I SA/Gd 844/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi W. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 czerwca 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej 1. oddala skargę; 2. przyznaje od Skarbu Państwa- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na rzecz radcy prawnego T. T. wynagrodzenie w kwocie 240 (dwieście czterdzieści ) złotych oraz VAT w kwocie 52,80 (pięćdziesiąt dwa 80/100) złote tytułem nieopłaconej pomocy prawnej przyznanej z urzędu. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] odmawiającą W.L. umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień 2005 r. w kwocie 21.943,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie 35.421,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny: W.L. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r. (wraz z odsetkami za zwłokę) z powodu trudnej sytuacji materialnej i życiowej. Zdaniem podatnika nie jest on w stanie spłacić w/w zaległości podatkowych, ponieważ jest niezdolny do podjęcia pracy, co z kolei jest skutkiem jego udziału w wypadku samochodowym, który miał miejsce w czerwcu 2007r. Podatnik ponadto oświadczył, iż jest na utrzymaniu rodziców i w miarę możliwości pomaga im w gospodarstwie rolnym, oraz że zamierza starać się o rentę z tytułu utraty zdrowia. Do w/w wniosku podatnik dołączył zaświadczenie lekarskie z dnia 2 marca 2010r., z którego wynika, iż na skutek wypadku komunikacyjnego doznał on złamania kręgów oraz wstrząśnienia mózgu. W konsekwencji dla podatnika wskazana jest praca, w której mógłby on unikać dużych obciążeń fizycznych, dźwigania oraz długotrwałych wymuszonych pozycji. W ocenie organów podatkowych zebrany materiał dowodowy prowadzi do wniosku, że w sprawie nie zaistniały przesłanki umorzenia zaległości podatkowej, o jakich mowa w art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005r. z późn. zm), zwanej dalej Ordynacją podatkową. Zgodnie z tym przepisem umorzenie zaległości podatkowych na wniosek podatnika jest możliwe w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Obie te przesłanki mają charakter równorzędny. Przez interes publiczny należy rozumieć dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów. Natomiast przesłanka ważnego interesu podatnika wymaga ustalenia faktycznej sytuacji materialnej i rodzinnej podatnika, a także czy ma on realne możliwości uregulowania zaległości podatkowej oraz skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania. Organ odwoławczy podkreślił, że ulga w postaci umorzenia zaległości podatkowej ma charakter wyjątkowy i taki też charakter mają przesłanki uzasadniające jej zastosowanie. Udzielenie takiej ulgi może nastąpić tylko w szczególnie uzasadnionych i nie budzących wątpliwości, udokumentowanych przypadkach. Za przypadki takie należy uznać sytuację powstałą z przyczyn, na które podatnik nie miał wpływu i które są niezależnie od sposobów postępowania podatnika. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że podatnik nie udowodnił, aby jego stan zdrowia będący konsekwencją wypadku komunikacyjnego, który miał miejsce w 2007 r., był tak zły, iż uniemożliwia mu obecnie podjęcie zatrudnienia. Przede wszystkim podatnik nie przedłożył żadnych dowodów potwierdzających fakt, iż na skutek w/w wypadku nadal poddawany jest jakiemukolwiek leczeniu (czy rehabilitacji). Przeciwnie z przedłożonej przez podatnika dokumentacji medycznej wynika, że leczenie po w/w wypadku zostało zakończone w 2008r. (w w/w dokumentacji odnośnie stanu zdrowia podatnika w 2009r. zawarto już jedynie informacje o kłopotach podatnika ze snem oraz o podjętym w związku z tym leczeniu). Niezależnie od powyższego w toku postępowania podatnik nie przedłożył także (pomimo wyraźnego żądania ze strony organ pierwszej instancji) dokumentacji potwierdzającej poniesienie przez niego trwałego uszczerbku na zdrowiu, spowodowanego nieszczęśliwym wypadkiem. Pomimo tak sformułowanego wezwania podatnik nie przedstawił ani orzeczenia lekarza orzecznika, ani zaświadczenia o przyznaniu mu grupy inwalidzkiej, ani też innej dokumentacji o podobnym charakterze. W związku z powyższym, skoro podatnik nie udowodnił, iż na skutek w/w wypadku podniósł trwały uszczerbek na zdrowiu lub też nadal poddawany jest leczeniu (rehabilitacji), to w ocenie organu odwoławczego oznacza, że tak naprawdę nie ma medycznych przeciwwskazań do podjęcia przez podatnika pracy zarobkowej, dzięki której mógłby on z kolei spłacić swoje zaległości wobec budżetu. Co prawda z przedstawionego przez podatnika zaświadczenia lekarskiego wynika, że nie powinien on podejmować pracy z dużymi obciążeniami fizycznymi, dźwiganiem oraz związanymi z długotrwałymi wymuszonymi pozycjami, ale nie oznacza to, że podatnik ten nie może automatycznie wykonywać jakiejkolwiek pracy, tym bardziej, że - jak wynika z wniosku - jest on w stanie w ograniczonym zakresie pomagać rodzicom w gospodarstwie rolnym. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, także fakt, iż podatnik posiada jedynie wykształcenie podstawowe nie stanowi przeszkody do podjęcia przez niego zatrudnienia, tym bardziej, iż ma on doświadczenie zawodowe w zakresie pracy w gospodarstwie rolnym (pomaga rodzicom), a także w prowadzeniu usług hotelowych - przed wypadkiem prowadził on bowiem działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu miejsc krótkiego zakwaterowania. W świetle powyższego w ocenie organu odwoławczego podatnik nie udowodnił, że z uwagi na swój stan zdrowia, niskie wykształcenie, czy brak doświadczenia zawodowego (poszukiwanego obecnie na rynku pracy) nie ma on możliwości podjęcia żadnego zarobkowego zajęcia, dzięki któremu polepszyłaby się jego sytuacja materialna na tyle, że mógłby spłacić swoje zadłużenie wobec Skarbu Pastwa. Podatnik nie wykazał bowiem, że aktywnie szukał pracy (odpowiadającej jego możliwościom, także tym zdrowotnym). Co więcej, podatnik nie odpowiedział nawet na zapytanie organu I instancji, czy zarejestrował się w urzędzie pracy (jako bezrobotny poszukujący pracy). Organ odwoławczy podkreślił, że sam fakt, iż podatnik znajduje się w trudnej sytuacji bytowej nie jest wystarczający do przyznania wnioskowanej ulgi. Aby bowiem doszło do spełnienia przesłanki ważnego interesu podatnika, muszą zaistnieć nadzwyczajne okoliczności, np. klęska żywiołowa, czy wypadek losowy, które w znacznym stopniu pogorszyły warunki egzystencji podatnika. Tym samym więc, skoro sytuacja bytowa, w jakiej w chwili obecnej znalazł się podatnik (brak dochodów) nie jest skutkiem zaistnienia zdarzenia, na które podatnik ten nie mógł mieć wpływu (wypadek), to nie ma podstaw do uznania, że w przedmiotowej sprawie doszło do zaistnienia przesłanki ważnego interesu podatnika, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Ponadto, zdaniem organu, nie bez znaczenia są także okoliczności, w jakich doszło do powstania zaległości podatkowych. Nie tylko bowiem nie powstały one na skutek jakiejś nadzwyczajnej, niezależnej od podatnika sytuacji, ale wręcz przeciwnie - część z nich (zaległości z tytułu podatku VAT) stanowi konsekwencję zawinionego działania podatnika, który prowadził działalność gospodarczą z naruszeniem przepisów podatkowych – nie prowadził on ewidencji dla celów podatku VAT oraz nie dokonał rejestracji dla potrzeb tego podatku. Natomiast zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych (za 2006r.) - stanowią konsekwencję prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej. Jak zaś stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 08.09.1999 r. (sygn. akt I SA/Gd 1623/97) ryzyko związane z prowadzoną na własny rachunek działalnością gospodarczą ponosi zawsze podatnik, który winien poszukiwać możliwości rozwiązania swojej sytuacji finansowej i płatniczej bez udziału budżetu państwa. Oznacza to, że prowadząc działalność gospodarczą podatnik powinien był na bieżąco zabezpieczać część uzyskiwanych przez siebie przychodów w celu zapłaty należnych budżetowi podatków. W zeznaniu PIT-36 za 2006r. podatnik wykazując należny podatek w wysokości 35.421,00 zł zadeklarował dochód w wysokości 118.571,00 zł. Kwestię umorzenia zaległości podatkowych należy rozpatrywać nie tylko na tle aktualnej sytuacji życiowej (w jakiej znajduje się obecnie), ale również w kontekście konkretnego dochodu, którym podatnik dysponował. W świetle powyższego organ stwierdził, że brak jest podstaw do uznania, aby w przedmiotowej sprawie doszło do zaistnienia przesłanki ważnego interesu podatnika, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu w sprawie nie zaszła także przesłanka interesu publicznego. Powyższe wynika z faktu, iż aby umorzenie zaległości podatkowej mogło nastąpić w oparciu o interes publiczny, to nie może ono naruszać społecznego poczucia sprawiedliwości, równości, czy zaufania do organów państwa. Tymczasem w przedmiotowej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca. Umorzenie zaległości osobie, która nie udowodniła swojej niezdolności do pracy (ze względu na stan zdrowia), a także osobie, która celowo unikała płacenia podatków, byłoby jawnym naruszeniem w/w zasad. Dlatego też zgodzić się należy z organem I instancji, że pozytywne rozpatrzenie wniosku podatnika stanowiłoby de facto aprobatę niezgodnych z prawem działań tego podatnika. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej. W uzasadnieniu skarżący zarzucił, iż przedłożył dokumentację lekarską związaną z jego leczeniem i złożył wniosek o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego lekarza, który ustaliłby jego możliwość wykonywania pracy. Skarżący nie posiada bowiem ani orzeczenia lekarza orzecznika ani zaświadczenia o przyznaniu renty inwalidzkiej. Zdaniem strony jednak niezdolność do pracy może zostać wykazana na podstawie każdego dowodu, o czym świadczy treść art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący dopiero będzie starał się o rentę z KRUS i na dzień dzisiejszy nie dysponuje takim orzeczeniem, które może zostać wydane tylko w toku ubiegania się o rentę. Skoro więc istotnym dowodem w sprawie byłaby opinia biegłego lekarza, to taki dowód powinien zostać przeprowadzony. Ponadto w aktach sprawy znajduje się zaświadczenie lekarskie, z którego wynika, że skarżący nie może podejmować pracy z dużymi obciążeniami fizycznymi, dźwiganiem oraz związanych z długotrwałymi wymuszonymi pozycjami. W tej sytuacji uznanie przez organ, że nie ma medycznych przeciwwskazań do podjęcia pracy, jest dowolne. Skarżący wprawdzie pomaga rodzicom w gospodarstwie, ale sporadycznie, często bowiem zdarza się, że jest niedysponowany. Z uwagi na wykształcenie podstawowe skarżący mógłby podjąć jedynie pracę fizyczną, która jednak z uwagi na stan jego zdrowia jest zabroniona. Nawet jeżeli przyjąć, że do powstania zaległości doszło w wyniku działania pdoatnika, to jednak już po jej powstaniu zaszło zdarzenie, wskutek którego stan zdrowia podatnika pogorszył się na tyle, że nie ma on już możliwości podjęcia zatrudnienia i samodzielnego uregulowania należności względem budżetu państwa. Trudna sytuacja materialna skarżącego wynika już choćby z faktu, że prowadzona wobec niego egzekucja administracyjna okazała się bezskuteczna. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Zgodnie z art. 217 Konstytucji RP zasady przyznawania ulg i umorzeń winny być uregulowane w ustawie. Konstytucja, na co wielokrotnie zwracał uwagę Trybunał Konstytucyjny, daje ustawodawcy znaczną swobodę w kształtowaniu tych zasad, nie wskazując przesłanek ich udzielania. O kształcie przyjętych rozwiązań decydują bowiem w tym przypadku nie tyle przesłanki o charakterze prawnym, co przesłanki ekonomiczne i społeczne ( por. choćby orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 maja 1996 r., sygn. akt K 22/95, opubl. w OTK z 1996r., nr 3,poz. 21, tak też W.Nykiel [w:] Ulgi i zwolnienia w konstrukcji podatku, Dom Wydawniczy ABC 2002, s. 78). Dokonując wykładni przepisów, regulujących umorzenia zaległości podatkowych należy zatem mieć na względzie, iż mają one na celu m.in. uwzględnienie sytuacji majątkowej, rodzinnej, ekonomicznej podatnika i w konsekwencji faktyczną realizację równości podatkowej (rozumianej jako ustalenie właściwej miary opodatkowania w zależności od zdolności gospodarczej podatnika, por. W.Nykiel, op. cit. s. 78) poprzez uwzględnienie tych okoliczności, które nie mogą być uwzględnione w konstrukcji podatku, mają bowiem charakter wyjątkowy. Art. 67 a § 1 pkt 3 i § 2 O.p. daje organowi podatkowemu na wniosek podatnika możliwość umorzenia zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Przesłanki umorzenia zostały zatem sformułowane poprzez odwołanie się do klauzul generalnych, odsyłających do ocen pozaprawnych, umożliwiających odwołanie się do wartości wspólnych dla całego społeczeństwa (klauzula interesu publicznego) oraz uwzględnienie w każdym przypadku indywidualnej sytuacji konkretnego podatnika, ubiegającego się o umorzenie zaległości podatkowej (klauzula ważnego interesu podatnika). Z powyższego przepisu wynika, że decyzje wydane na jego podstawie mają charakter uznaniowy. Oznacza to, że organ podatkowy może, ale nie musi wydać decyzji pozytywnej, czyli zastosowanie ustanowionej w nim ulgi podatkowej jest prawem, a nie obowiązkiem organów podatkowych. W postępowaniu w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej organ podatkowy winien w pierwszej kolejności ustalić, czy zachodzi jedna z przesłanek, uzasadniających umorzenie zaległości podatkowej. Brak wystąpienia którejkolwiek z przesłanek pozytywnych uzasadnia odmowę umorzenia zaległości podatkowej. Stwierdzenie, iż choć jedna z nich zachodzi, również daje organowi prawo wyboru konsekwencji prawnych. Nawet więc w przypadku zajścia jednej z przesłanek, od których mowa w art. 67a § 1 O.p., organ podatkowy może, w ramach przysługującego mu uznania administracyjnego, odmówić uwzględnienia wniosku. Uznanie takie nie może jednak być dowolne, winno być w sposób logiczny i przekonywujący uzasadnione. Na tym etapie organ może uwzględnić ewentualne okoliczności (w tym przyczynienie się podatnika do powstania zaległości podatkowej), które w jego ocenie, mimo spełnienia ustawowych przesłanek, przesądzają o odmowie umorzenia zaległości podatkowej (rozważyć, czy respektowanie jednej z powszechnie akceptowanych wartości nie jest możliwe z uwagi na naruszenie innej z nich w sposób, który nie może być zaakceptowany, por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2007 r., sygn. akt II FSK 1104/06, opubl. w Lex pod nr 437851). W konsekwencji, jeżeli nawet zaistnieją przypadki uzasadnione ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy może, ale nie musi umorzyć należnych kwot (por. S. Presnarowicz [w:] C. Kosikowski et. al., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006, s. 255; Z. Janowicz, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 1995, s. 270 i 271). Jak wyżej podkreślono, jeżeli organ podatkowy na podstawie oceny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie dojdzie do wniosku, że w sprawie nie zaistniała ani przesłanka ważnego interesu podatnika, ani przesłanka interesu publicznego, to wówczas w ogóle nie będzie wchodziło w grę zastosowanie przez organ administracyjny uznania administracyjnego. Oznacza to, że w takim przypadku organ nie będzie dysponował wyborem, tylko decyzja będzie miała charakter związany (por. B. Dauter: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd. 5, lexis Nexis, str. 355). Taka też sytuacja miała miejsce w rozpatrywanej sprawie. Właściwa ocena występowania bądź braku przesłanek zastosowania ulgi podatkowej w konkretnej sprawie może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 191 Ordynacji podatkowej), a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie materiału dowodowego (art. 187 Ordynacji podatkowej) oraz dokładne wyjaśnienie i rozważenie wszystkich okoliczności faktycznych (art. 121 Ordynacji podatkowej). Zdaniem składu orzekającego, organy podatkowe prowadząc postępowanie dowodowe w niniejszej sprawie nie dopuściły się naruszenia powyższych przepisów procesowych. W szczególności nie jest zasadny zarzut dotyczący odmowy przeprowadzenia przez organ podatkowy dowodu z opinii biegłego lekarza na okoliczność ustalenia, czy skarżący jest niezdolny do pracy. Słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej, iż organ podatkowy nie ma możliwości samodzielnego ustalania, nawet na podstawie opinii biegłego, czy podatnik jest niezdolny do pracy i w jakim zakresie, bowiem z mocy przepisów odrębnych organem kompetentnym w tym zakresie jest Zakład Ubezpieczeń Społecznych lub Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego. Wynika to z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszy Ubezpieczeń Społecznych (Dz.U. z 2004 r., Nr 39, poz. 353 z późn. zm.), zgodnie z którym oceny niezdolności do pracy, jej stopnia oraz ustalenia daty powstania niezdolności do pracy, trwałości lub przewidywanego okresu niezdolności do pracy, związku przyczynowego niezdolności do pracy lub śmierci z określonymi okolicznościami, trwałości lub przewidywanego okresu niezdolności do samodzielnej egzystencji, celowości przekwalifikowania zawodowego - dokonuje w formie orzeczenia lekarz orzecznik Zakładu. Z kolei zgodnie z art. 46 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników (tekst jedn. Dz.U. z 2008 r., Nr 50, poz. 291 ze zm.) orzeczenia dotyczące trwałej i okresowej całkowitej niezdolności do pracy w gospodarstwie rolnym, stałego i długotrwałego uszczerbku na zdrowiu, niezdolności do samodzielnej egzystencji, czasowej niezdolności do pracy trwającej dłużej niż 180 dni, celowości przekwalifikowania zawodowego z powodu trwałej całkowitej niezdolności do pracy w gospodarstwie rolnym, wskazań do rehabilitacji leczniczej, innych okoliczności warunkujących przyznanie świadczeń z ubezpieczenia społecznego rolników - w związku z prowadzonym postępowaniem o ustalenie prawa do świadczeń wydają w pierwszej instancji lekarze rzeczoznawcy Kasy, a w drugiej instancji - komisje lekarskie Kasy. W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej odmawiając przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego nie naruszył ani art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, ani żadnego innego przepisu regulującego postępowanie dowodowe przed organem podatkowym. Skarżący podnosił przy tym, że zamierza wystąpić do KRUS o przyznanie renty, lecz jak dotąd tego nie uczynił. W tej sytuacji słusznie stwierdził organ odwoławczy, iż skarżący nie wykazał, aby był całkowicie niezdolny do pracy. Prawidłowo też, w ocenie Sądu, organ ocenił zgromadzony w sprawie materiał dowodowy. Skarżący uległ w 2007 r. wypadkowi komunikacyjnemu, jednakże z przedłożonych przez niego dokumentów wynika, że leczenie zostało zakończone w 2008 r. Brak jest dowodów na to, że w w/w wypadku skarżący poniósł trwały uszczerbek na zdrowiu lub że nadal poddawany jest leczeniu (rehabilitacji). Z przedłożonego przez stronę zaświadczenia wynika wprawdzie, że istnieją w jego przypadku przeciwwskazania do wykonywania pracy z dużymi obciążeniami fizycznymi, dźwiganiem oraz związanymi z długotrwałymi wymuszonymi pozycjami, jednakże nie oznacza to, że skarżący nie może podjąć jakiegokolwiek zatrudnienia. Powoływanie się przy tym przez skarżącego na brak wykształcenia jest zupełnie bezpodstawne. W ocenie Sądu nie jest to żadna przeszkoda, zwłaszcza jeśli weźmie się pod uwagę, że skarżący jest człowiekiem młodym, który ma możliwości podnoszenia swoich kwalifikacji i zdobywania dalszego wykształcenia. Podobnie powoływana przez skarżącego okoliczność, że poszukuje on pracy, jednakże bezskutecznie, nie została w żaden sposób wykazana. Nie zarejestrował się on bowiem w urzędzie pracy jako osoba bezrobotna poszukująca zatrudnienia. Twierdzenia, że poszukuje on pracy czytając ogłoszenia i dzwoniąc, są gołosłowne i niewystarczające. Należy bowiem w tym miejscu podkreślić, że to po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 października 1999 r., III SA 7580/98, Lex Polonica Maxima w wersji na październik 2006 r.). To zatem w interesie samego skarżącego należało przedstawienie dowodów celem wykazania okoliczności, na które się powołuje. Z całokształtu ustalonych okoliczności w niniejszej sprawie wynika więc, że wobec skarżącego istnieją wprawdzie ograniczenia w możliwości wykonywania pracy w związku z urazem, jakiego doznał w 2007 r., jednakże nie jest on całkowicie niezdolny do pracy, posiada możliwości zdobycia dalszego wykształcenia, poszerzania swoich kwalifikacji zawodowych, a także aktywnego poszukiwania pracy, jednakże możliwości tych nie wykorzystuje. Słusznie zatem uznał Dyrektor Izby Skarbowej, że obecna sytuacja materialna podatnika ma charakter przejściowy i wynika raczej z biernej postawy skarżącego, niż obiektywnego braku możliwości zarobkowania, stąd też rezygnacja przez Skarb Państwa z przysługujących mu wobec strony roszczeń byłaby co najmniej przedwczesna. Zasadnie też, w ocenie Sądu, wskazał organ odwoławczy, że w sprawie nie występuje przesłanka interesu publicznego, rozumianego jako dyrektywę postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej (jednostka samorządu terytorialnego), takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego. Z akt sprawy nie wynika, aby za uwzględnieniem wniosku skarżącego przemawiała którakolwiek z tych powszechnie akceptowanych wartości. Wymaga przy tym podkreślenia, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania muszą być uzasadnione szczególnymi względami i to nawet, gdy sytuacja podatnika jest trudna. Takich zaś względów skarżący - w ocenie Sądu - nie wykazał. Należy też zwrócić uwagę, że przyznanie ulgi płatniczej w sytuacji, gdy podatnik świadomie nie odprowadzał podatku, mimo że dysponował niezbędnymi ku temu środkami, powodowałoby premiowanie zamierzonych przez podatnika działań niezgodnych z prawem. Taki pogląd został też wyrażony w wyroku NSA z dnia 30 października 2009 r., II FSK 805/08, opublik. POP 2010/2/130). W rozpatrywanej sprawie zaległość z tytułu podatku VAT stanowi konsekwencję zawinionego działania podatnika, który prowadził działalność gospodarczą z naruszeniem przepisów podatkowych - nie prowadził on ewidencji dla celów podatku VAT oraz nie dokonał rejestracji do potrzeb tego podatku. Podatnik przy tym dysponował niewątpliwie w 2006 r. kwotą pozwalająca na uiszczenie należności publicznoprawnych, bowiem jak wynika z zeznania PIT-36 za 2006 r., podatnik w tym roku podatkowym osiągnął przychód w wysokości 118.571,00 zł, a należny podatek zadeklarował w kwocie 35.421,00 zł. Nawet więc gdyby uznać, że w sprawie zaszła którakolwiek z przesłanek przewidzianych w art. 67a § 3 Ordynacji podatkowej (do czego jednak brak jest podstaw), to okoliczności towarzyszące powstaniu zaległości podatkowej usprawiedliwiałyby – z uwagi na przysługujące organowi uznanie administracyjne – odmowę umorzenia tej zaległości. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę. W punkcie drugim wyroku, na podstawie art. 250 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) i § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.), przyznano od Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku radcy prawnemu kwotę 240 zł oraz podatek VAT w kwocie 52,80 zł tytułem nieopłaconej pomocy prawnej przyznanej z urzędu.