i w piśmiennictwie i ma również pełne odniesienie przy określeniu podmiotowości prawnopodatkowej spółki cywilnej jako podatnika podatku akcyzowego. Z powyższych względów należy uznać zarzut skargi za nieuzasadniony. Organy słusznie przyjęły, że to spółka cywilna, a nie jej wspólnicy, jest podatnikiem podatku akcyzowego. W realiach sprawy, skoro decyzja została skierowana do osoby będącej stroną w sprawie, to brak było podstaw do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, ponieważ w sprawie nie zaistniały przesłanki, o jakich mowa w art. 247 § 1 pkt 5 O.p. Strona nie kwestionowała ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Również Sąd dokonując z urzędu kontroli legalności badanego rozstrzygnięcia nie znalazł podstaw do jego zakwestionowania. W świetle poczynionych przez organy ustaleń, zawartą w zaskarżonej decyzji ocenę, iż całość obiektywnych właściwości obu pojazdów, w tym cechy konstrukcyjne oraz ogólny wygląd wskazują na ich zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób, Sąd uznał za prawidłową. Prawidłowo w sprawie zastosowane zostały przepisy prawa materialnego, tj. art. 3 ust. 1 i art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 u.p.a. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę.