I SA/Gd 740/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 lipca 2017 r. sprawy ze skargi A.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 14 marca 2017 r. Sygn. akt [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej SKO) utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy S. z dnia 4 listopada 2016 r. o umorzeniu postępowania w przedmiocie ustalenia A.S. (dalej skarżący) zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 rok. W uzasadnieniu decyzji SKO wskazało, że w dniu 8 lipca 2016 r. A.S. złożył informację w sprawie podatku od nieruchomości, w której wskazał do opodatkowania 2 budynki o pow. 20 m2 i wysokości powyżej 2,2 m położone na działce nr [...] o pow. 70 m2 w miejscowości J.. Z badania księgi wieczystej dot. działki [...] o pow. 19442 m2 stanowi ona własność osób fizycznych, wymienionych w uzasadnieniu decyzji, nie ma wśród nich A.S.. W dniu 26 sierpnia 2016 roku przeprowadzono oględziny nieruchomości w obecności strony. Podczas oględzin organ stwierdził, iż obiekt handlowy położony na działce nr [...] w J.ze składa się z dwóch namiotów osadzonych na metalom stelażu. Stelaż przytwierdzony jest do betonowego podłoża śrubami. Nakrycia namiotów połączone są rynną wykonaną z tego samego materiału co powłoki namiotowe. Dokonano pomiaru obiektu urządzeniem dalmierz laserowy. Namioty nie są podzielone ścianką działową. Stanowią jedną całość. Powierzchnia łączna obiektu handlowego wynosi 50,21 m2. Ścianka jednego namiotu , przymocowana do budynku wkrętami łączy obiekt z sąsiednim budynkiem. Odległość od budynku wynosi 1,56 m. Okienko kasowe znajduje się w budynku. Tylne ścianki namiotów są połączone. W namiotach znajdują się regały i stojaki, na których oferowany jest towar na sprzedaż z cenami. Towar jest również oferowany przed namiotami. Podczas oględzin sporządzono 5 zdjęć. W aktach znajduje się też świadectwo legalizacji urządzenia dalmierz czasowy. W piśmie z 8 września 2016 roku skarżący wskazał, iż protokół został sporządzony niechlujnie i niezrozumiale. Pominięto, że sprzedaż prowadzona jest w budynku i nie zrobiono dokumentacji fotograficznej w budynku. Zajęto się ekspozycją towaru przed budynkiem. Zdjęcia są niezrozumiałe i nieczytelne, nie oddają obrazu stanu faktycznego, nie opisano, że w budynku znajdują się towary i jest prowadzona sprzedaż. Przy tak ustalonym stanie faktycznym Wójt Gminy S. umorzył postępowanie w przedmiocie ustalenia A.S. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 rok z uwagi na bezprzedmiotowość. W odwołaniu, od powyższego umorzenia postępowania, A.S. zarzucił nienależyte ustalenie stanu faktycznego oraz dołączył umowę dzierżawy z 1 lipca 2016 r. zawartą z osobami fizycznymi - współużytkownikami wieczystymi działki nr [...] w J.. Analizując w/w umowę SKO podniosło, że skarżący jest dzierżawcą 2 box-ów handlowych z przylegającym terenem o pow. 2 x 20 m2. W umowie wskazano, iż box jest stale związany z gruntem. Umowa została zawarta na okres od 1 lipca do 31 sierpnia 2016 roku. Dzierżawca płaci wydzierżawiającemu czynsz w wysokości 5000 złotych, ponosi koszty związane z bieżącą eksploatacją przedmiotu dzierżawy łącznie z podatkiem od nieruchomości. Z całości zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż skarżący nie jest właścicielem nieruchomości, na której umieścił przedmiotowe box-y handlowe. Skarżący jest dzierżawcą terenu. Dodatkowo w uzasadnieniu organ podniósł, że przed Kolegium toczyły się postępowania dotyczące opodatkowania zgłoszonych przez skarżącego box-ów kiosków znajdujących się na innych nieruchomościach na terenie Gminy S.. W jednej z powyższych spraw przedstawił swoje stanowisko min. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku. W wyroku z 14 października 2015 roku, sygn. akt I SA/Gd 1122/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku powołał się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lutego 2014 roku o sygn. akt. II FPS 11/13. Zgodnie z powyższym wyrokiem tymczasowy obiekt budowlany, o którym mowa w art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409), może być budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), jeżeli jest budowlą wprost wymienioną w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego lub w innych przepisach tej ustawy oraz w załączniku do niej, stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b) Prawa budowlanego. Spełniający wskazane kryterium tymczasowy obiekt budowlany, o ile jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W związku z tym WSA wskazał, iż "kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia spornej kwestii ma zatem ustalenie statusu spornego pawilonu handlowego. Umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego będzie zatem uzasadnione w sytuacji, gdy w ponownie prowadzonym postępowaniu organy ustalą, że sporny pawilon handlowy nie stanowi budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych". W związku z tym zasadne było ustalenie w toku postępowania czy przedmiotowe obiekty (box-y handlowe) stanowią budowlę. W ramach prowadzonego postępowanie dowodowego organ pierwszej instancji zwrócił się do Wojewody [...], który pismem z 8 sierpnia 2016 roku poinformował organ, iż kwerenda prowadzonych w [...] Urzędzie Wojewódzkim [...] zgłoszeń pozwoleń na budowę nie wykazała żadnego postępowania prowadzonego przed tut. organem na wniosek A.S.. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych budowlą jest: - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także - urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. W tej kwestii Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 lutego 2014 r. sygn. akt II FPS 11/13 wskazuje, iż "wskazane w powyższej definicji dwukrotne odesłanie należy interpretować jako odesłanie do przepisów ustawy - Prawo budowlane, tj. wyłącznie do regulacji rangi ustawowej, a nie jako odesłanie do wszelkich przepisów regulujących zagadnienia związane z procesem budowlanym. Stanowisko to potwierdzają liczne orzeczenia sądów administracyjnych (zob. wyroki NSA z: 13 stycznia 2009 r.. II FSK 1391/07; 7 października 2009 r., II FSK 635/08; 27 maja 2010 r., II FSK 2049/09 oraz 13 kwietnia 2011 r., II FSK 144/10 i II FSK 1310/10). Zgodnie z powyższym wyrokiem tymczasowy obiekt budowlany, o którym mowa w art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409), może być budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), jeżeli jest budowlą wprost wymienioną w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy prawo budowlane tymczasowym obiektem budowlanym jest obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przykrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe. Zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego poprzez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem malej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody. konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Kolegium stwierdziło, iż przedmiotowe box-y handlowe - namioty rozciągnięte na metalowym stelażu przytwierdzone do podłoża śrubami mogą zostać zakwalifikowane jako tymczasowe obiekty budowlane, to nie podlegają jednak opodatkowaniu ponieważ nie zostały wymienione w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego jako budowle. Z postępowania przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji wynika także, iż skarżący nie dokonał zgłoszenia w/w obiektów jako budowli, tymczasowego obiektu budowlanego. Wskazując ponadto treść art. 2 ust. 1 i art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych SKO wskazało, że skarżący nie jest właścicielem budowli, której posiadanie rodzi po jego stronie obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Przedmiotowe box-y zostały postawione na nieruchomości tylko w okresie letnim (treść umowy dzierżawy). Natomiast kwestia, że skarżący zajmuje także dodatkowo część budynku wynajmujących oraz zapisy umowy wskazujące, iż skarżący płaci podatek od nieruchomości nie powodują, iż staje się on podatnikiem podatku od nieruchomości. Kolegium zgadza się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, iż zasadne jest rozważenie, czy w niniejszej sprawie skarżący nie podlega opłacie targowej. W związku z tym przedmiotowe postępowanie należało umorzyć jako bezprzedmiotowe zgodnie z art. 208 § 1 ordynacji podatkowej. Skargę na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego wniósł A.S. do WSA w Gdańsku, żądając uchylenia zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, że nie zgłaszał do opodatkowania namiotu, o którym mowa w decyzjach. Zgodnie ze złożoną deklaracją podatkową zgłosił do opodatkowania powierzchnie: budynków 2 x 20 m na prowadzenie działalności gospodarczej i działki przylegającej do budynku o pow. 70 m2. Podniósł również, że "w ramach prowadzonego postępowania dowodowego organ podatkowy w S. zwrócił się do Wojewody [...] z zapytaniem, czy otrzymałem pozwolenie na budowę. Nie rozumiem w jakim celu zostało wysłane zapytanie skoro ja zgłosiłem do opodatkowania podatkiem od nieruchomości dwa istniejące w budynku przy ulicy M. na działce nr [...] w J. pomieszczenia o powierzchniach po 20 m2 i grunt o powierzchni 70 m2. Prowadziłem sprzedaż w wydzierżawionych pomieszczeniach w budynku, o których mowa w umowie. Niestety w protokole oględzin brak jest opisu pomieszczeń budynku, w których prowadziłem sprzedaż, brak jest także zdjęć danych lokali w budynku. Głównym rozważaniem jest ekspozycja towaru wystawiona przed budynkiem. Dziwi mnie więc fakt rozpatrywania kwestii obiektów tymczasowych (namiotów), skoro wskazałem do opodatkowania powierzchnie budynku 2 x 20 m2 i wysokości powyżej 2,2 m przy ul. M., działka nr [...] w miejscowości J.". Skarżący zaznaczył, że w umowie dzierżawy zawartej między nim i właścicielami dzierżawionych pomieszczeń oraz przylegającej działki podkreślone jest, że dzierżawca ponosi wszelkie koszty związane z bieżącą eksploatacją przedmiotu dzierżawy włącznie z podatkiem od nieruchomości. Podniósł także, że stanowisko wyrażone przez SKO odnośnie rozważenia, czy w niniejszej sprawie podlega opłacie targowej jest bezzasadne, ponieważ sprzedaż prowadzona w budynku nie jest objęta opłatą targową. Wystawienie przez sprzedającego części oferowanego towaru na zewnątrz lokalu nie stanowi odrębnej sprzedaży, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych oraz jest zgodne z informacjami uzyskanymi od urzędniczek z Urzędu Gminy w S. Urząd Gminy S. nie ustalił należycie stanu faktycznego oraz nie określił właściwie zobowiązania podatkowego w przedmiotowej sprawie, wprowadzając SKO w błąd. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z przepisem art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta dokonywana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do art. 145 § 1 pkt 1 ww. ustawy uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto zgodnie z art. 134 ustawy procesowej Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami skargi oraz podstawą prawną. W ramach tej kontroli Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia. Skarga oceniana w świetle powyższych kryteriów nie zasługuje na uwzględnienie. Zasadniczy problem w niniejszej sprawie stanowi odpowiedź na pytanie czy skarżący jako dzierżawca (umowa dzierżawy na okres od 1 lipca 2016 r. do 31 sierpnia 2016 r., zawarta z osobami fizycznymi - współwłaścicielami nieruchomości) jest podatnikiem podatku od nieruchomości, tej dzierżawionej nieruchomości w 2016 roku, zgodnie ze złożoną przez skarżącego w dniu 8 lipca 2016 r. informacją w sprawie podatku od nieruchomości za 2016 rok. Krąg podmiotów, które są podatnikami podatku od nieruchomości, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości określa przepis art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przepis ten stanowi w ust. 1, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Skarżący będący dzierżawcą przedmiotowej nieruchomości, a więc będący posiadaczem zależnym a nie samoistnym, nie spełnia warunków, o których mowa w w/w przepisie i nie ciąży na nim obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Obowiązek ten ciąży na właścicielach i umowa dzierżawy nie może zmienić powyższego. Umowa dzierżawy między skarżącym jako dzierżawcą a właścicielami nie może zmienić ustawowego kręgu podatników podatku od nieruchomości określonego w art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie podatku od nieruchomości. Zatem prawidłowo przyjęły organy, że zgodnie z treścią w/w przepisu skarżący nie jest podatnikiem w zakresie nieruchomości zgłoszonych w informacji w sprawie podatku od nieruchomości na 2016 rok. Mając dodatkowo na uwadze, wyniki oględzin przedmiotowej nieruchomości, zawarte w protokole z oględzin przeprowadzonych w dniu 19 sierpnia 2016 r., zastrzeżenia i wyjaśnienia do protokołu z oględzin oraz treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lutego 2014 r. sygn. akt II FPS 11/13, w której stwierdzono, że tymczasowy obiekt budowlany, o którym mowa w art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo Budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409) może być budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., jeżeli jest budowlą wprost wymienioną w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego lub w innych przepisach tej ustawy oraz załączniku do niej, stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego. Spełniający wskazane kryteria tymczasowy obiekt budowlany, o ile jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a zatem organy dokonały oceny konstrukcji składającej się z namiotów, osadzonych na metalowym stelażu, przytwierdzone śrubami do podłoża, w których znajdują się regały i stojaki z towarem oferowanym na sprzedaż, pod kątem spełnienia kryterium tymczasowego obiektu budowlanego. Analizując przepisy art. 3 pkt 3 i 5 i art. 3 ust. 5 Prawa budowlanego SKO prawidłowo wywiodło, że przedmiotowa konstrukcja (box-y handlowe) mogą zostać zakwalifikowane jako tymczasowe obiekty budowlane. Jednak nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, ponieważ nie zostały wymienione w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego jako budowle. Prawidłowo zatem SKO zreasumowało, że na skarżącym nie ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Skarżący nie jest ani właścicielem, ani posiadaczem samoistnym gruntu i budynku, z którego korzysta ani obiektu budowlanego, którego posiadanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W tym stanie rzeczy, uznając za chybione zarzuty skargi i stwierdzając brak innych naruszeń prawa warunkujących uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). DSz