I SA/Gd 782/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 października 2012 r. sprawy ze skargi A.M na postanowienie Dyrektor Izby Skarbowej w G. z dnia 8 lutego 2010 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w G. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 2 września 2009 r. ustalił panu A. M. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 rok z tytułu przychodów z nieujawnionych źródeł lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w kwocie 270.307 zł. Decyzja powyższa została nadana przesyłką poleconą w dniu 3 września 2009 r. na adres zamieszkania pana A. M. oraz doręczona pełnoletniemu domownikowi – synowi podatnika - w dniu 21 września 2009 r., tj. po jej uprzednim dwukrotnym awizowaniu w dniach 4 września 2009 r. z adnotacją doręczającego "nie zastano awizo" oraz 14 września 2009 r. z adnotacją "awizowano powtórnie". Odwołanie od powyższej decyzji wniesiono w dniu 5 października 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 18 listopada 2009 r. stwierdził, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ wskazał, że przedmiotowa przesyłka zawierająca decyzję organu pierwszej instancji została doręczona w trybie doręczenia zastępczego, przewidzianego w art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), ze skutkiem na dzień 18 września 2009 r. (z upływem 14 dni od daty złożenia przesyłki w urzędzie pocztowym). Termin do złożenia odwołania upłynął zatem w dniu 2 października 2009 r. Odwołanie złożono za pośrednictwem poczty w dniu 5 października 2009 r., w związku z czym wniesione zostało z uchybieniem terminu. Pismem z dnia 30 listopada 2009 r. pan A. M., reprezentowany przez pełnomocnika, złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od opisanej na wstępie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 2 września 2009 r. W uzasadnieniu wniosku podatnik wskazał, że przebywał poza miejscem zamieszkania w okresie co najmniej od 3 do 15 września 2009 r. Po powrocie do domu wśród korespondencji, która przyszła w trakcie jego nieobecności, nie było żadnej przesyłki poleconej. Z uwagi na zaplanowany na dzień 17 września 2009 r. kolejny wyjazd oraz spodziewając się otrzymania przesyłki zawierającej decyzję podatkową, podatnik w dniu 16 września 2009 r. ustanowił pełnomocnika do reprezentowania go przed organami skarbowymi i przekazał synowi, T. M., aby w razie odebrania przedmiotowej przesyłki przekazał ją niezwłocznie pełnomocnikowi. W dniu 18 września 2009 r., w trakcie przypadkowego spotkania listonosz poinformował syna podatnika, że na poczcie leży adresowana do jego ojca urzędowa korespondencja. W następnym dniu roboczym, tj. 21 września 2009 r. syn podatnika udał się na pocztę, gdzie odebrał przesyłkę. W tym samym dniu syn podatnika poinformował o tym fakcie pełnomocnika i przesłał mu w formie zeskanowanej otrzymaną decyzję. Jednocześnie syn podatnika nie poinformował pełnomocnika o okolicznościach, w jakich odebrał przesyłkę, oświadczył jedynie, że otrzymał ją w dniu 21 września 2009 r. Nie zachował on jednakże koperty uznając to za element mało istotny. Powyższe okoliczności faktyczne uprawdopodobniają zdaniem podatnika fakt braku jego winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Uchybienie temu terminowi było skutkiem zbiegu okoliczności i efektem wprowadzenia pełnomocnika w błąd co do okoliczności doręczenia decyzji. Postanowieniem z dnia 8 lutego 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 2 września 2009 r. Powołując się na treść art. 162 §1 Ordynacji podatkowej organ wskazał, że w myśl tego przepisu, w razie uchybienia terminu należy go przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, przy czym z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższa regulacja nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To zaś oznacza, iż każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Organ podatkowy dodał, że w odniesieniu do osób, które z racji wykonywanego zawodu występują jako pełnomocnicy stron, należy przyjąć, że osoby te są zobowiązane do szczególnej staranności przy wykonywaniu powierzonego zlecenia, a zatem ocena, czy dochowali reguł starannego działania, winna być dokonywana w oparciu o odpowiednio wysokie kryteria. O niedochowaniu przez pełnomocnika należytej staranności świadczy fakt, że nie sprawdził on, w jakich okolicznościach przedmiotowa przesyłka została doręczona synowi podatnika, lecz oparł się wyłącznie na ustnej informacji o otrzymaniu jej w dniu 21 września 2009 r. A. M. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej domagając się jego uchylenia. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie zachodziły podstawy do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Ponownie opisując okoliczności związane z odebraniem przez syna podatnika przesyłki poleconej zawierającej decyzję organu pierwszej instancji, skarżący podniósł, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy i zostało spowodowane z jednej strony przez wprowadzenie w błąd pełnomocnika, który nie został poinformowany o tych okolicznościach, a z drugiej strony przez pocztę, która zamiast zwrócić do nadawcy przesyłkę przechowywaną przez okres 14 dni, wydała ją synowi podatnika wbrew dyspozycji art. 150 § 1 ust. 1 Ordynacji podatkowej i § 38 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 9 stycznia 2004 r. w sprawie warunków wykonywania powszechnych usług pocztowych (Dz.U. nr 5, poz. 34 z późn. zm.). Skarżący podkreślił, że dochował należytej staranności w prowadzeniu swych spraw, bowiem wyjeżdżając w sprawach służbowych ustanowił pełnomocnika i uczulił domowników na przesyłki adresowane do niego. Jeśli zaś chodzi o staranność pełnomocnika to należy rozróżnić staranność pełnomocnika ustanowionego w sprawie i pełnomocnika, który nie występował w tym charakterze w sprawie, lecz został powołany do ewentualnego podjęcia czynności po zakończeniu postępowania, tak jak to miało miejsce w tej sprawie (pełnomocnik został ustanowiony w dniu 16 września 2009 r. a więc już po wydaniu decyzji). Z tego względu pełnomocnik mógł podejmować czynności w oparciu o uzyskaną od mocodawcy w chwili umocowania wiedzę i wynikającą ze zgromadzonego w sprawie materiału. Wiedza mocodawcy, która została przekazana pełnomocnikowi, dotknięta była błędem osób trzecich – poczty i syna podatnika, niepełnosprawnego i nieobytego ze "sprawami urzędowymi". Skarżący końcowo podniósł też, że organ pierwszej instancji przyjął odwołanie podatnika i przekazał je Dyrektorowi Izby Skarbowej nie dopatrując się zwłoki w jego wniesieniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 8 lipca 2010 r. wydanym w sprawie sygn. akt I SA/Gd 387/10 oddalił skargę. W ocenie Sadu organ odwoławczy zasadnie przyjął, że podatnik nie wykazał się należytą dbałością w zakresie odbioru korespondencji, tym bardziej, że był on świadomy, że decyzja kończąca postępowanie podatkowe ma zostać w najbliższym czasie wydana. Uczulenie domowników, w tym nieobytego ze sprawami urzędowymi niepełnosprawnego syna, okazało się niewystarczające. Nie zmienia tego fakt ustanowienia pełnomocnika, skoro korespondencja miała być kierowana na adres domowy podatnika. Powoływanie się na błąd syna, który okoliczności, w jakich odebrał przesyłkę, uznał za nieistotne, nie może odnieść oczekiwanego przez stronę skutku. Nawet lekkie niedbalstwo, w tym także osób, którymi strona się posłużyła, uniemożliwia uznanie, że została spełniona przesłanka braku winy, o której mowa w art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej słusznie wskazał, że należytej staranności nie dochował także pełnomocnik, który nie sprawdził okoliczności, w których została doręczona przesyłka, opierając się jedynie na informacji uzyskanej od osoby trzeciej tj. syna podatnika. Wobec zniszczenia koperty pełnomocnik, kierując się podwyższonymi standardami staranności zawodowej, powinien był podjąć czynności zmierzające do ustalenia okoliczności doręczenia przesyłki bezpośrednio w Urzędzie Pocztowym i to niezależnie od tego, czy poczta przesyłkę wydała zgodnie czy też niezgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 9 stycznia 2004r. w sprawie warunków wykonywania powszechnych usług pocztowych. Rozróżnianie przy tym mierników staranności w zależności od momentu udzielenia pełnomocnictwa – przed czy po wydaniu decyzji, nie ma żadnego uzasadnienia prawnego. Sąd podzielił stanowisko organu odwoławczego, że przytoczona przez skarżącego argumentacja nie wskazuje na istnienie niezawinionej przyczyny uchybienia terminu. Okoliczności faktyczne sprawy nie wskazują bowiem na to, że skarżący użył możliwie największego wysiłku umożliwiającego zachowanie terminu do wniesienia odwołania. W skardze do kasacyjnej na powyższe rozstrzygnięcie pan A. M. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gdańsku a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie: - art. 133 i art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej określana jako p.p.s.a. - w związku z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że organ II instancji dokonał właściwych ustaleń faktycznych w sytuacji, gdy w aktach sprawy w terminie do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji brak było dokumentu wykazującego termin doręczenia decyzji oraz przez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, - art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przez pominięcie w sprawie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zarzutu niekompletności w terminie do wniesienia odwołania akt postępowania podatkowego oraz zarzutu naruszenia prawa przez doręczyciela decyzji organu pierwszej instancji, wprowadzającego w błąd skarżącego co do terminu doręczenia, a tym samym pominięcie w uzasadnieniu wyroku tych zarzutów, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że skarżący nie uprawdopodobnił, że nie ponosi winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji, - art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 150 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej, przez nieuwzględnienie faktu wadliwego doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, - art. 145 § 1 pkt. 1 lit c) w związku art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z przez nieuwzględnienie skargi w sytuacji, gdy organ drugiej instancji naruszył przepis art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 30 maja 2012 r. wydanym w sprawie sygn. akt II FSK 2329/10 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku. Uzasadniając rozstrzygnięcie sąd kasacyjny wskazał, że ocena tego, czy zostały spełnione wszystkie niezbędne przesłanki do przywrócenia terminu, w tym również uprawdopodobnienie braku winy strony, należy do organu administracji publicznej. Kwestia braku winy i zakres środków służących uprawdopodobnieniu jej braku, jest bowiem kwestią uznaniową. Od organu zależy, czy uzna za wiarygodne okoliczności podane przez stronę i jakich będzie oczekiwał środków dla uprawdopodobnienia tych okoliczności. Sąd kasacyjny zwrócił uwagę, że uprawdopodobnienia braku winy w rozumieniu przepisu art. 162 § 1, nie należy mylić z udowodnieniem. Tym samym, nie można wymagać od strony aby uprawdopodobnienie było oparte na środkach dowodowych wymienianych w rozdziale 11 Ordynacji podatkowej, czy też tak jak przyjął to sąd pierwszej instancji na nałożeniu na podatnika czy też jego pełnomocnika bardzo wygórowanych (ponad miarę) mierników staranności, wykraczającej poza ramy dobrze rozumianej staranności, obowiązującej profesjonalnych pełnomocników. Wskazano, że nie została wyjaśniona kwestia, powzięcia przez pełnomocnika strony informacji o dacie doręczenia przesyłki pocztowej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zbieg okoliczności jaki powstał w wyniku nieprawidłowo dokonanego doręczenia zastępczego przedstawiony przez skarżącego we wniosku o przywrócenie terminu uprawdopodobnił, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nie nastąpiło z winy podatnika. Podkreślono, że podatnik, wiedząc o swojej nieobecności i licząc się z ewentualnością wydania decyzji przez organ podatkowy, ustanowił pełnomocnika. Dodatkowo, jak podkreślał, "uczulił" domowników, iż w razie nadejścia przesyłki należy przekazać ją pełnomocnikowi – co też syn podatnika uczynił. Ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi nie sposób zarzucić jakiejkolwiek niestaranności. Sugestia organu podatkowego, którą następnie potwierdził sąd pierwszej instancji, że szczególna staranność pełnomocnika winna przejawiać się m.in. poprzez ustalanie okoliczności doręczenia przesyłki bezpośrednio w urzędzie pocztowym, nie ma oparcia w obowiązującym prawie, jak i w pojęciu należytej staranności. Nakładanie na profesjonalnego pełnomocnika takich obowiązków wykracza poza ramy dobrze pojętej profesjonalności. Przepis art. 39 prawa pocztowego stanowiącego o tajemnicy pocztowej uzasadnia stwierdzenie, że uzyskanie przedmiotowych informacji od poczty jest możliwe tylko wtedy, gdy pełnomocnik wykaże, że korespondencja, na temat której mają być udzielone informacje, dotyczy sprawy objętej pełnomocnictwem. W takiej sytuacji udzielenie pełnomocnikowi ewentualnych informacji przez urząd pocztowy jest trudne a często niemożliwe. Pracownicy poczty nie udzielają co do zasady informacji na temat doręczonej korespondencji nikomu poza samym adresatem i jego przedstawicielem ustawowym. Z tych względów stawiając zarzut pełnomocnikowi zaniedbania w zakresie ustalenia osobiście na poczcie daty doręczenia decyzji, organ odwoławczy i sąd I instancji ustanawia warunki contra legem. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku po ponownym rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje: Sąd zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. – określanej dalej jako p.p.s.a.), związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Możliwość odstąpienia od zawartej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni prawa może nastąpić jedynie w sytuacjach wyjątkowych, w szczególności jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok SN z dnia 9 lipca 1998 r., sygn. akt I PKN 226)98, OSNAP 1999, nr 15, poz. 486), jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny, zmienił się stan prawny (tak: H. Knysiak – Molczyk [w:] H. Knysiak – Molczyk, M. Romańska, T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis 2005). Odnosząc przedstawione powyżej rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie stwierdził zaistnienia przesłanek uzasadniających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w powołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. W niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że ocena tego, czy zostały spełnione wszystkie niezbędne przesłanki do przywrócenia terminu, w tym również uprawdopodobnienie braku winy strony, należy do organu administracji publicznej. Uprawdopodobnienie braku winy w rozumieniu przepisu art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowi kategorię prawną odmienną niż udowodnienie. Brak podstaw wymagania od strony, aby uprawdopodobnienie było oparte na środkach dowodowych wymienianych w rozdziale 11 Ordynacji podatkowej. Granice uprawdopodobnienia braku winy podatnika w niniejszej sprawie zostały przekroczone przez organ podatkowy. Uprawdopodobnienie nie musi dawać pewności, ma jedynie świadczyć o wiarygodności (prawdopodobieństwie) twierdzeń o jakimś fakcie. Z tak sformułowanej przesłanki nie można wywodzić, że podatnik winien wykazać się ponadprzeciętną zapobiegliwością i w swoich przewidywaniach uwzględnić wszelakie możliwe "scenariusze" .Także te, że uprawnione i powołanego do swoich działań instytucje nie dopełnią obowiązków. Z ustalonego stanu faktycznego wynika, że w dniu 2 września 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję ustalającą zobowiązanie podatkowe panu A. M. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. z tytułu przychodów z nieujawnionych źródeł lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. Decyzję tę za pośrednictwem operatora pocztowego Poczty Polskiej organ skierował do podatnika na jego adres zamieszkania. W związku z niemożliwością doręczenia pisma podatnikowi w miejscu zamieszania, pozostawiono przesyłkę pocztową w siedzibie urzędu pocztowego, o tym fakcie zawiadomiono podatnika, zawiadomienie powtórzono po upływie 7 dniu. Termin 14 dniowy do odbioru przesyłki upłynął w dniu 18 września 2009 r. Po upływie 14 dni od dnia pozostawienia pisma w placówce pocztowej, pracownik poczty pomimo obowiązku zwrotu niedoręczonej w terminie przesyłki, w dniu 21 września 2009 r. wydał pismo dorosłemu domownikowi – synowi podatnika. Podkreślenia wymaga, że podatnik spodziewając się wydania decyzji przez organ podatkowy, uwzględniając fakt swojej nieobecności w tym okresie w miejscu zamieszkania, ustanowił pełnomocnika do reprezentowania go przez organami podatkowymi w sprawie podatkowej. Po odebraniu przesyłki pocztowej syn podatnika przekazał pismo pełnomocnikowi. Pełnomocnik stawił się osobiście w organie podatkowym w dniu 1 października 2009 r. w celu przejrzenia akt. W niniejszej sprawie nie wyjaśniono kwestii, czy - jak twierdzi pełnomocnik strony - w dniu zapoznawania się przez niego z aktami sprawy do zbioru nie dołączono potwierdzenia doręczenia przesyłki pocztowej. Powyższa okoliczność miała decydujący wpływ na ocenę zdarzeń powodujących, że profesjonalny pełnomocnik złożył odwołanie z uchybieniem terminu. Z uwagi na dolegliwe skutki procesowe, jakie wiążą się dla strony z zastosowaniem art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej, należy rygorystycznie przestrzegać wymogów wskazanych w tym artykule. Ustawodawca wprowadził instytucję fikcji prawnej doręczenia, jednak w celu ograniczenia negatywnych skutków związanych z zastosowaniem takiej formy doręczenia przewidział środki ochrony adresata. Wydanie przez pocztę synowi podatnika przesyłki po upływie 14 dni od daty pierwszego awiza było nieprawidłowym działaniem poczty. Zarówno organ jak i podatnik nie mieli wpływu na działania doręczyciela. W zaistniałej sytuacji ustanowiony przez podatnika pełnomocnik został wprowadzony w błąd co do prawidłowego terminu doręczenia decyzji, od którego to należy liczyć termin do wniesienia odwołania. Dokonując oceny staranności działania pełnomocnika należy stwierdzić, że po otrzymaniu decyzji organu podatkowego stawił się w siedzibie organu podatkowego w celu zapoznania się z aktami, czynności tej dokonał jeszcze w terminie do złożenia odwołania. Sugestia organu podatkowego, że szczególna staranność pełnomocnika winna przejawiać się m.in. poprzez ustalanie okoliczności doręczenia przesyłki bezpośrednio w urzędzie pocztowym, nie ma oparcia w obowiązującym prawie, jak i w pojęciu należytej staranności. Zauważyć należy, iż poczta nie udziela co do zasady informacji na temat doręczonej korespondencji nikomu poza samym adresatem i jego przedstawicielem ustawowym. W konsekwencji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, w ślad za stanowiskiem Sądu wyższej instancji uznał, że w niniejszej sprawie ocena przesłanek uzasadniających wniosek została dokonana nieprawidłowo. Błędne wydanie decyzji przez urząd pocztowy, po upływie 14 dni od dnia złożenia pierwszego zawiadomienia w skrzynce odbiorczej podatnika, było powodem wadliwie obliczonego terminu do wniesienia odwołań. Rozpoznając sprawę ponownie organ podatkowy powinien mieć na uwadze przedstawione powyżej rozważania, w świetle których na skutek wadliwego dokonania doręczenia zastępczego powstała sytuacja uniemożliwiająca stronie skuteczne odwołanie się od decyzji. W tym stanie rzeczy Sąd kierując się przedstawionymi wyżej względami na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. skargę, jako uzasadnioną uwzględnił. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 209 powołanej ustawy.