I SA/Gd 84/97

W przypadku dokonania zmiany formy prowadzonej przez osobę fizyczną działalności gospodarczej w spółkę cywilną lub spółkę prawa handlowego powstaje nowy podmiot gospodarczy będący podmiotem VAT, a dotychczasowy podmiot i jego działalność ulegają likwidacji. Decyzją z 18 września 1996 r. Urząd Skarbowy w (...) określił Józefowi T. podatek od towarów i usług z tytułu nieopodatkowania remanentu likwidacyjnego w kwocie 5.880,90 zł. Organ wymiarowy wskazał, że podatnik z dniem 27 grudnia 1995 r. zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej. Podatnik sporządził na ten dzień spis z natury i towary w nim zawarte - zgodnie z art. 6a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług - podlegały opodatkowaniu VAT. Ponieważ podatnik nie odprowadził należnego podatku, konieczne było określenie zobowiązania podjętą decyzją. Od decyzji tej Józef T. złożył odwołanie, w którym zarzucił urzędowi skarbowemu oparcie decyzji na błędnej podstawie faktycznoprawnej. Podatnik stwierdził, iż nie zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej, a jedynie od 28 grudnia 1995 r. prowadzi ją w formie spółki cywilnej z żoną Bożeną T. Natomiast sporządzony na dzień 27 grudnia 1995 r. remanent końcowy działalności wykonywanej jednoosobowo stanowi remanent początkowy zawiązanej spółki cywilnej. Towary zawarte w remanencie zostały sprzedane w styczniu i podatek od nich spółka rozliczyła w lutym 1996 r. Izba skarbowa (...), po rozpatrzeniu odwołania, (...) utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji izba skarbowa podniosła, że dzień 27 grudnia 1995 r. był dniem likwidacji działalności prowadzonej jednoosobowo przez Józefa T. i stanowił jednocześnie datę rozpoczęcia działalności spółki cywilnej Józefa i Bożeny T W wyniku tej zmiany formy prowadzonej działalności gospodarczej - w rozumieniu art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług - powstał nowy podatnik tego podatku czyli spółka cywilna. Ponieważ dotychczasowa działalność uległa likwidacji, w sprawie miał zastosowanie przepis art. 6a powoływanej ustawy, a to oznaczało, że Józef T. kończąc działalność gospodarczą zobowiązany był do odprowadzenia należnego podatku od towarów zawartych w remanencie likwidacyjnym. Wobec niedopełnienia tego obowiązku koniecznie było określenie zobowiązania decyzją oraz odsetek od powstałej zaległości podatkowej. W skardze do sądu administracyjnego podatnik ponawia zarzut nieuwzględnienia prowadzenia od dnia 27 grudnia 1995 r. działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, której zawiązanie stanowiło jedynie przekształcenie organizacyjne podmiotu gospodarczego, a nie jego likwidację. Skarżący zarzucił ponadto błędną interpretację art. 6a i art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług wywodząc, iż spółka cywilna nie posiada cech jednostki organizacyjnej funkcjonującej jako odrębny podmiot. Zarzucając powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Izba skarbowa (...) w odpowiedzi na skargę podtrzymała dotychczasowe stanowisko i wniosła o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Mając na uwadze ustalenia faktyczne i prawne badanej sprawy Sąd uznał, iż zachodzi potrzeba ponownego jej rozpatrzenia w kontekście całokształtu występujących w sprawie okoliczności oraz przepisów prawnych mających w sprawie zastosowanie i w konsekwencji za konieczne Sąd uznał uchylenie badanych decyzji. Bezsporne w sprawie jest, iż skarżący z dniem 27 grudnia 1995 r. zaprzestał pro wadzenia działalności gospodarczej jednoosobowo i że z dniem następnym podjął wykonywanie tej działalności w formie spółki cywilnej zawiązanej z żoną Bożeną T. Poza sporem pozostaje także fakt, iż na dzień 27 grudnia 1995 r. skarżący sporządził spis zakupionych i nie sprzedanych towarów, których wartość określił na kwotę 32.568,84 zł, a należny od nich podatek od towarów i usług wyliczył w wysokości 5.880,90 zł. Nie kwestionowane jest również to, że towary objęte powyższym spisem zostały przekazane - jako remanent początkowy - spółce cywilnej, która towary te sprzedała w styczniu 1996 r., a sprzedaż tę rozliczyła pod względem VAT w lutym 1996 r. Odnosząc się z kolei do wywodów przedstawionych w skardze należy stwierdzić, iż ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, w odróżnieniu od ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350/, nie traktuje zmiany formy prawnej prowadzonej działalności gospodarczej jako jej kontynuacji. Oznacza to - wbrew wywodom skarżącego - że w przypadku dokonania zmiany formy prowadzonej przez osobę fizyczną działalności gospodarczej w spółkę cywilną lub spółkę prawa handlowego powstaje nowy podmiot gospodarczy będący podmiotem VAT, a dotychczasowy podmiot i jego działalność ulegają likwidacji. Prawidłowo tym samym uznały organy orzekające w sprawie, iż skarżący na skutek likwidacji prowadzonej jednoosobowo działalności gospodarczej, a zwłaszcza zaprzestania jednoosobowego wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zobowiązany był - zgodnie z art. 6a ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług - opodatkować towary objęte sporządzonym na dzień 27 grudnia 1995 r. spisem z natury. Ponieważ skarżący na skutek błędnej interpretacji powołanego przepisu obowiązku tego nie dopełnił w ustawowym terminie, gdyż mimo obliczenia należnego VAT wyliczonej wartości nie przekazał na konto właściwego urzędu skarbowe- go do 26 stycznia 1996 r., zachodziły podstawy do określenia tego zobowiązania podatkowego decyzją podjętą w oparciu o przepis art. 5 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /t.j. Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./. Oceniając zatem legalność badanych decyzji w kontekście tylko wykonania przez skarżącego obowiązku, o którym mowa w art. 6a ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, należałoby uznać decyzje te za odpowiadające prawu. Jednakże w sprawie występowały inne jeszcze okoliczności, do których - zdaniem Sądu - organy winny były się odnieść, gdyż na okoliczności te powoływał się podatnik; były one dla niego ważne i do nich w istocie sprowadzał się spór w tej sprawie. Mianowicie organy nie zajęły żadnego stanowiska odnośnie do podnoszonego przez podatnika faktu sprzedaży w styczniu 1996 r. towarów objętych remanentem likwidacyjnym przez zawiązaną przez niego spółkę cywilną i rozliczeniu należnego od tej sprzedaży VAT w lutym 1996 r. pozostawiając skarżącego w przekonaniu - jak określił to skarżący w odwołaniu - iż uiszczenie VAT od towarów objętych tymże spisem spowoduje "podwójne rozliczenie" podatku od tych towarów. W sytuacji więc, gdy organy podatkowe nie wyjaśniły wszechstronnie sprawy i nie dokonały pełnej oceny ustalonego stanu faktycznego oraz nie wskazały wszystkich skutków prawnych wynikających z zaistniałej sytuacji, Sąd uznał, iż stanowi to naruszenie przepisów postępowania administracyjnego /art. 7, art. 77, art. 107 Kpa/ czyniące badane decyzje wadliwymi i na podstawie art. 22 ust. 2 pkt 3 oraz art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję urzędu skarbowego, a także zasądził od izby skarbowej na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego.