I SA/Gd 68/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Ewa Kwarcińska Sędziowie WSA Tomasz Kolanowski (spr.) NSA Alicja Stępień Protokolant Zuzanna Baca po rozpoznaniu w dniu 5 kwietnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi T.P. i J.P. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 6 grudnia 2001 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. oddala skargę. I SA/Gd 68/02 UZASADNIENIE Izba Skarbowa decyzją z dnia 6 grudnia 2001 roku utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 29 maja 2001 roku określającą J. i T.P. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1996 w kwocie [...] zł., wysokość zaległości w kwocie [...] zł. oraz wysokość odsetek za zwłokę w kwocie [...]zł. Podstawą wydania powyższego rozstrzygnięcia był ustalony w sprawie następujący stan faktyczny: Na podstawie kontroli przeprowadzonej przez Inspektora Kontroli Skarbowej w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością "A" z siedzibą w G. stwierdzono między innymi, że J.P. w 1996 roku wypłacono kwotę [...]zł. tytułem "inne dodatki", od której, nie pobrano zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Urząd Skarbowy w związku z tym wszczął z urzędu postępowanie w stosunku do T. i J.P. w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 rok, wydając postanowienie z dnia 21 styczni 2000 roku. Małżonkowie P. za 1996 rok złożyli zeznanie roczne o wysokości wspólnych dochodów małżonków wykazując wysokość zobowiązania w podatku dochodowym w wysokości [...]zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego ustalono, że J.P. uzyskał wyższy niż wykazany w zeznaniu rocznym dochód z tytułu wynagrodzenia za pracę. W następstwie poczynionych ustaleń Urząd Skarbowy decyzją z dnia 29 maja 2001 roku określił małżonkom P. wysokość zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 rok. Strony złożyły od powyższej decyzji odwołanie z dnia 29 maja 2001 roku, w którym wnieśli o jej uchylenie. Podnieśli w nim, że kwoty dodatkowego wynagrodzeni wykazanego w pozycji "inne dodatki" stanowią zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych wypłaty ekwiwalentów z tytułu korzystania z samochodu osobowego stanowiącego własność pracownika do celów służbowych oraz wypłaty diet i ryczałtów za noclegi. Izba Skarbowa decyzją z dnia 6 grudnia 2001 roku utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji organ drugiej instancji i stwierdził, że wypłacone stronie dodatki stanowią przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od os6b fizycznych (t.j. Dz. U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 z późno zm.). Ponadto wskazał, że przychody te nie podlegają zwolnieniom z tego podatku określonym w art. 21 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Strony na powyższą decyzję złożyły skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o stwierdzenie niezgodności z prawem względnie uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego. Skarżący zarzucili decyzjom rażące naruszenie prawa: art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, art. 21 ust. 1 pkt 17 i 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz rt. 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi podnieśli, że do ich podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 1996 rok nie powinno się doliczać przychodów z tytułu dodatków do wynagrodzenia za pracę jakie otrzymał J.P. z tytułu używania samochodu i ekwiwalentów za podróże służbowe, gdyż wydatki te spółce z o. o. "A" nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, co spowodowało zmniejszenie zysku netto spółki. Skarżący był zarówno pracownikiem jak i wspólnikiem spółki "A". Wobec powyższego zdaniem stron następuje podwójne opodatkowanie J.P. z powodu zakwestionowania tego wydatku jako kosztu spółki, a uznania tego wydatku jako dochodu osobistego po stronie osoby fizycznej. Skarżący zarzucają naruszenie przez organ drugiej instancji art. 210 Ordynacji podatkowej, gdyż pominął w swoim uzasadnieniu argumentację o podwójnym opodatkowaniu zawartą w odwołaniu przez skarżących. Ponadto skarżący podnieśli, że istniała dokumentacja w postaci ewidencji podróży służbowych i przejazdów samochodem, twierdzą także iż była ona przedstawiona organom do sprawdzenia. Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku - właściwy do rozpoznania sprawy w oparciu o art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1271) zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu powodującym konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Jak wynika z akt sprawy skarżący będąc zatrudnionym w spółce z o. o. "A" otrzymał w 1996 roku kwotę [...]zł. tytułem "inne dodatki", od której nie pobrano zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. W myśl art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 z późno zm.), za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne (...) a w szczególności: wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki (...); Zatem otrzymane przez skarżącego wynagrodzenie określone jako "inne dodatki" stanowi przychód ze stosunku pracy w rozumieniu powyższego przepisu. Zdaniem skarżących wypłacone kwoty powinny jednak korzystać ze zwolnienia z podatku gdyż były to ekwiwalenty pieniężne związane z korzystaniem z samochodu oraz delegacjami służbowymi. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 1996 roku, zwolnione są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracowników do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez właściwego ministra. Problematyka ta była uregulowana w zarządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 14 sierpnia 1990 roku w sprawie diet i innych należności z tytułu podróży służbowych na obszarze kraju (M.P. Nr 32, poz. 257 z późno zm.). Jak wynika z § 1 ust. 2 cytowanego zarządzenia podróżą służbową jest wykonywanie zadania określonego przez zakład pracy poza miejscowością, w której znajduje się stałe miejsce pracy pracownika, w terminie i miejscu określonych w poleceniu wyjazdu służbowego. W rozpoznawanej sprawie stwierdzono, że skarżącemu nie wystawiano polecenia służbowego, brak bowiem stosownej dokumentacji potwierdzającej ten fakt. Pracownikowi mógł zostać, zgodnie z § 9 powołanego zarządzenia, przyznany ryczałt miesięczny, jednak na zasadach wynikających z zarządzenia. Koniecznym było zatem wyliczenie kwoty ryczałtu uwzględniając zasady wynikające z zarządzenia, a wyliczenia takiego nie okazano. Brak poleceń wyjazdu służbowego oraz wyliczenia ryczałtu powodują, że nie zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wypłacone z tego tytułu kwoty nie mogą korzystać ze zwolnienia z tego podatku. Z kolei zwolnienie kwot z tytułu wypłat związanych z używaniem prywatnego samochodu osobowego dla celów służbowych normuje art. 21 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem zwolnieniu podlegały kwoty otrzymane przez pracowników z tytułu kosztów używania pojazdów samochodowych dla potrzeb zakładu pracy w celu odbycia podróży służbowej, w przypadku jazd zamiejscowych, do wysokości nie przekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, a w jazdach lokalnych do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nie przekraczającej stawek za 1 km przebiegu pojazdu. Zasady korzystania z samochodów prywatnych dla celów służbowych, w tym stawki za 1 km przebiegu pojazdu oraz ryczałt za używanie samochodu, określone były w zarządzeniu Ministra Transportu, Żeglugi i Łączności z dnia 9 maja 1989 roku w sprawie używania samochodów osobowych, motocykli i motorowerów do celów służbowych (M. P. Nr 35, poz. 279). Zgodnie z § 1 pkt 2 cytowanego zarządzenia, używanie do celów służbowych pojazdów stanowiących własność pracowników odbywa się na podstawie umów zawieranych zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego. Natomiast wypłata miesięcznego ryczałtu pieniężnego za używanie prywatnego samochodu w jazdach lokalnych odbywa się na podstawie oświadczenia pracownika o używaniu samochodu osobowego (§ 6 ust. 2 powołanego zarządzenia). Jak wynika z akt sprawy brak jest dokumentacji w postaci poleceń wyjazdu służbowego lub umowy cywilnoprawnej zawartej pomiędzy spółką "A" a skarżącym. Zarzut skargi, iż dokumentację spółka posiadała i została ona przedstawiona organom podatkowym należy uznać za nieuzasadniony. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika bowiem, że w trakcie kontroli w spółce "A" nie przedłożono kontrolującym dokumentacji związanej z rozpoznawaną sprawą. Poza tym dyrektor ekonomiczny spółki "A" w dniu 13 lipca 1998 roku poinformował o kradzieży jego samochodu, w którym znajdowały się dokumenty dotyczące delegacji służbowych za rok 1996. Zdaniem Sądu rozstrzygającego niniejszą sprawę organy podatkowe dokonały prawidłowej oceny zebranego materiału dowodowego i zasadnie uznały, że wypłacone skarżącemu kwoty określone jako "inne dodatki" stanowiły przychód skarżącego w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie kwoty te nie mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 21 cytowanej ustawy. Wszelkie przychody związane z podróżami służbowymi oraz dotyczące używania prywatnego samochodu dla celów służbowych mogły korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 i pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w 1996 roku), tylko wówczas gdy zostały właściwie udokumentowane. Sąd nie podziela także argumentów stron, zaprezentowanych w skardze, związanych z podwójnym opodatkowaniem wypłaconych skarżącemu kwot: po pierwsze podatkiem dochodowym od osób fizycznych i po drugie podatkiem dochodowym od osób prawnych Rozpoznawana sprawa dotyczy wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie podatku dochodowego od osób prawnych. Skarżący nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a zatem w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi przypadek podwójnego opodatkowania uzyskanego przez skarżącego przychodu. Jak zauważyła Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę, osoba fizyczna i osoba prawna jako odmienne podmioty podlegają różnym reżimom opodatkowania uregulowanym w dwóch odrębnych aktach prawnych. Sąd rozpoznając sprawę za niezasadny uznał zrzut stron dotyczący naruszeni art. 210 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie zaskarżonych decyzji zawiera wyczerpujące uzasadnienie faktyczne i prawne podjętego rozstrzygnięcia. Sąd nie dopatrzył się także uchybień procesowych, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając powyższe na uwadze należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).